基于霍爾三維結(jié)構(gòu)的政府績(jī)效審計(jì)優(yōu)化研究

彭蘭香+李燁丹+丁立

【摘 要】 在我國(guó)經(jīng)濟(jì)和社會(huì)持續(xù)快速發(fā)展的背景下，作為公共財(cái)政支出的重要組成部分，政府投資建設(shè)項(xiàng)目日益受到社會(huì)公眾的關(guān)注。對(duì)政府投資進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，不僅是財(cái)政資金支出的核心，同時(shí)也是政府履行公共受托責(zé)任的重要體現(xiàn)。因此，對(duì)投資項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)具有重要意義。文章根據(jù)霍爾三維結(jié)構(gòu)改進(jìn)模型，以深圳市軌道交通二期項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)為例，提出相關(guān)優(yōu)化建議和對(duì)策，以期為政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)提供進(jìn)一步的思路，從而使項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益最大化。

【關(guān)鍵詞】 霍爾三維結(jié)構(gòu)； 政府投資項(xiàng)目； 績(jī)效審計(jì)優(yōu)化

【中圖分類(lèi)號(hào)】 F239.63 【文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼】 A 【文章編號(hào)】 1004-5937（2017）18-0114-05

一、引言

近年來(lái)，我國(guó)政府投資項(xiàng)目的數(shù)量日益增多，規(guī)模不斷擴(kuò)大，消耗了大量財(cái)政資金。僅2015年國(guó)家發(fā)改委共審批核準(zhǔn)固定資產(chǎn)投資項(xiàng)目280個(gè)，總投資25 159億元，其中包括水利、交通基礎(chǔ)設(shè)施、能源、高技術(shù)以及其他項(xiàng)目，倍受社會(huì)公眾的關(guān)注①。然而，由于我國(guó)財(cái)政投資管理體制等方面的原因，導(dǎo)致政府投資建設(shè)領(lǐng)域存在諸多問(wèn)題，如項(xiàng)目決策不科學(xué)、投資成本高、投資效率低、投資效益差、損失浪費(fèi)嚴(yán)重等。而以“查錯(cuò)防弊”為主要目標(biāo)的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)已無(wú)法解決這些政府投資項(xiàng)目的績(jī)效評(píng)價(jià)問(wèn)題，為此，政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)應(yīng)運(yùn)而生?？?jī)效審計(jì)通過(guò)對(duì)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益進(jìn)行評(píng)價(jià)，滿足了政府和社會(huì)公眾的信息需求，同時(shí)促進(jìn)了項(xiàng)目綜合效益的提高。近年來(lái)，國(guó)家十分重視重大投資項(xiàng)目的審計(jì)?！秾徲?jì)署“十二五”審計(jì)工作發(fā)展規(guī)劃》提出了“全面推進(jìn)績(jī)效審計(jì)”的目標(biāo)，這標(biāo)志著我國(guó)績(jī)效審計(jì)的發(fā)展進(jìn)入了一個(gè)新階段，績(jī)效審計(jì)已經(jīng)成為目前乃至今后很長(zhǎng)一段時(shí)期政府審計(jì)工作的重心。

政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)在政府審計(jì)中占有重要地位，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)如何開(kāi)展績(jī)效審計(jì)進(jìn)行了大量的探索和實(shí)踐，也取得了一定的成果。但總體來(lái)說(shuō)，我國(guó)績(jī)效審計(jì)還處于初級(jí)階段。本文擬根據(jù)霍爾三維結(jié)構(gòu)改進(jìn)模型，以深圳市軌道交通二期項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)為例，提出相關(guān)優(yōu)化建議和對(duì)策，以期為政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)提供進(jìn)一步的思路，從而使項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益最大化。

二、國(guó)內(nèi)外研究文獻(xiàn)綜述

（一）國(guó)外研究文獻(xiàn)綜述

政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)隨著政府績(jī)效審計(jì)的發(fā)展而發(fā)展。從世界范圍看，績(jī)效審計(jì)首現(xiàn)于20世紀(jì)40年代，隨后快速發(fā)展，在20世紀(jì)90年代完成了以財(cái)務(wù)審計(jì)為中心向績(jī)效審計(jì)為中心的轉(zhuǎn)變。

