自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制與應(yīng)用的問題思考

程進(jìn)+周馮琦

摘 要：自然資源資產(chǎn)負(fù)債表能夠摸清國(guó)家或地區(qū)在特定時(shí)刻擁有的自然資源資產(chǎn)狀況，展示自然資源資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益之間的比例關(guān)系，為開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供信息依據(jù)。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表由自然資源資產(chǎn)、自然資源負(fù)債和自然資源權(quán)益三部分組成，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的實(shí)物量表可以采用報(bào)告式資產(chǎn)負(fù)債表格式，價(jià)值量量表可以采用賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表格式。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表可作為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)、生態(tài)文明建設(shè)績(jī)效評(píng)估和生態(tài)補(bǔ)償?shù)鹊闹匾罁?jù)，但自然資源產(chǎn)權(quán)歸屬不清晰、對(duì)自然資源負(fù)債的認(rèn)識(shí)存在分歧、自然資源資產(chǎn)責(zé)任難以界定等制約了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的推廣應(yīng)用。為了進(jìn)一步推進(jìn)負(fù)債表在自然資源資產(chǎn)管理中的應(yīng)用，首先需要明晰自然資源資產(chǎn)的產(chǎn)權(quán)邊界，完成自然資源資產(chǎn)的確權(quán)登記，其次設(shè)立專門的管理機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)的日常管理，再次是設(shè)立自然資源資產(chǎn)交易平臺(tái)，完善自然資源資產(chǎn)價(jià)格形成機(jī)制。

關(guān)鍵詞：自然資源；資產(chǎn)負(fù)債表；自然資源產(chǎn)權(quán)；離任審計(jì)

中圖分類號(hào)：F231.1 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：0258-5833（2017）11-0060-07

生態(tài)文明建設(shè)最重要的任務(wù)是實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)與生態(tài)環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展，傳統(tǒng)的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系無(wú)法全面衡量環(huán)境與自然資源消耗結(jié)果，難以提供生態(tài)文明建設(shè)所必須的環(huán)境經(jīng)濟(jì)信息數(shù)據(jù)。因此，有必要對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)核算體系的理論以及方法進(jìn)行拓展與補(bǔ)充，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，為國(guó)家和地方管理部門制定更加有效的經(jīng)濟(jì)發(fā)展和自然資源管理政策提供參考。目前，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表還處在探索階段，相關(guān)研究集中在探討自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的理論基礎(chǔ)1、編制方法2、編制框架3，由于編制基礎(chǔ)和理論研究相對(duì)薄弱，一些概念和技術(shù)方法尚未達(dá)成共識(shí)，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制還面臨理論體系、核算技術(shù)、工作制度等方面的瓶頸4。編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表不僅是完善自然資源資產(chǎn)管理制度的核心內(nèi)容，也是開展領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)的基本依據(jù)1，更是落實(shí)國(guó)家生態(tài)文明建設(shè)戰(zhàn)略的重要支撐，應(yīng)深入探討自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制及其應(yīng)用過程中面臨的問題，并提出完善自然資源資產(chǎn)管理的制度創(chuàng)新策略，為國(guó)家制定更加有效的自然資源資產(chǎn)管理政策提供參考。

一、編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的意義

2015年，中共中央、國(guó)務(wù)院印發(fā)《生態(tài)文明體制改革總體方案》，指出要構(gòu)建由生態(tài)文明績(jī)效評(píng)價(jià)考核和責(zé)任追究制度、自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度等構(gòu)成的生態(tài)文明制度體系，其前提是要摸清自然資源家底，這就需要建立健全科學(xué)規(guī)范的自然資源統(tǒng)計(jì)調(diào)查制度，確定各項(xiàng)資源環(huán)境的實(shí)物量和價(jià)值量。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是描述環(huán)境與經(jīng)濟(jì)相互關(guān)系的報(bào)表體系，是把自然資源資產(chǎn)進(jìn)行量化，反映一個(gè)地區(qū)自然資源資產(chǎn)、負(fù)債的變化狀況，從而能夠?yàn)樯鷳B(tài)文明體制改革提供基礎(chǔ)信息和決策依據(jù)。

