事業(yè)單位內(nèi)部控制建設(shè)案例分析
——以職工食堂原材料采購為例

□（杭州市第七人民醫(yī)院浙江杭州310013）

自《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》（財(cái)會(huì) ［2012］21號(hào)）發(fā)布實(shí)施以來，各行政事業(yè)單位積極推進(jìn)內(nèi)部控制建設(shè)并取得了初步成效，但也存在部分單位重視不夠、制度建設(shè)不健全、發(fā)展水平不平衡等問題。黨的十八屆四中全會(huì)通過的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》明確提出：“對(duì)財(cái)政資金分配使用、國有資產(chǎn)監(jiān)管、政府投資、政府采購、公共資源轉(zhuǎn)讓、公共工程建設(shè)等權(quán)力集中的部門和崗位實(shí)行分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)，定期輪崗，強(qiáng)化內(nèi)部流程控制，防止權(quán)力濫用”，為行政事業(yè)單位加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè)指明了方向。

一、案例簡介

某事業(yè)單位職工食堂年?duì)I業(yè)額為1 000萬元左右，年虧損300萬元。年采購的主輔材料成本為935萬元，占總成本比重的70%，高出同行業(yè)15%（同行業(yè)主輔材料成本占總成本的比重約為55%），年均高出市場(chǎng)真實(shí)采購價(jià)格140萬元。該食堂的采購成本為何會(huì)高出同行業(yè)15%？筆者對(duì)該食堂采購流程的內(nèi)部控制進(jìn)行了評(píng)估與檢查。該食堂的主輔材料由其自行招標(biāo)采購，先在該事業(yè)單位網(wǎng)站發(fā)布招標(biāo)公告，再按招標(biāo)流程，自行組織專家進(jìn)行評(píng)標(biāo)，最后根據(jù)評(píng)標(biāo)打分情況，按照分?jǐn)?shù)高低確定中標(biāo)單位。同時(shí)該事業(yè)單位紀(jì)委委派人員全程參與監(jiān)督整個(gè)招標(biāo)采購流程。從表面上看，各環(huán)節(jié)似乎均不存在內(nèi)部控制缺陷，但當(dāng)調(diào)閱了整個(gè)招標(biāo)資料以后，卻發(fā)現(xiàn)該事業(yè)單位職工食堂在原材料采購過程中存在如下嚴(yán)重的內(nèi)部控制缺陷。

二、內(nèi)部招標(biāo)環(huán)節(jié)

（一）招標(biāo)評(píng)分表設(shè)計(jì)不合理。職工食堂招標(biāo)，一般分商務(wù)標(biāo)段和技術(shù)標(biāo)段。商務(wù)標(biāo)段主要是指投標(biāo)的價(jià)格，占比60%，采用低價(jià)優(yōu)先法計(jì)算，即以滿足招標(biāo)文件要求的該品種最低的投標(biāo)報(bào)價(jià)（單價(jià)之和）作為評(píng)標(biāo)基準(zhǔn)價(jià)，其他投標(biāo)人的價(jià)格按照評(píng)標(biāo)基準(zhǔn)價(jià)/投標(biāo)報(bào)價(jià)計(jì)算。這樣設(shè)置的目的是在保證質(zhì)量的前提下體現(xiàn)價(jià)格優(yōu)勢(shì)，降低采購成本。技術(shù)標(biāo)段占比40%，在食堂原材料采購過程中一般分為企業(yè)實(shí)力10%、實(shí)地考察20%、服務(wù)承諾10%等。

該食堂在自行組織招標(biāo)過程中，招標(biāo)評(píng)分表由其自行設(shè)計(jì)。根據(jù)內(nèi)部控制中不相容崗位相互分離的原則，采購申請(qǐng)與采購審批、采購申請(qǐng)與采購執(zhí)行、采購合同及訂單的編制與審核等不相容崗位應(yīng)該相互分離。應(yīng)該由食堂相關(guān)部門提出具體的采購需求，委托該事業(yè)單位采購中心或者相關(guān)部門合理編制采購計(jì)劃和預(yù)算，而不是自行設(shè)計(jì)招標(biāo)評(píng)分表。該食堂在自行組織招標(biāo)時(shí)，將本應(yīng)設(shè)置為60分的價(jià)格標(biāo)段，只給予了5分的權(quán)重，而對(duì)“以往的業(yè)績、口碑”設(shè)置了25分的權(quán)重。這樣設(shè)置的目的主要是為了便于照顧原有的供貨單位。根據(jù)內(nèi)部控制的制衡性原則，事業(yè)單位在設(shè)計(jì)業(yè)務(wù)流程的過程中要注意形成內(nèi)部牽制，確保不相容的業(yè)務(wù)部門相互制約、相互監(jiān)督。因此該食堂的管理者在設(shè)置了招標(biāo)評(píng)分規(guī)則以后，應(yīng)該由其他部門進(jìn)行復(fù)核監(jiān)督，例如分管食堂的事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)或者該事業(yè)單位內(nèi)部的其他部門（采購招標(biāo)部門、紀(jì)委法務(wù)部門等）。如果在該招標(biāo)公告發(fā)布之前，以上相關(guān)部門可以適時(shí)提出審核意見，修改評(píng)分規(guī)則，將會(huì)從源頭上杜絕招標(biāo)采購的風(fēng)險(xiǎn)。