在西方發(fā)達(dá)國(guó)家和地區(qū)，阿瑟·肯特于1948年3月在美國(guó)《內(nèi)部審計(jì)師》雜志上的《經(jīng)營(yíng)審計(jì)》一文中首次提出了績(jī)效審計(jì)的概念[ 1 ]。根據(jù)相關(guān)文獻(xiàn)，1962年美國(guó)管理咨詢師威廉倫·納德出版的《管理審計(jì)》是關(guān)于績(jī)效審計(jì)的最早論著[ 2 ]。在績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)方面，理查德·郝克斯指出，審計(jì)組織需要對(duì)三個(gè)層級(jí)（經(jīng)濟(jì)性、效益性、效率性）績(jī)效予以關(guān)注，并且三者重要性呈依次遞減。舍拉庫(kù)瑟、馬克司威爾等對(duì)特定的政府績(jī)效進(jìn)行了系統(tǒng)的研究和評(píng)價(jià)，并提出了績(jī)效管理的GPP模型。麥克爾·麥克里斯提倡一種混合制度的安排，對(duì)不同公共服務(wù)領(lǐng)域的不同階段和部分采取不同的制度設(shè)計(jì)。Bonyne以英格蘭、威爾士地區(qū)法定績(jī)效評(píng)價(jià)概念框架為研究對(duì)象，從14個(gè)維度對(duì)政府績(jī)效進(jìn)行評(píng)價(jià)。Matthieu Lauras針對(duì)項(xiàng)目管理中存在的具體問(wèn)題，提出從效率、效果、關(guān)聯(lián)性三個(gè)維度對(duì)工程項(xiàng)目時(shí)間、成本、質(zhì)量、風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行指標(biāo)設(shè)計(jì)[ 3 ]。

綜上所述，在政府績(jī)效審計(jì)研究方面，國(guó)外起步較早，發(fā)展較成熟，形成了較為完善的理論體系和研究成果。

（二）國(guó)內(nèi)研究文獻(xiàn)綜述

相比較而言，我國(guó)績(jī)效審計(jì)的研究和實(shí)踐起步較晚，20世紀(jì)80年代開(kāi)始萌芽，90年代進(jìn)行試點(diǎn)探索，21世紀(jì)初全面展開(kāi)[ 4 ]。

中國(guó)審計(jì)署一經(jīng)成立，就開(kāi)始探討經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)。很多學(xué)者在經(jīng)濟(jì)效益審計(jì)的探討中提出我國(guó)的審計(jì)工作應(yīng)該向績(jī)效審計(jì)方向轉(zhuǎn)變。在績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)方面，徐麗和夏存路通過(guò)定性、定量指標(biāo)體系，對(duì)農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)基金從經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，建立了農(nóng)村基礎(chǔ)設(shè)施績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)。王佳凡構(gòu)建了基于平衡計(jì)分卡的公共投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)體系，并對(duì)其應(yīng)用進(jìn)行了簡(jiǎn)單的探討。劉勇和陳柳松分析了農(nóng)村投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀，建立了一套評(píng)價(jià)農(nóng)村投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的評(píng)價(jià)體系[ 5 ]。馮均科等構(gòu)建了基于過(guò)程控制的公共投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)質(zhì)量控制評(píng)價(jià)的指標(biāo)體系[ 6 ]。

從國(guó)內(nèi)研究來(lái)看，我國(guó)績(jī)效審計(jì)內(nèi)容不斷完善，在投資資金的績(jī)效審計(jì)方面已經(jīng)取得了一定的研究成果[ 7 ]。但我國(guó)的審計(jì)工作一直以“查錯(cuò)防弊”的傳統(tǒng)財(cái)務(wù)審計(jì)為主，對(duì)績(jī)效審計(jì)的研究較為零散且不夠深入，缺乏完善的法律規(guī)范體系和評(píng)價(jià)指標(biāo)，以至于理論研究對(duì)實(shí)踐指導(dǎo)不足。

三、政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)模型分析

績(jī)效審計(jì)分析方法包括定量和定性分析法。其中定性分析法中的邏輯模型法是績(jī)效審計(jì)中最常用的分析工具之一。通過(guò)邏輯模型，審計(jì)人員可以快速、全面地了解被審計(jì)項(xiàng)目，識(shí)別項(xiàng)目的預(yù)期結(jié)果，以及確定為了達(dá)到預(yù)期結(jié)果所要做的主要工作。