首先，通過科學(xué)獲取、評(píng)估和核算自然資源統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)，編制區(qū)域自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，可以全面記錄各責(zé)任主體對(duì)自然資源資產(chǎn)的開發(fā)利用和保護(hù)活動(dòng)，理清一定時(shí)期內(nèi)自然資源資產(chǎn)及負(fù)債的實(shí)物量和價(jià)值量變化情況，可以摸清一個(gè)地區(qū)在某一時(shí)期自然資源資產(chǎn)家底，掌握地區(qū)自然資源資產(chǎn)、負(fù)債及自然資源權(quán)益的發(fā)展趨勢(shì)。

其次，根據(jù)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表提供的信息，可以明確自然資源資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益之間的平衡關(guān)系，對(duì)管理主體履行自然資源資產(chǎn)管理責(zé)任情況進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)，界定自然資源資產(chǎn)管理者應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任，為開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供數(shù)據(jù)支撐。此外，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表還可以為完善生態(tài)文明績(jī)效評(píng)價(jià)考核制度提供量化依據(jù)。

二、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制框架

（一）自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的要素

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表最突出的貢獻(xiàn)是揭示一個(gè)國(guó)家或地區(qū)自然資源資產(chǎn)家底，通過對(duì)自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的記錄，反映自然資源資產(chǎn)、負(fù)債和權(quán)益在一定時(shí)期內(nèi)的變動(dòng)情況，并根據(jù)自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的數(shù)量對(duì)應(yīng)關(guān)系，評(píng)價(jià)責(zé)任主體的生態(tài)建設(shè)成效。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表由自然資源資產(chǎn)、自然資源負(fù)債和自然資源權(quán)益三部分組成。

1.自然資源資產(chǎn)

自然資源資產(chǎn)是指具有稀缺性、有用性及產(chǎn)權(quán)明確的自然資源2。自然資源資產(chǎn)需要滿足一定條件才可計(jì)為資產(chǎn)，首先是自然資源的產(chǎn)權(quán)明確，其次是該自然資源可給權(quán)益主體帶來(lái)直接或間接收益，包括經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益、生態(tài)效益。根據(jù)SEEA中心框架3，環(huán)境資產(chǎn)包括七類資源：礦產(chǎn)和能源資源、土地、土壤資源、木材資源、水生資源、其他生物資源、水資源。自然資源具有顯著的區(qū)域性特點(diǎn)，各地區(qū)的資源類型有很大差異，需要因地制宜探索建立自然資源資產(chǎn)賬戶。

2.自然資源負(fù)債

自然資源負(fù)債是由于責(zé)任主體不當(dāng)?shù)慕?jīng)濟(jì)社會(huì)活動(dòng)導(dǎo)致的自然資源凈損失，以及對(duì)環(huán)境、生態(tài)造成的影響，是責(zé)任主體未來(lái)將要發(fā)生的支出4。因此，自然資源負(fù)債可具體的理解為區(qū)域內(nèi)的責(zé)任主體為了修復(fù)被破壞的生態(tài)環(huán)境、治理已發(fā)生的污染、恢復(fù)自然資源資產(chǎn)原有質(zhì)量所需要付出的代價(jià)。自然資源負(fù)債可分為應(yīng)付環(huán)境治理負(fù)債和應(yīng)付生態(tài)維護(hù)負(fù)債。從理論上看，自然資源負(fù)債可視為總的生態(tài)環(huán)境治理維護(hù)成本扣除實(shí)際發(fā)生的生態(tài)環(huán)境治理維護(hù)成本后的余額。在具體核算中，自然資源負(fù)債不能只考慮生態(tài)環(huán)保中已經(jīng)支付的部分，而是應(yīng)考慮總共需要支付的數(shù)額。以應(yīng)付環(huán)境治理負(fù)債為例，已發(fā)生的環(huán)境治理支出是指目前已經(jīng)發(fā)生的環(huán)境治理成本，反映的是當(dāng)前對(duì)污染治理的投入程度和污染治理技術(shù)水平，并不能反映生態(tài)環(huán)境質(zhì)量的改善程度。

