“營改增”下納稅人身份的稅務(wù)籌劃

◎?qū)O金莉

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“營改增”下納稅人身份的稅務(wù)籌劃

◎?qū)O金莉

稅收籌劃的縱深發(fā)展，促進了經(jīng)濟和社會的發(fā)展，國家有“營改增’改革，使一批企業(yè)面臨納稅身份的選擇。增值稅一般納稅人和小規(guī)模納稅人有其認定標準，選擇不同身份會影響增值稅負擔，納稅人應結(jié)合自身具體情況制定納稅籌劃方案。

企業(yè)納稅籌劃就是合理、最大限度地在法律允許的范圍內(nèi)減輕企業(yè)稅收負擔。目前，我國正大力推進“營業(yè)稅改征增值稅”（營改增）的稅收改革，很多原來繳納營業(yè)稅的企業(yè)要改為繳納增值稅，這些企業(yè)也面臨著“一般納稅人”或“小規(guī)模納稅人”身份的選擇。一般納稅人與小規(guī)模納稅人的計稅方法、稅收優(yōu)惠政策不同，使得兩者稅負差異較大。增值稅納稅人身份的可轉(zhuǎn)換性規(guī)定，為納稅人身份選擇籌劃提供了可能性。

增值稅納稅人的認定標準

營業(yè)稅改征增值稅改革(營改增)始于2011年， 截至2014年底，全國營改增試點納稅人共計410萬戶，其中一般納稅人76萬戶，小規(guī)模納稅人334萬戶，今年5月，營改增的最后三個行業(yè)建安房地產(chǎn)、金融保險、生活服務(wù)業(yè)的營改增方案將推出，這意味著，進入2015年下半年后，中國或?qū)⑷娓鎰e營業(yè)稅。改征增值稅之后，企業(yè)面臨納稅身份的選擇：作為一般納稅人還是小規(guī)模納稅人。

小規(guī)模納稅人的認定標準。小規(guī)模納稅人是指年銷售額在規(guī)定標準以下，并且會計核算不健全，不能按規(guī)定報送有關(guān)稅務(wù)資料的增值稅納稅人。對小規(guī)模納稅人的確認，由主管稅務(wù)機關(guān)依稅法規(guī)定的標準認定。財政部和國家稅務(wù)總局規(guī)定：從事貨物生產(chǎn)或者提供應稅勞務(wù)的納稅人，以及以從事貨物生產(chǎn)或者提供應稅勞務(wù)為主（比重在50%以上）。并兼營貨物批發(fā)或者零售的納稅人，年應征增值稅銷售額在50萬元以下（含本數(shù)）的；除本條第一款第一項規(guī)定以外的納稅人，年應稅銷售額在80萬元以下的。

一般納稅人的認定標準。一般納稅人是指年應征增值稅銷售額（以下簡稱年應稅銷售額，包括一個公歷年度內(nèi)的全部應稅銷售額），超過增值稅暫行條例實施細則規(guī)定的小規(guī)模納稅人標準的企業(yè)和企業(yè)性單位。

納稅人的籌劃方案選擇

兩種納稅人的稅負各有利弊：從進項稅額看，一般納稅人進項稅額可以抵扣，小規(guī)模納稅人進項稅額只能進成本，不得抵扣；從銷售看，作為價外稅的增值稅，銷方在銷售時，在貨款之外另外收取，其稅額一般高于小規(guī)模納稅人收取的數(shù)額。如果購買方為自然人，不需要專用發(fā)票，或者購買方為小規(guī)模納稅人，增值稅進項稅額不能抵扣，就會選擇從價格較低的小規(guī)模納稅人處進貨，在商品零售環(huán)節(jié)更是如此。所以，從稅負上看，小規(guī)模納稅人和一般稅負高低不是絕對的。這也為小納稅人進行稅收籌劃提供了可能性，可以根據(jù)具體分析和籌劃。

增值率判斷法。星輝公司是一家運輸公司，主要經(jīng)營貨物的運輸，符合申請一般納稅人的條件。年營業(yè)收入為80萬元，“營改增”之后面臨身份的選擇。

在營業(yè)收入相同的情況下，企業(yè)稅負的大小取決于增值率的高低。

一般納稅人應納稅額＝營業(yè)收入80萬×17%×增值率

小規(guī)模納稅人應納稅額＝營業(yè)收入80萬×3%

當：營業(yè)收入80萬×17%×增值率＝營業(yè)收入80萬×3%時

增值率平衡點＝3%÷17%×100%＝17.65%。

星輝公司的增值率低于17.65%時，應選擇申請為一般納稅人；當增值率高于17.65%時，應選擇為小規(guī)模納稅人。

抵扣進項物資占銷售額比重判斷法。盈盈有限責任公司為一咨詢服務(wù)企業(yè)，因為部分客戶為個人，無法取得增值稅專用發(fā)票，該公司進項稅額占銷售額的比重為30%，會計核算制度也比較健全，“營改增”之后，符合作為一般納稅人條件。

增值率的計算公式可以轉(zhuǎn)化如下：增值率＝1－可抵扣的購進項目占銷售額的比重

假設(shè)抵扣的購進項目占不含稅銷售額的比重為x，則：17%×（1－x）＝3%

平衡點x＝82.35%

盈盈公司準予抵扣的進項稅額只占銷項稅額的30%，遠遠低于82.35%，顯然，該企業(yè)應選擇作為小規(guī)模納稅人以減輕稅負。

含稅購貨金額占含稅銷售額比重判別法 。月美工廠是一家研發(fā)和技術(shù)服務(wù)公司，會計核算健全，年銷售額700萬元，“營改增”后，符合申請一般納稅人條件，若申請一般納稅人，適用稅率為17%。

假設(shè)X為含增值稅（可以抵扣）的購貨金額，Y為含增值稅的銷售額，則：

[Y÷（1﹢17%）－X÷（1﹢17%）]×17%＝Y(jié)÷（1﹢3%）×3%

解得：X＝79.95%Y

當月美工廠的含稅購貨額為同期含稅銷售額的79.9%時，一般納稅人與小規(guī)模納稅人的稅負完全相同。若X占Y的比重超過79.95%時，應申請為一般納稅人；若X占Y的比重不足79.95%時，應選擇為小規(guī)模納稅人。

納稅人認定身份實施納稅籌劃時注意事項

納稅籌劃要以遵守稅法的前提。稅收征納雙方均應該遵守稅法的相關(guān)規(guī)定，企業(yè)在納稅籌劃時應以不觸犯稅法為基本前提。若有多種納稅方案均符合稅法規(guī)定，企業(yè)可以選擇稅負較低的納稅方案。

充分考慮納稅籌劃的風險。由于經(jīng)濟環(huán)境及其他因素有很多不確定性，納稅籌劃應在經(jīng)濟業(yè)務(wù)發(fā)生之前進行。納稅籌劃的帶來的利益是一個估算值，并非絕對的數(shù)字，因而存在一定的成功率。在實踐中，企業(yè)在納稅籌劃時，可以站在稅務(wù)人員的角度換位思考，深入研究有關(guān)稅收法律的規(guī)定，來避免納稅籌劃變?yōu)樘佣惖腻e誤風險。

設(shè)計納稅籌劃方案要具體問題具體分析。納稅籌劃的生命力在于它有著極強的適應性。經(jīng)濟情況的紛繁復雜決定了納稅籌劃方法的多樣性。因此，納稅人在實施納稅籌劃時，應具體問題具體分析，根據(jù)客觀條件的不同而采取不同的方法。避免 “張冠李戴”。

（作者單位：鄭州輕工業(yè)學院民族職業(yè)學院）