政府投資項(xiàng)目具有時(shí)間長(zhǎng)、金額大、涉及廣、信息多等特點(diǎn)，對(duì)其進(jìn)行審查和評(píng)價(jià)難度較大，需要較高的技術(shù)性[ 8 ]。因此，在政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)中運(yùn)用邏輯模型將大大提高審計(jì)的效率性和準(zhǔn)確性。同時(shí)，邏輯模型所構(gòu)建的評(píng)價(jià)指標(biāo)體系可以作為評(píng)估政府投資項(xiàng)目經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和環(huán)境效益的重要依據(jù)，能夠幫助審計(jì)人員客觀公正地對(duì)項(xiàng)目作出評(píng)價(jià)和提出建議[ 9 ]。

（一）霍爾三維結(jié)構(gòu)模型介紹

霍爾三維結(jié)構(gòu)是一種系統(tǒng)工程方法論，由美國(guó)系統(tǒng)工程學(xué)家霍爾于1969年提出。其將系統(tǒng)工程整個(gè)活動(dòng)過(guò)程分為前后緊密銜接的七個(gè)階段和七個(gè)步驟，同時(shí)還考慮了為完成這些階段和步驟所需要的各種專(zhuān)業(yè)知識(shí)和技能，從而形成了由時(shí)間維、邏輯維和知識(shí)維組成的三維空間結(jié)構(gòu)（如圖1）。霍爾三維結(jié)構(gòu)為解決大型復(fù)雜系統(tǒng)的規(guī)劃、組織、管理問(wèn)題提供了一種統(tǒng)一的思想方法，在許多領(lǐng)域被廣泛應(yīng)用[ 10 ]。endprint

（二）改進(jìn)后的政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)模型

政府投資項(xiàng)目作為一個(gè)大型的復(fù)雜系統(tǒng)，從批準(zhǔn)立項(xiàng)到完成建設(shè)投入運(yùn)營(yíng)要經(jīng)歷規(guī)劃、決策、設(shè)計(jì)、施工、運(yùn)營(yíng)等階段[ 11 ]。對(duì)投資項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)可分為識(shí)別評(píng)價(jià)對(duì)象、確定評(píng)價(jià)內(nèi)容、設(shè)置評(píng)價(jià)關(guān)注、選擇評(píng)價(jià)方法、查找評(píng)價(jià)依據(jù)、設(shè)立評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、明確評(píng)價(jià)結(jié)果等步驟，并且審計(jì)過(guò)程中要綜合運(yùn)用會(huì)計(jì)與審計(jì)、工程管理、經(jīng)濟(jì)、金融、計(jì)算機(jī)、法律等專(zhuān)業(yè)知識(shí)，所以，本文選用了霍爾三維結(jié)構(gòu)模型來(lái)對(duì)政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)進(jìn)行分析。根據(jù)霍爾三維結(jié)構(gòu)中三個(gè)維度的定義，結(jié)合投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)特點(diǎn)，本文對(duì)霍爾三維結(jié)構(gòu)進(jìn)行了有針對(duì)性的改進(jìn)，見(jiàn)圖2。

四、深圳市軌道交通二期項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)實(shí)例分析

深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)自建立至今，在經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)等各個(gè)方面都發(fā)展較好，為我國(guó)開(kāi)展績(jī)效審計(jì)提供了有利的環(huán)境。從1998年開(kāi)始，深圳就逐步探索績(jī)效審計(jì)，并于2001年頒布了我國(guó)第一個(gè)政府績(jī)效審計(jì)法規(guī)《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)審計(jì)監(jiān)督條例》。近年來(lái)，深圳市審計(jì)局開(kāi)展了一些有代表性和影響力的績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目，引起了各方面的關(guān)注。作為開(kāi)展績(jī)效審計(jì)的排頭兵，深圳市審計(jì)局每年都全文公開(kāi)年度績(jī)效審計(jì)工作報(bào)告并提供相關(guān)解讀，因此以深圳市政府投資項(xiàng)目為案例進(jìn)行研究具有典型意義和示范效應(yīng)。本文選取的深圳市軌道交通二期項(xiàng)目取自《深圳市2014年度績(jī)效審計(jì)工作報(bào)告》，分析中涉及的相關(guān)信息和數(shù)據(jù)來(lái)源于《深圳市地鐵集團(tuán)有限公司2014年年度報(bào)告》及深圳審計(jì)信息網(wǎng)查詢到的深圳市軌道交通二期項(xiàng)目相關(guān)審計(jì)預(yù)決算報(bào)告[ 12 ]。