3.自然資源權(quán)益

自然資源權(quán)益是指自然資源資產(chǎn)去除自然資源負(fù)債后由區(qū)域內(nèi)相關(guān)利益主體享有的剩余權(quán)益。由于在自然資源資產(chǎn)負(fù)債表中，難以辨別投入生產(chǎn)中自然資源的具體歸屬，可以通過“資產(chǎn)負(fù)債差額”計(jì)算自然資源權(quán)益來(lái)實(shí)現(xiàn)平衡關(guān)系，即自然資源權(quán)益在理論上等于自然資源資產(chǎn)減去自然資源負(fù)債。

（二）自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的格式

資產(chǎn)負(fù)債表的格式一般分為賬戶式和報(bào)告式兩種1。其中賬戶式的資產(chǎn)負(fù)債表將表分成左右兩個(gè)部分，表的左側(cè)為資產(chǎn)，右側(cè)為負(fù)債和所有者權(quán)益，并使左右兩側(cè)的總額相等。賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表可以反映資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益之間的內(nèi)在關(guān)系，即“資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益”（表1），便于管理者掌握地區(qū)自然資源資產(chǎn)及負(fù)債的基本情況，但不便于比較分析地區(qū)多個(gè)時(shí)點(diǎn)的自然資源資產(chǎn)及負(fù)債數(shù)據(jù)，對(duì)掌握區(qū)域內(nèi)自然資源資產(chǎn)及負(fù)債的發(fā)展趨勢(shì)具有局限性。endprint

一些研究提出借鑒賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表的范式編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，這與我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的資產(chǎn)負(fù)債表采用賬戶式結(jié)構(gòu)有很大關(guān)系。然而自然資源資產(chǎn)負(fù)債表包括實(shí)物量和價(jià)值量?jī)煞N類型，其中實(shí)物量自然資源資產(chǎn)負(fù)債表由于資產(chǎn)和負(fù)債的量綱不同，無(wú)法建立平衡關(guān)系，賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表的優(yōu)勢(shì)得不到很好的體現(xiàn)。因此，報(bào)告式資產(chǎn)負(fù)債表可以用于編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的實(shí)物量表，在一張表中平行列示連續(xù)的若干期資產(chǎn)負(fù)債表，能夠直觀反映同一資產(chǎn)或負(fù)債項(xiàng)目實(shí)物量在不同時(shí)期的變動(dòng)情況。賬戶式資產(chǎn)負(fù)債表可用于編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的價(jià)值量表，直觀反映自然資源資產(chǎn)、自然資源負(fù)債、自然資源權(quán)益之間的比例關(guān)系。

三、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的應(yīng)用及存在問題

（一）自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的應(yīng)用方向

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表全面反映區(qū)域自然資源資產(chǎn)家底、經(jīng)濟(jì)發(fā)展的資源環(huán)境代價(jià)和自然資產(chǎn)生態(tài)服務(wù)價(jià)值，是領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)、生態(tài)文明建設(shè)績(jī)效評(píng)估考核和生態(tài)補(bǔ)償?shù)裙ぷ鞯幕A(chǔ)和依據(jù)。

1.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)

區(qū)域自然資源開發(fā)利用有力地促進(jìn)了地方經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展，由于自然資源開發(fā)利用中存在外部性，不合理開發(fā)和資源浪費(fèi)現(xiàn)象也很突出。地方政府是自然資源資產(chǎn)的管理者和供給者，由于缺乏監(jiān)督和問責(zé)機(jī)制，一些領(lǐng)導(dǎo)干部不僅沒有糾正自然資源資產(chǎn)配置不公問題，不當(dāng)?shù)拈_發(fā)行為反而加深了資源環(huán)境危機(jī)。因此，需要把各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部作為自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的主要責(zé)任對(duì)象，審計(jì)評(píng)價(jià)其自然資源資產(chǎn)管理責(zé)任的履行情況并界定責(zé)任。