（二）評(píng)標(biāo)專家層面。因?yàn)槭鞘聵I(yè)單位內(nèi)部招標(biāo)，食堂管理者所邀請(qǐng)的評(píng)標(biāo)專家是該事業(yè)單位的科室負(fù)責(zé)人和部分職工代表。至于這些人能否勝任評(píng)標(biāo)專家工作，沒有相關(guān)部門提出意見。這就導(dǎo)致了這些評(píng)標(biāo)專家可能不具備評(píng)標(biāo)資格，而被食堂管理部門所利用，使評(píng)標(biāo)工作流于形式。另一方面，該事業(yè)單位內(nèi)部的評(píng)標(biāo)專家都是臨時(shí)抽調(diào)的，沒有權(quán)責(zé)利相對(duì)等的約束機(jī)制。評(píng)標(biāo)專家不認(rèn)真履行職責(zé)，或者評(píng)標(biāo)結(jié)果出現(xiàn)嚴(yán)重差錯(cuò)時(shí)，因?yàn)闆]有相關(guān)的處理制裁措施，將導(dǎo)致無法控制評(píng)標(biāo)專家的評(píng)標(biāo)質(zhì)量。

本案例中，該食堂所選的五位評(píng)標(biāo)專家中，四位是食堂負(fù)責(zé)人提出的人選，另一位是該事業(yè)單位的財(cái)務(wù)處長。在招標(biāo)過程中，財(cái)務(wù)處長全程參與了招標(biāo)工作，并客觀公正地履行了評(píng)標(biāo)專家的職責(zé)。但經(jīng)過事后分析發(fā)現(xiàn)，由于最原始的評(píng)標(biāo)規(guī)則對(duì)關(guān)鍵的價(jià)格標(biāo)段只設(shè)置了5分的權(quán)重，而將以往是否有過合作關(guān)系設(shè)置了25分的權(quán)重，在這樣的評(píng)標(biāo)規(guī)則下，即便評(píng)標(biāo)專家們可以客觀公正地履行評(píng)標(biāo)職責(zé)，也無法從根本上改變整個(gè)評(píng)標(biāo)過程的不合理性，從而導(dǎo)致“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象。在該案例中，該事業(yè)單位的紀(jì)委監(jiān)察人員也全程參與了招標(biāo)監(jiān)督，但由于缺乏專業(yè)知識(shí)，沒有起到實(shí)質(zhì)性作用。再翻看當(dāng)時(shí)各專家的評(píng)分情況，有的專家直接打給新投標(biāo)的單位50多分，而打給原先的供貨單位99分。最后統(tǒng)計(jì)總分排名時(shí)，也沒有參照“去掉最高分、最低分”的基本原則。在這樣的背景下，新的供貨單位即便是價(jià)格實(shí)惠、資質(zhì)不錯(cuò)，但在顯失公允的評(píng)標(biāo)規(guī)則下，也是無法入圍的。

根據(jù)各大招標(biāo)公司對(duì)該市職工食堂招標(biāo)中標(biāo)單位的統(tǒng)計(jì)情況來看，當(dāng)時(shí)到該食堂投標(biāo)的供貨商，都是正在對(duì)該市職工食堂供貨的前幾大供貨商。例如“××糧油貿(mào)易有限公司”占據(jù)該市職工食堂糧油供應(yīng)市場(chǎng)規(guī)模的60%，且投標(biāo)價(jià)格也比該食堂后來中標(biāo)的供貨商低12%（同樣品牌的食用油年采購量150萬元，高出市場(chǎng)價(jià)格18萬元）。另一個(gè)典型的例子是蔬菜供貨單位“××農(nóng)副產(chǎn)品配送公司”，該單位投標(biāo)供貨的蔬菜價(jià)格比該地區(qū)物價(jià)信息網(wǎng)上的價(jià)格低36.8%，而且占據(jù)該地區(qū)事業(yè)單位職工食堂市場(chǎng)規(guī)模的50%。該食堂最后中標(biāo)的原供貨商，申報(bào)的投標(biāo)價(jià)格比該地區(qū)物價(jià)信息網(wǎng)上的價(jià)格低20%，但高出前者16.80%（全年采購量300萬元，高出市場(chǎng)價(jià)格50.40萬元），其供貨價(jià)格平均高出市場(chǎng)真實(shí)成交價(jià)的15%左右，造成該食堂的年均原材料采購成本高出市場(chǎng)價(jià)格140.25萬元 （935×15%）。