（一）績(jī)效審計(jì)項(xiàng)目背景及概況

深圳市軌道交通二期項(xiàng)目包括一、二、三、四、五號(hào)線，總計(jì)156.5公里，設(shè)車(chē)站111座，于2006年全面開(kāi)工建設(shè)，至2011年6月底全網(wǎng)開(kāi)通，總投資約750億元，形成了覆蓋特區(qū)內(nèi)外的軌道交通網(wǎng)絡(luò)。與軌道交通二期項(xiàng)目同步建設(shè)的還有深圳北、福田、布吉三個(gè)鐵路綜合樞紐。

（二）績(jī)效審計(jì)工作思路

1.識(shí)別評(píng)價(jià)對(duì)象

該項(xiàng)目評(píng)價(jià)對(duì)象為深圳市地鐵集團(tuán)有限公司，是深圳市國(guó)有資產(chǎn)監(jiān)督管理委員會(huì)直屬國(guó)有獨(dú)資大型企業(yè)，前身為1998年成立的深圳市地鐵有限公司，2009年更名為深圳市地鐵集團(tuán)有限公司。其經(jīng)營(yíng)范圍包括城市軌道交通項(xiàng)目的投融資、建設(shè)運(yùn)營(yíng)、開(kāi)發(fā)和綜合利用等。截至2015年底，集團(tuán)注冊(cè)資本金241億元，總資產(chǎn)2 411億元，凈資產(chǎn)1 503億元，資產(chǎn)負(fù)債率37.65%，員工人數(shù)約1.3萬(wàn)人。

2.確定評(píng)價(jià)內(nèi)容（見(jiàn)表1）

該項(xiàng)目在預(yù)算、決算真實(shí)合法的基礎(chǔ)上，審查深圳市2006至2011年度軌道交通二期項(xiàng)目規(guī)劃、決策、設(shè)計(jì)、建設(shè)、運(yùn)營(yíng)等環(huán)節(jié)，評(píng)價(jià)項(xiàng)目建設(shè)目標(biāo)的完成情況及運(yùn)營(yíng)效果。

3.設(shè)置評(píng)價(jià)關(guān)注（見(jiàn)表2）

該項(xiàng)目重點(diǎn)審計(jì)深圳市軌道交通二期項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益等，針對(duì)存在的問(wèn)題提出審計(jì)意見(jiàn)，加強(qiáng)對(duì)政府投資項(xiàng)目的監(jiān)督和制約，從而提高項(xiàng)目的綜合效益。

4.選擇評(píng)價(jià)方法

對(duì)該項(xiàng)目的評(píng)價(jià)，主要采用審閱地鐵集團(tuán)的報(bào)表、賬冊(cè)、會(huì)計(jì)憑證，查閱有關(guān)的文件、合同、協(xié)議、會(huì)議紀(jì)要、記錄等資料，并實(shí)地對(duì)部分工程物資進(jìn)行抽樣盤(pán)點(diǎn)等方法。

5.設(shè)立評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)

該項(xiàng)目的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)包括《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》《中華人民共和國(guó)審計(jì)法實(shí)施條例》《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)審計(jì)監(jiān)督條例》及《深圳經(jīng)濟(jì)特區(qū)政府投資項(xiàng)目審計(jì)監(jiān)督條例》（2012年修正本）等。