《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出，“探索編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)”。可見，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的基礎(chǔ)和前提。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)是生態(tài)環(huán)境保護(hù)考核的一種新業(yè)務(wù)類型，主要考核各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)管理、生態(tài)建設(shè)、環(huán)境保護(hù)責(zé)任的履行情況。通過編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，完善各項(xiàng)自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的核算方法，建立自然資源資產(chǎn)的實(shí)物量賬戶和價(jià)值量賬戶，摸清管轄范圍內(nèi)自然資源資產(chǎn)家底，評(píng)估一定時(shí)期內(nèi)自然資源資產(chǎn)的動(dòng)態(tài)變化情況，能夠?yàn)閷徲?jì)評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)的自然資源資產(chǎn)保護(hù)和利用水平提供基礎(chǔ)和依據(jù)，并為制定合理的自然資源開發(fā)決策提供數(shù)據(jù)信息支持。

2.區(qū)域生態(tài)文明建設(shè)水平評(píng)估

在過去的幾十年中，許多地區(qū)片面強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，忽視生態(tài)環(huán)境保護(hù)，以犧牲環(huán)境為代價(jià)實(shí)現(xiàn)地方經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)，這種發(fā)展模式和路徑是不可持續(xù)的，必須轉(zhuǎn)變傳統(tǒng)的以GDP為導(dǎo)向的發(fā)展思路和評(píng)估體系。我國(guó)正深入推進(jìn)生態(tài)文明建設(shè)，首先要準(zhǔn)確處理好經(jīng)濟(jì)發(fā)展與環(huán)境保護(hù)之間的關(guān)系，而自然資源資產(chǎn)負(fù)債表正是刻畫和反映自然環(huán)境與經(jīng)濟(jì)發(fā)展相互關(guān)系的報(bào)表體系。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表強(qiáng)調(diào)對(duì)地區(qū)自然資源資產(chǎn)的數(shù)量增減、質(zhì)量好壞以及負(fù)債情況進(jìn)行記錄和計(jì)量，按照會(huì)計(jì)等式進(jìn)行關(guān)系核算，通過“自然資源資產(chǎn)=自然資源負(fù)債+自然資源權(quán)益”的結(jié)構(gòu)變化，刻畫地區(qū)一定時(shí)期內(nèi)自然資源資產(chǎn)和負(fù)債的數(shù)量對(duì)應(yīng)關(guān)系，揭示自然資源資產(chǎn)、自然資源負(fù)債的內(nèi)部經(jīng)濟(jì)關(guān)系，反映扣除負(fù)債后的區(qū)域自然資源凈資產(chǎn)情況。

在自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的報(bào)表體系中，自然資源資產(chǎn)的流量核算有助于記錄自然資源從自然系統(tǒng)到經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)、在經(jīng)濟(jì)系統(tǒng)內(nèi)部的流向，揭示地區(qū)隨著經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)而發(fā)生的自然資源資產(chǎn)的動(dòng)態(tài)變化，有助于分析自然資源流與經(jīng)濟(jì)流之間相互轉(zhuǎn)化的動(dòng)態(tài)關(guān)系。因此，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，可以摸清一定時(shí)期內(nèi)區(qū)域自然資源資產(chǎn)家底及其變動(dòng)情況，有利于構(gòu)建以綠色GDP為導(dǎo)向的生態(tài)文明建設(shè)績(jī)效評(píng)估體系，反映考慮了自然資源資產(chǎn)負(fù)債關(guān)系的生態(tài)文明建設(shè)水平，以此評(píng)價(jià)區(qū)域生態(tài)文明建設(shè)成效，可以為生態(tài)文明建設(shè)和可持續(xù)發(fā)展綜合決策提供依據(jù)。

3.區(qū)域生態(tài)環(huán)境補(bǔ)償

森林、淡水、耕地、草原等自然資源既能為人類提供各類生態(tài)產(chǎn)品，又能改善環(huán)境質(zhì)量、調(diào)節(jié)氣候、保護(hù)生物多樣性、維持生態(tài)平衡，發(fā)揮著重要的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)功能。自然資源提供的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)具有典型的公共產(chǎn)品性質(zhì)，很難通過市場(chǎng)交易來(lái)實(shí)現(xiàn)其價(jià)值，必須構(gòu)建合理的生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制對(duì)自然資源生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價(jià)值進(jìn)行必要補(bǔ)償。生態(tài)補(bǔ)償本質(zhì)上是經(jīng)濟(jì)利益補(bǔ)償，一方面需要明晰自然資源的產(chǎn)權(quán)歸屬，明確生態(tài)補(bǔ)償?shù)闹黧w和對(duì)象，另一方面，需要科學(xué)界定和核算自然資源的生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價(jià)值、保護(hù)與恢復(fù)成本，以此確定生態(tài)補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)。