三、信息與溝通機(jī)制

信息與溝通機(jī)制是內(nèi)部控制五要素中很重要的一個(gè)因素，也是確保實(shí)施內(nèi)部控制的重要條件。與內(nèi)部控制有關(guān)的信息均應(yīng)及時(shí)收集，準(zhǔn)確、完整地傳遞，并正確有效地應(yīng)用。

（一）應(yīng)關(guān)注信息獲取的效率和質(zhì)量。在本次招標(biāo)的前期，作為具體管理部門的食堂，或者該事業(yè)單位的相關(guān)管理部門，應(yīng)通過市場(chǎng)調(diào)查或者咨詢各大招標(biāo)代理公司，掌握該地區(qū)真實(shí)的葷菜、糧油、蔬菜成交價(jià)格。如果掌握了真實(shí)的市場(chǎng)成交低價(jià)，該事業(yè)單位在評(píng)標(biāo)結(jié)果出來之前就可以發(fā)現(xiàn)采購價(jià)格的虛高，從而及時(shí)提出招標(biāo)過程中存在的價(jià)格問題。在該案例中，不考慮人為的道德舞弊風(fēng)險(xiǎn)，信息機(jī)制不暢通也是該食堂采購價(jià)格失控的主要原因。

（二）應(yīng)建立有效的內(nèi)部溝通機(jī)制，確保內(nèi)部控制目標(biāo)和責(zé)任等信息能夠清晰準(zhǔn)確地傳達(dá)。2016年6月份，該事業(yè)單位通過招標(biāo)代理公司，已經(jīng)掌握了該地區(qū)職工食堂的原材料采購價(jià)格信息，并已經(jīng)將信息反饋給該事業(yè)單位相關(guān)職能部門。當(dāng)時(shí)該事業(yè)單位的紀(jì)委部門也約談過相關(guān)供貨商，但是價(jià)格虛高的問題一直未能得到解決，造成食堂的采購成本居高不下。

四、合同管理存在的漏洞

（一）合同文本、格式不規(guī)范。該合同是由食堂負(fù)責(zé)起草的，對(duì)合同中的幾大關(guān)鍵要素，例如：主料、輔料的價(jià)格、品種、品牌、型號(hào)等均未做出明確規(guī)定，導(dǎo)致日后發(fā)現(xiàn)供貨問題時(shí)，無法從合同方面進(jìn)行索賠。與正規(guī)招標(biāo)公司提供的食堂供貨合同相比，該合同細(xì)節(jié)很粗糙，無法保障該事業(yè)單位的利益。

（二）合同的跟蹤、履行不到位。本案例中，當(dāng)初的招標(biāo)有效期是2年，合同分年簽訂。由于食堂原材料采購價(jià)格一直偏高，該事業(yè)單位本不打算繼續(xù)簽訂合同。但是在合同第一年執(zhí)行到期以后，作為總價(jià)近千萬元的食堂原材料采購合同，食堂管理部門未履行合同審批程序，而是直接與原來的供貨商續(xù)簽了合同。導(dǎo)致即便該事業(yè)單位其他部門發(fā)現(xiàn)了原材料采購價(jià)格虛高的問題，也很難重新展開談判。

（三）合同公章管理存在瑕疵。由于大額經(jīng)濟(jì)合同蘊(yùn)含該事業(yè)單位重大經(jīng)濟(jì)責(zé)任風(fēng)險(xiǎn)，法人簽字和加蓋公章應(yīng)尤為慎重。作為內(nèi)部控制的最后一道防線，如果在合同蓋章、簽字環(huán)節(jié)中可以進(jìn)行有效控制，也可以起到防范風(fēng)險(xiǎn)的作用。但該食堂在第二次續(xù)簽原材料供應(yīng)合同時(shí)，趁著分管領(lǐng)導(dǎo)更替，不熟悉情況之際，直接就讓辦公室蓋章，簽訂了供貨合同。

五、結(jié)論和建議

行政事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度，從主管的財(cái)政部門到具體的實(shí)施單位已經(jīng)開展了很多年；從一開始的以財(cái)務(wù)為核心的內(nèi)部控制體系已發(fā)展成為以法人為領(lǐng)導(dǎo)的全面內(nèi)部控制體系。但很多行政事業(yè)單位都陷入了一個(gè)尷尬的境地，即管理層認(rèn)為內(nèi)部控制是一個(gè)很好的管控措施，但不知道如何落地實(shí)施。就如本案例中，該食堂也履行了相關(guān)的招投標(biāo)流程，經(jīng)濟(jì)合同也有相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)的審批簽字，該事業(yè)單位也有財(cái)務(wù)、內(nèi)審、紀(jì)委、監(jiān)察等一系列內(nèi)部牽制部門，但職工食堂原材料采購價(jià)格虛高的問題始終得不到解決。