6.明確評(píng)價(jià)結(jié)果

（1）建設(shè)目標(biāo)完成情況

軌道交通二期項(xiàng)目2006年經(jīng)國(guó)家發(fā)改委批準(zhǔn)立項(xiàng)建設(shè)，至2011年6月全網(wǎng)開(kāi)通。建設(shè)期間遵守建設(shè)程序，嚴(yán)格實(shí)行招標(biāo)投標(biāo)制，制定各項(xiàng)規(guī)章管理制度，明確各部門(mén)、人員的責(zé)任與分工，抓好工程質(zhì)量管理，實(shí)際投資額比概算節(jié)約了40多億元。總體而言，軌道交通二期項(xiàng)目的建設(shè)工期和質(zhì)量基本達(dá)到預(yù)定目標(biāo)，投資控制效果較好。此外，該項(xiàng)目在管理模式和運(yùn)作模式等方面實(shí)現(xiàn)了創(chuàng)新（如采用BT模式），在技術(shù)上也取得了很大的進(jìn)展，建成了目前我國(guó)國(guó)內(nèi)最長(zhǎng)的穿海隧道，多次獲得國(guó)家、省、市級(jí)獎(jiǎng)勵(lì)。

（2）經(jīng)濟(jì)效益情況

深圳市軌道交通二期工程預(yù)計(jì)總投資約750億元，實(shí)際投資額比概算節(jié)約了40多億元。各條地鐵線路平均每車(chē)公里成本15.96元，2012年和2013年地鐵運(yùn)營(yíng)及附屬資源業(yè)務(wù)分別實(shí)現(xiàn)收支結(jié)余2.47億元和2.93億元?？傮w而言，軌道交通二期項(xiàng)目的資產(chǎn)管理較為規(guī)范，地鐵集團(tuán)設(shè)立固定資產(chǎn)臺(tái)賬，并分板塊核算資產(chǎn)。但在建設(shè)過(guò)程中仍存在個(gè)別單項(xiàng)工程超概算、部分費(fèi)用核算不規(guī)范、工程造價(jià)高估等問(wèn)題，影響了項(xiàng)目資金的經(jīng)濟(jì)性和效率性。

客運(yùn)量方面，軌道交通二期項(xiàng)目自2011年運(yùn)營(yíng)以來(lái)，日均客流量225.15萬(wàn)人次，且總客流量、日均開(kāi)行列次、列車(chē)正點(diǎn)率等逐年上升。三號(hào)線和五號(hào)線的客運(yùn)業(yè)務(wù)指標(biāo)均達(dá)到預(yù)測(cè)目標(biāo)，一號(hào)線開(kāi)行列次最高，三號(hào)線的滿載率最高。

（3）社會(huì)效益情況

地鐵作為新時(shí)代的一種重要交通工具，具有便捷高效、安全環(huán)保、節(jié)省土地、減少噪音等特點(diǎn)。深圳市軌道交通二期項(xiàng)目的各條路線幾乎覆蓋了全市，將各個(gè)生活區(qū)、辦公區(qū)、商業(yè)區(qū)等聯(lián)系在一起，使市民的出行更加便捷。

深圳市軌道交通二期項(xiàng)目的全面開(kāi)通，標(biāo)志著“四橫三縱”的地鐵網(wǎng)絡(luò)結(jié)構(gòu)形成。羅寶線、蛇口線、龍崗線、龍華線、環(huán)中線五條線路，對(duì)提高城市軌道交通網(wǎng)絡(luò)效率，緩解城市道路交通壓力，拓展城市發(fā)展空間，支持2011年在深圳舉行的第26屆世界大學(xué)生運(yùn)動(dòng)會(huì)產(chǎn)生了重大意義。

根據(jù)深圳大學(xué)提供的地鐵乘客滿意度測(cè)評(píng)，全市地鐵線路和地鐵站點(diǎn)的服務(wù)滿意度評(píng)分分別為79.59分和 79.89分。調(diào)查同時(shí)表明，“無(wú)法直達(dá)”“就近公交不方便”“地鐵票價(jià)比公交高”“高峰擁擠”和“換乘不方便”是部分市民不選擇地鐵出行的主要原因。endprint

（三）小結(jié)