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表記錄和核算一定時(shí)期內(nèi)區(qū)域自然資源資產(chǎn)實(shí)物量和價(jià)值量變化情況，通過探索構(gòu)建科學(xué)的自然資源生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價(jià)值評(píng)估方法，對(duì)自然資源資產(chǎn)進(jìn)行貨幣化價(jià)值評(píng)估，為自然資源資產(chǎn)定價(jià)和生態(tài)補(bǔ)償標(biāo)準(zhǔn)確定提供量化數(shù)據(jù)支撐。因此，編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，有助于構(gòu)建落實(shí)跨區(qū)域生態(tài)補(bǔ)償機(jī)制。通過明晰各項(xiàng)自然資源的產(chǎn)權(quán)歸屬，界定自然資源權(quán)利和義務(wù)主體，生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)獲益方需對(duì)自然資源輸出地區(qū)進(jìn)行必要和合理的生態(tài)補(bǔ)償。正確評(píng)估自然資源資產(chǎn)價(jià)值，為生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)市場(chǎng)交易、生態(tài)補(bǔ)償?shù)忍峁┯行У臄?shù)據(jù)及技術(shù)支撐。

（二）自然資源資產(chǎn)負(fù)債表應(yīng)用仍需解決的問題

自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制工作剛剛起步，理論認(rèn)識(shí)和地方實(shí)踐還處在探索階段，對(duì)自然資源產(chǎn)權(quán)、自然資源負(fù)債、環(huán)境責(zé)任等的研究還有待完善，制約了自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的深入推廣應(yīng)用。

1.自然資源的產(chǎn)權(quán)歸屬不清晰

作為編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的一個(gè)制度前提，我國(guó)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)制度尚不完善，存在著產(chǎn)權(quán)邊界模糊等問題，這在很大程度上影響自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制及應(yīng)用。

我國(guó)自然資源分為國(guó)家所有和集體所有，存在自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)主體不明確等問題。國(guó)家所有土地資源、水資源、森林資源的所有權(quán)由誰(shuí)來(lái)行使目前還沒有明確的規(guī)定，容易造成管理上的混亂。而且國(guó)家和集體兩個(gè)主體的地位有著顯著差異，國(guó)家主體地位具有優(yōu)越性和優(yōu)先權(quán)特征，集體主體地位具有從屬性特征。同一自然資源的各項(xiàng)權(quán)能往往由不同的政府職能部門行使，難以明確地確定自然資源的所有權(quán)、使用權(quán)主體。此外，各類自然資源之間也不同程度地存在產(chǎn)權(quán)邊界不清晰的問題，其中最為突出的就是政府既作為自然資源的所有者具有所有權(quán)的各項(xiàng)權(quán)能，又作為自然資源的管理者具有行政管理職能，實(shí)際中兩種職能很難得到平衡。產(chǎn)權(quán)邊界不清晰，容易產(chǎn)生自然資源產(chǎn)權(quán)主體之間的利益沖突，以及各類自然資源開發(fā)利用及監(jiān)管責(zé)任的重疊或缺失等，進(jìn)而影響到自然資源利用和收益分配的公平與效率。endprint

2.對(duì)自然資源負(fù)債的認(rèn)識(shí)存在分歧

負(fù)債是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的核心。目前對(duì)自然資源負(fù)債的理論認(rèn)識(shí)較為集中，是區(qū)域內(nèi)的責(zé)任主體因自身行為活動(dòng)對(duì)生態(tài)環(huán)境造成的損害而應(yīng)該承擔(dān)的環(huán)境保護(hù)和資源管理義務(wù)。但在自然資源負(fù)債的具體類型劃分和核算方面存在許多不同的觀點(diǎn)，對(duì)自然資源負(fù)債類型的認(rèn)識(shí)有待統(tǒng)一。