問題的核心在于，該事業(yè)單位內(nèi)部控制制度沒有真正落地實(shí)施，內(nèi)部控制沒有靈魂，沒有灌輸?shù)皆撌聵I(yè)單位每一個(gè)職工的內(nèi)心深處。導(dǎo)致在具體的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，雖然表面上都符合內(nèi)部控制的流程，但都是人為地為了控制而控制。在招標(biāo)過程中，招標(biāo)條件設(shè)置明顯不合理，但沒有具體部門提出異議。邀請(qǐng)職工代表參加評(píng)標(biāo)，本來是為了讓職工參與單位管理，賦予其神圣的職責(zé)，然而職工代表不認(rèn)真履行職責(zé)，評(píng)標(biāo)時(shí)流于形式，根本無法讓真正具有市場(chǎng)實(shí)力的供貨商入圍。

在該案例中，還有一個(gè)很重要的環(huán)節(jié)，就是控制環(huán)境問題。問題未嚴(yán)重到紀(jì)委或者司法部門介入時(shí)，管理層對(duì)內(nèi)部控制的薄弱環(huán)節(jié)一般并不重視。例如，該食堂供貨價(jià)格偏高的情況，在2016年6月份該事業(yè)單位就已經(jīng)向食堂管理層提出，但并未引起管理層的高度重視。

結(jié)合本案例，本文提出事業(yè)單位要搞好內(nèi)部控制建設(shè)，需要從以下幾方面入手：

（一）改善內(nèi)部控制環(huán)境?？刂骗h(huán)境是實(shí)施內(nèi)部控制的基礎(chǔ)，事業(yè)單位的領(lǐng)導(dǎo)層應(yīng)確定良好的內(nèi)部控制基調(diào)，高度重視內(nèi)部控制的重要性。只有高層領(lǐng)導(dǎo)都重視內(nèi)部控制，認(rèn)為事業(yè)單位的發(fā)展離不開內(nèi)部控制，才能真正推動(dòng)內(nèi)部控制制度的建立。

（二）通過全面預(yù)算管理，加強(qiáng)內(nèi)部控制體系建設(shè)。在該案例中，食堂的采購成本一直居高不下，為了改善食堂的運(yùn)營狀況，食堂提高了銷售價(jià)格。但是在提價(jià)以后，職工不滿意，食堂的經(jīng)營情況也沒有得到明顯改善。2017年，該事業(yè)單位開展了全面預(yù)算管理工作，發(fā)現(xiàn)食堂很難完成預(yù)算指標(biāo)。該事業(yè)單位每月進(jìn)行分析、跟進(jìn)、尋找原因。最開始認(rèn)為是食堂價(jià)格低的問題，后通過市場(chǎng)比對(duì)，最終發(fā)現(xiàn)了采購成本偏高的問題，如果降低采購成本，將有利于完成預(yù)算管控指標(biāo)。

（三）監(jiān)督力量應(yīng)形成合力。目前該事業(yè)單位的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督力量包括：事業(yè)單位領(lǐng)導(dǎo)、財(cái)務(wù)、內(nèi)審、紀(jì)委、監(jiān)察部門等。但此次事件的經(jīng)過表明，要構(gòu)建事業(yè)單位的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，各部門需形成合力。各職能部門要認(rèn)真學(xué)習(xí)相關(guān)業(yè)務(wù)知識(shí)，積極參與各方面信息的收集整理工作，切實(shí)發(fā)揮好監(jiān)督職能。

（四）應(yīng)通過內(nèi)部控制問題的改進(jìn)，推動(dòng)整個(gè)體系的完善。發(fā)現(xiàn)食堂的原材料采購價(jià)格虛高以后，該事業(yè)單位管理層高度重視。事業(yè)單位分管領(lǐng)導(dǎo)通過約談供貨單位，引進(jìn)備選單位供貨機(jī)制，最終降低了成本。各級(jí)監(jiān)督部門合力開展工作，在第二個(gè)月確實(shí)降低了采購成本12萬元，2017年有望降低原材料采購成本140萬元。但是，此事反映出該事業(yè)單位的其他部門也可能存在類似問題。所以通過內(nèi)部控制體系建設(shè)，可以使事業(yè)單位的整體管理更為規(guī)范，這也是推動(dòng)內(nèi)部控制建設(shè)的意義所在。