深圳市軌道交通二期項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)把握了政府投資項(xiàng)目的社會(huì)性和宏觀性等特點(diǎn)，以評(píng)價(jià)審計(jì)項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)性、效率性、效果性為導(dǎo)向確立審計(jì)目標(biāo)。審計(jì)過(guò)程中，綜合了審閱法、實(shí)地查看等多種審計(jì)方法，為審計(jì)結(jié)果的真實(shí)可靠奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。在審計(jì)程序以及人員配備等方面，一定程度上體現(xiàn)了政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的特性。審計(jì)評(píng)價(jià)中，圍繞審計(jì)重點(diǎn)，嚴(yán)格按照現(xiàn)有的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)軌道交通二期項(xiàng)目作出合理的評(píng)價(jià)，評(píng)估了項(xiàng)目建設(shè)目標(biāo)的完成情況及項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益等，根據(jù)審計(jì)中發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題提出了相應(yīng)建議，取得了良好的審計(jì)效果和社會(huì)反響。

但在取得實(shí)效的同時(shí)，這次績(jī)效審計(jì)仍存在一些不足之處：（1）項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)報(bào)告內(nèi)容不全面，只包括了項(xiàng)目基本情況、審計(jì)意見(jiàn)、發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及相應(yīng)建議，沒(méi)有將績(jī)效審計(jì)的具體過(guò)程和內(nèi)容、所依據(jù)的評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)等列入績(jī)效審計(jì)報(bào)告；（2）此項(xiàng)目在披露整改情況時(shí)沒(méi)有獨(dú)立出具報(bào)告，而是在《深圳市2014年度績(jī)效審計(jì)工作報(bào)告反映問(wèn)題及審計(jì)處理情況一覽表》中與其他項(xiàng)目共同出具，缺乏獨(dú)立性和完整性；（3）此次績(jī)效審計(jì)仍然偏重對(duì)經(jīng)濟(jì)效益的審計(jì)，社會(huì)效益雖然有所涉及但比較少，環(huán)境效益則沒(méi)有提及。

五、霍爾三維結(jié)構(gòu)理論下政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)優(yōu)化對(duì)策

本文針對(duì)深圳市軌道交通二期項(xiàng)目構(gòu)建了上述基于霍爾三維結(jié)構(gòu)的績(jī)效審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系，以綜合評(píng)價(jià)軌道交通項(xiàng)目從規(guī)劃到運(yùn)營(yíng)的整個(gè)過(guò)程。同時(shí)霍爾三維結(jié)構(gòu)為該評(píng)價(jià)指標(biāo)體系提供了理論指導(dǎo)。但我國(guó)在績(jī)效審計(jì)的許多方面仍然存在一些問(wèn)題，因此下文將在此基礎(chǔ)上，從霍爾三維結(jié)構(gòu)的邏輯維探討如何提升政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)水平。

（一）確定評(píng)價(jià)內(nèi)容：經(jīng)濟(jì)效益為主，兼顧社會(huì)效益和環(huán)境效益

從傳統(tǒng)審計(jì)的角度看，投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)主要是對(duì)項(xiàng)目的資金使用情況進(jìn)行審計(jì)，審計(jì)結(jié)果所披露的問(wèn)題多集中于項(xiàng)目招投標(biāo)問(wèn)題、預(yù)決算問(wèn)題和資金使用問(wèn)題等，而對(duì)社會(huì)效益和環(huán)境效益不進(jìn)行評(píng)價(jià)或僅作簡(jiǎn)單評(píng)價(jià)，所以目前政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)基本還屬于財(cái)務(wù)審計(jì)的范疇。而政府投資項(xiàng)目是一個(gè)重要的公共產(chǎn)品，涉及交通、衛(wèi)生、安全、福利等多個(gè)方面，所以對(duì)投資項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)不僅要對(duì)經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行評(píng)價(jià)，同時(shí)還應(yīng)考慮社會(huì)效益和環(huán)境效益。

（二）選擇評(píng)價(jià)方法：績(jī)效審計(jì)信息化

計(jì)算機(jī)的充分利用是現(xiàn)代審計(jì)的一個(gè)重要標(biāo)志，是打開(kāi)信息化環(huán)境下績(jī)效審計(jì)大門(mén)的“金鑰匙”，促使績(jī)效審計(jì)思維和組織方式進(jìn)行轉(zhuǎn)變[ 13 ]。當(dāng)前階段，我們應(yīng)充分利用信息技術(shù)的進(jìn)步，更新績(jī)效審計(jì)的技術(shù)與手段，積極探索信息化環(huán)境下新的審計(jì)方法。審計(jì)機(jī)關(guān)可以參考現(xiàn)有的財(cái)務(wù)、審計(jì)、管理等專(zhuān)業(yè)軟件，開(kāi)發(fā)出更適用的績(jī)效審計(jì)軟件，不斷創(chuàng)新和完善政府投資項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)信息化技術(shù)，以提高審計(jì)工作的效率和質(zhì)量。