一是將自然資源資產(chǎn)耗減作為自然資源負(fù)債，耗減的自然資源資產(chǎn)已經(jīng)等價(jià)或接近等價(jià)轉(zhuǎn)化為人類福利，不應(yīng)再承擔(dān)償還或者修復(fù)的義務(wù)。而且自然資源資產(chǎn)耗減的原因多種多樣，既有合理的開發(fā)利用，也有自然災(zāi)害造成的耗減等，不能等同于自然資源負(fù)債，自然資源資產(chǎn)耗減與自然資源權(quán)益直接關(guān)聯(lián)。二是將生態(tài)環(huán)保支出作為自然資源負(fù)債，生態(tài)環(huán)保支出反映的是各級(jí)責(zé)任主體對(duì)生態(tài)環(huán)境保護(hù)的努力程度，是對(duì)生態(tài)環(huán)境的治理投入水平，而且隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和技術(shù)的進(jìn)步，生態(tài)環(huán)保支出必將隨著環(huán)保意識(shí)和投入能力的增強(qiáng)而提高。一定時(shí)期的生態(tài)環(huán)保支出可能大于同期生態(tài)環(huán)境的損耗量，也可能小于同期生態(tài)環(huán)境的損耗量，將生態(tài)環(huán)保支出作為自然資源負(fù)債也有待商榷。三是將資源過度開采作為自然資源負(fù)債。自然資源超采在實(shí)踐中很難界定，很難判斷對(duì)自然資源的開發(fā)利用是否超出可持續(xù)利用的限度，而且不同地區(qū)、不同時(shí)期自然資源超采量的臨界值也不一樣，以超采作為自然資源負(fù)債在實(shí)踐操作中十分困難。

3.自然資源資產(chǎn)責(zé)任難以界定

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的主要應(yīng)用方向之一。自然資源具有區(qū)域性、整體性、季節(jié)性等多重屬性，這些特點(diǎn)決定了自然資源資產(chǎn)責(zé)任難以界定。如水資源具有流動(dòng)性特征，豐水期和枯水期的水資源量和水質(zhì)會(huì)有所變化，如何剔除自然因素對(duì)自然資源資產(chǎn)變化的影響，是自然資源資產(chǎn)責(zé)任界定中的難點(diǎn)。

領(lǐng)導(dǎo)干部任期與自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)核算周期不完全一致，領(lǐng)導(dǎo)干部的任期具有不確定性特點(diǎn)，沒有固定的時(shí)限。而自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)核算需要結(jié)合現(xiàn)有的國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系進(jìn)行，一般有著固定的周期。領(lǐng)導(dǎo)干部離任的臨時(shí)性特征與自然資源資產(chǎn)統(tǒng)計(jì)核算周期的固定性特征之間的矛盾如何協(xié)調(diào)是自然資源資產(chǎn)責(zé)任界定需要解決的問題。

自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)涉及到資產(chǎn)的數(shù)量、質(zhì)量、流向、負(fù)債等多個(gè)方面，內(nèi)容繁雜，使得自然資源資產(chǎn)的數(shù)據(jù)收集、統(tǒng)計(jì)、核算、審計(jì)需要一定的周期，在審計(jì)過程中存在自然資源資產(chǎn)狀況隨后任領(lǐng)導(dǎo)干部的決策而改變的可能，如何清晰界定前后任領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)相關(guān)責(zé)任是一大挑戰(zhàn)。

四、完善自然資源資產(chǎn)管理制度的對(duì)策

編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是加強(qiáng)自然資源開發(fā)利用監(jiān)管的有效途徑之一，發(fā)揮自然資源資產(chǎn)負(fù)債表在我國(guó)自然資源資產(chǎn)管理中的樞紐作用，需要把制度創(chuàng)新和體制機(jī)制改革放在重要位置。

（一）自然資源統(tǒng)一確權(quán)登記

自然資源的統(tǒng)一確權(quán)登記包括兩方面內(nèi)容，一是構(gòu)建自然資源資產(chǎn)統(tǒng)一確權(quán)登記制度，開展自然資源專項(xiàng)調(diào)查，摸清地區(qū)內(nèi)自然資源的位置、權(quán)屬、數(shù)量、質(zhì)量等信息。其次，研發(fā)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記信息系統(tǒng)，并逐步實(shí)現(xiàn)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)登記信息的共享和社會(huì)化服務(wù)。在自然資源統(tǒng)一確權(quán)登記過程中，應(yīng)劃清全民所有和集體所有自然資源之間的邊界，以及不同層級(jí)政府行使所有權(quán)的邊界，明確界定自然資源資產(chǎn)的使用權(quán)，保護(hù)使用者的合法權(quán)益，防止侵權(quán)行為的發(fā)生。在明確使用權(quán)的基礎(chǔ)上，盡可能的細(xì)化自然資源的承包權(quán)、經(jīng)營(yíng)權(quán)、轉(zhuǎn)包權(quán)、轉(zhuǎn)讓權(quán)、入股權(quán)、租賃權(quán)、抵押權(quán)、收益權(quán)等各項(xiàng)權(quán)能，保證自然資源的規(guī)范流轉(zhuǎn)和經(jīng)營(yíng)。

（二）組建自然資源管理機(jī)構(gòu)

當(dāng)前自然資源資產(chǎn)的多頭管理機(jī)制不利于自然資源的統(tǒng)一開發(fā)和利用以及管理責(zé)任的界定。因此，實(shí)施所有者和監(jiān)管者分離的發(fā)展策略，實(shí)現(xiàn)自然資源資產(chǎn)的所有權(quán)和使用權(quán)相分離，設(shè)立對(duì)各類自然資源統(tǒng)一行使所有者職責(zé)的管理機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)監(jiān)管各類自然資源資產(chǎn)的數(shù)量和用途，整合目前分散在不同部門的管理職責(zé)，統(tǒng)一落實(shí)自然資源資產(chǎn)所有權(quán)人的權(quán)益。統(tǒng)一行使自然資源資產(chǎn)所有權(quán)的管理機(jī)構(gòu)，負(fù)責(zé)對(duì)自然資源資產(chǎn)的規(guī)劃分類、資產(chǎn)登記、確權(quán)發(fā)證、統(tǒng)計(jì)核算、出讓轉(zhuǎn)讓等，并對(duì)自然資源資產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)情況進(jìn)行監(jiān)督和考核。根據(jù)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表所反映的地區(qū)自然資源資產(chǎn)變化情況，管理機(jī)構(gòu)可動(dòng)態(tài)調(diào)整年度自然資源資產(chǎn)出讓或回收計(jì)劃，實(shí)現(xiàn)自然資源資產(chǎn)可持續(xù)保護(hù)與市場(chǎng)化開發(fā)相協(xié)調(diào)。

（三）開展領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)

領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)需要以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)，是生態(tài)環(huán)境保護(hù)考核的一種新業(yè)務(wù)類型。在編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的基礎(chǔ)上，強(qiáng)化領(lǐng)導(dǎo)干部任期自然資源資產(chǎn)審計(jì)，探索對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任期自然資源資產(chǎn)管理責(zé)任進(jìn)行考核的方法和指標(biāo)，探索將自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的指標(biāo)和內(nèi)容嵌入現(xiàn)有的審計(jì)法規(guī)之中的途徑，創(chuàng)新審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)和審計(jì)方式，制訂《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作方案》，根據(jù)自然資源資產(chǎn)管理的需求對(duì)現(xiàn)有的領(lǐng)導(dǎo)干部任期責(zé)任審計(jì)規(guī)范進(jìn)行調(diào)整。

通過開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，促進(jìn)各級(jí)領(lǐng)導(dǎo)干部嚴(yán)格落實(shí)生態(tài)環(huán)保責(zé)任，對(duì)責(zé)任不落實(shí)的予以嚴(yán)肅追責(zé)、嚴(yán)厲問責(zé)。針對(duì)地方政府主要領(lǐng)導(dǎo)的環(huán)境責(zé)任，可以探索設(shè)置“環(huán)境責(zé)任追蹤檔案”，即在地方政府主要領(lǐng)導(dǎo)干部人事檔案中，設(shè)置一份環(huán)境績(jī)效考核、環(huán)境責(zé)任追蹤檔案。該檔案主要記錄所有其任期內(nèi)批建的重大項(xiàng)目及其發(fā)生的環(huán)境影響，進(jìn)行跟蹤記錄并終身追溯其環(huán)境責(zé)任。