（三）設(shè)立評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)：完善審計(jì)法律與準(zhǔn)則

績(jī)效審計(jì)準(zhǔn)則和指南的缺失，不利于我國(guó)政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的展開(kāi)。因此，從法律高度對(duì)績(jī)效審計(jì)相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行明確十分重要。首先，應(yīng)修訂《審計(jì)法》等現(xiàn)有法律，增加或者細(xì)化對(duì)政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)的具體規(guī)定，并出臺(tái)專(zhuān)門(mén)的政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)法律法規(guī)；其次，應(yīng)制定一些針對(duì)被審計(jì)單位的相關(guān)規(guī)定，規(guī)范其行為，使其積極配合審計(jì)工作，監(jiān)督審計(jì)人員更好地發(fā)揮職權(quán)，減少審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。只有建立一個(gè)完善的審計(jì)法律法規(guī)體系，才能使我國(guó)的政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)有法可依，增加績(jī)效審計(jì)的剛性。

（四）明確評(píng)價(jià)結(jié)果：審計(jì)結(jié)果公示

國(guó)家審計(jì)署規(guī)定，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)并客觀公正地向社會(huì)公告政府投資項(xiàng)目審計(jì)結(jié)果及整改情況[ 14 ]。但此制度在執(zhí)行過(guò)程中仍然存在一定的問(wèn)題，需要繼續(xù)完善。首先應(yīng)該擴(kuò)大公告范圍，堅(jiān)持“公開(kāi)是原則，不公開(kāi)是例外”的原則，獨(dú)立出具報(bào)告。其次，應(yīng)充實(shí)政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)公告的內(nèi)容，涵蓋項(xiàng)目所有環(huán)節(jié)，并且審計(jì)報(bào)告中給出的審計(jì)建議要具體、有針對(duì)性。最后，應(yīng)完善審計(jì)結(jié)果公告披露問(wèn)題的問(wèn)責(zé)制度，無(wú)論是貪污腐敗、資金挪用，還是決策失誤、效率低下，都應(yīng)明確責(zé)任人，對(duì)相關(guān)人員進(jìn)行追責(zé)或處理。

六、結(jié)束語(yǔ)

政府投資項(xiàng)目是為公眾所共享的民生建設(shè)項(xiàng)目，通常涉及交通運(yùn)輸、醫(yī)療衛(wèi)生等方面，不僅與民生息息相關(guān)，其帶來(lái)的效益更是關(guān)乎整個(gè)國(guó)民經(jīng)濟(jì)。目前公共工程建設(shè)已逐漸成為促進(jìn)經(jīng)濟(jì)建設(shè)和社會(huì)發(fā)展的主要推動(dòng)力，對(duì)其開(kāi)展有效的績(jī)效審計(jì)是社會(huì)公眾對(duì)財(cái)政建設(shè)資金實(shí)行有效監(jiān)督的需要，也是深化投資體制改革的需要。如何公正客觀地對(duì)政府投資項(xiàng)目進(jìn)行績(jī)效審計(jì)，有效評(píng)價(jià)政府投資決策行為的合理性與投資結(jié)果的效益性，將成為我國(guó)今后一段時(shí)期審計(jì)研究的重點(diǎn)。

我國(guó)政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)起步晚，發(fā)展緩慢，與國(guó)外差距較大。加快我國(guó)政府投資項(xiàng)目審計(jì)發(fā)展步伐是適應(yīng)不斷更新的審計(jì)實(shí)務(wù)變化和推動(dòng)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的需要。本文以深圳市軌道交通二期項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)為例，對(duì)我國(guó)政府投資項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)現(xiàn)狀進(jìn)行分析，嘗試提出解決現(xiàn)有問(wèn)題的辦法和績(jī)效審計(jì)進(jìn)一步的改進(jìn)方向，以期為更有效地開(kāi)展政府投資建設(shè)項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)提供有益的參考。

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