（四）建立自然資源交易平臺(tái)

借鑒當(dāng)前碳排放交易平臺(tái)建設(shè)經(jīng)驗(yàn)，建立涵蓋地區(qū)主要自然資源產(chǎn)權(quán)種類的自然資源資產(chǎn)交易平臺(tái)，并逐步覆蓋所有自然資源資產(chǎn)類型。組織制定市場(chǎng)交易細(xì)則，加強(qiáng)對(duì)自然資源資產(chǎn)交易的監(jiān)管，規(guī)范交易行為，吸引更多的交易主體參與進(jìn)來(lái)。自然資源資產(chǎn)交易平臺(tái)包括一級(jí)交易市場(chǎng)和二級(jí)交易市場(chǎng)，尤其要加強(qiáng)自然資源資產(chǎn)二級(jí)交易市場(chǎng)的建設(shè)，構(gòu)建完善、完整的自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)流轉(zhuǎn)體系。此外，近期需要針對(duì)自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)的各個(gè)方面開展大量的培訓(xùn)，逐步形成專業(yè)化的人才網(wǎng)絡(luò)，為自然資源資產(chǎn)產(chǎn)權(quán)交易市場(chǎng)的運(yùn)行提供人員保障。運(yùn)用物聯(lián)網(wǎng)、云計(jì)算等新一代信息技術(shù)，利用信息和通信技術(shù)建設(shè)，實(shí)現(xiàn)自然資源資產(chǎn)交易的電子化和網(wǎng)絡(luò)化，提高交易的便捷化程度，從而達(dá)到規(guī)范和活躍自然資源產(chǎn)權(quán)交易的目的。endprint

（五）完善自然資源定價(jià)機(jī)制

實(shí)施政府定價(jià)和市場(chǎng)定價(jià)相結(jié)合的定價(jià)方式。在自然資源資產(chǎn)交易的一級(jí)市場(chǎng)和生態(tài)補(bǔ)償領(lǐng)域采取政府定價(jià)方式，根據(jù)環(huán)境承載力和資源可持續(xù)利用等客觀條件，由專門化的管理機(jī)構(gòu)制定可供出讓的自然資源資產(chǎn)使用權(quán)的交易配額和總量控制指標(biāo)，并制定自然資源資產(chǎn)使用權(quán)的出讓底價(jià)，通過拍賣等市場(chǎng)定價(jià)方式對(duì)自然資源資產(chǎn)的使用權(quán)進(jìn)行配置。在自然資源資產(chǎn)交易的二級(jí)市場(chǎng)采取市場(chǎng)定價(jià)方式，由市場(chǎng)交易雙方根據(jù)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)情況確定自然資源資產(chǎn)價(jià)格，充分反映市場(chǎng)供求關(guān)系，使自然資源資產(chǎn)市場(chǎng)價(jià)格在自然資源的配置過程中成為重要的調(diào)節(jié)信號(hào)，提升資源配置效能。在市場(chǎng)交易定價(jià)的同時(shí)，由政府對(duì)自然資源資產(chǎn)價(jià)格實(shí)施一定程度的監(jiān)管。

Research on the Preparation and Application of Natural Resource Balance Sheet

Cheng Jin Zhou Fengqi

Abstract： The natural resource balance sheet can find out the state of natural resource assets and the proportion of natural resources assets， liabilities and interests， and provide information basis for the audit outgoing officials natural resource asset management. The natural resource balance sheet consists of natural resource assets， natural resources liabilities and natural resources interests. The physical scale can use a report form of balance sheet. The value scale can use an account form balance sheet. There are some factors restricting the application of natural resources balance sheet， such as the chaos of the ownership of natural resources， differences of the understanding of natural resource liabilities， and clearly defining the responsibility of natural resource assets. In order to further promote the application of the balance sheet in the management of natural resource assets， firstly， the property right boundary of natural resource assets should be clarified， and complete the registration of natural resources assets， secondly， special management institutions to manage natural resources assets should be set up， thirdly， natural resources asset trading platform should be established.

Keywords： Natural Resource； Balance Sheet； Natural Resources Ownership； Audit on the Departureendprint