作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的應(yīng)用

田媛

【摘要】處于初步發(fā)展階段的我國的物流行業(yè)在經(jīng)濟(jì)全球化和區(qū)域經(jīng)濟(jì)一體化的背景下面臨嚴(yán)峻的挑戰(zhàn)，其中提高競爭力最重要的就是合理的物流成本控制。進(jìn)行成本控制的首要前提是科學(xué)的成本核算。本文針對流物流成本中的直接費(fèi)用較少而間接費(fèi)用較高，導(dǎo)致傳統(tǒng)的成本核算方法無法真實(shí)反應(yīng)的特點(diǎn)，提出了用更符合物流成本特點(diǎn)的作業(yè)成本法對物流成本進(jìn)行成本核算，從而達(dá)到更加合理的反應(yīng)物流成本的目的。

【關(guān)鍵詞】作業(yè)成本法 成本動因 資源動因

一、作業(yè)成本法及其特點(diǎn)

作業(yè)成本法（activity-based costing，ABC）于上世紀(jì)80年代被首次采用。它是以作業(yè)為基礎(chǔ)，通過對作業(yè)成本動因的分析來計(jì)算產(chǎn)品成本，并為企業(yè)作業(yè)管理提供相關(guān)性、準(zhǔn)確性更高的成本信息的一種成本計(jì)算方法。簡單地說，作業(yè)成本法是把企業(yè)當(dāng)作滿足顧客需求的一系列作業(yè)的集合，從而形成了一個環(huán)環(huán)相扣的作業(yè)鏈。

作業(yè)成本法以“作業(yè)消耗資源，產(chǎn)品消耗成本”為基本的認(rèn)識，其原理主要概括為：按照不同的成本動因設(shè)置成本庫，以各種成本對象所消耗的作業(yè)量為標(biāo)準(zhǔn)分?jǐn)傋鳂I(yè)成本，然后匯總計(jì)算各種成本對象的作業(yè)總成本和單位成本。具體步驟如下：第一，確定成本計(jì)算對象；第二，確定成本項(xiàng)目；第三，確認(rèn)作業(yè)類別和作業(yè)中心；第四，將資源成本分配到作業(yè)中心；第五，將各個作業(yè)中心的成本分配到成本對象；第六，計(jì)算產(chǎn)品成本，將各產(chǎn)品發(fā)生的直接計(jì)入產(chǎn)品成本的費(fèi)用和各成本庫中作業(yè)成本分別匯總計(jì)算出該產(chǎn)品成品。

與傳統(tǒng)成本核算方法相比，從產(chǎn)品成本計(jì)算的角度來說，作業(yè)成本法和傳統(tǒng)成本法在直接成本的核算中是相同的，不同點(diǎn)主要集中于間接費(fèi)用的成本核算之中。傳統(tǒng)的成本計(jì)算方法是先將間接制造費(fèi)用按生產(chǎn)部門歸集，再根據(jù)各部門分配率進(jìn)行分配或者是在全廠范圍之內(nèi)采用一種費(fèi)用分配率進(jìn)行一次性的分配。其分配標(biāo)準(zhǔn)是按生產(chǎn)部門生產(chǎn)特點(diǎn)決定。這種傳統(tǒng)的成本分配方法的重大缺陷就是忽視了各個不同產(chǎn)品作業(yè)生產(chǎn)的差別，從而扭曲了各個產(chǎn)品的生產(chǎn)成本。而在作業(yè)成本法下，制造費(fèi)用的歸集并非按照部門，而是改為按照若干個成本庫分別歸集和分配，并且按照多種成本動因進(jìn)行分配。在這種成本核算方法下，產(chǎn)品成本的分配變得更為合情合理，這對于企業(yè)管理層的決策起著舉足輕重的作用。

由此可以看出，作業(yè)成本法更加優(yōu)于傳統(tǒng)成本法，尤其是在面對間接制造費(fèi)用多且復(fù)雜的企業(yè)時，作業(yè)成本法的優(yōu)勢就更顯突出。作業(yè)成本法的存在，對先前制造費(fèi)用分配方法的缺陷進(jìn)行了彌補(bǔ)，使得產(chǎn)品成本更為真實(shí)準(zhǔn)確。作業(yè)成本法將企業(yè)的生產(chǎn)過程看作是一個一系列作業(yè)的集合，因此貫穿于生產(chǎn)的始末，這對于明確和落實(shí)各部門的崗位責(zé)任、發(fā)現(xiàn)存在的問題，推動各部門不斷挖掘潛力，優(yōu)化經(jīng)營策略起到了積極的影響作用。同時，深入到作業(yè)水平和對成本動因的分析，有利于監(jiān)管各部門的行為，有利于企業(yè)杜絕浪費(fèi)、提高經(jīng)濟(jì)活力和效益。

二、作業(yè)成本法在物流企業(yè)應(yīng)用的必要性

物流企業(yè)與普通工業(yè)企業(yè)是有區(qū)別的，所以核算方法也有所不同。工業(yè)企業(yè)成本中間接費(fèi)用的提高同物流企業(yè)本身間接費(fèi)用所占比例較大的現(xiàn)狀是十分吻合的。作業(yè)成本法應(yīng)用于物流企業(yè)的必要性在于：

（一）作業(yè)成本法有利于物流企業(yè)降低成本實(shí)現(xiàn)預(yù)期利潤

實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化是現(xiàn)代企業(yè)管理活動的總體目標(biāo)，也是現(xiàn)時任務(wù)。企業(yè)在盈利測算時，控制成本作為一項(xiàng)重要的內(nèi)容，是每個企業(yè)經(jīng)理人都應(yīng)該重視的領(lǐng)域。作業(yè)成本法深入到每個作業(yè)，可以清晰分析各個部分作業(yè)的增值和生產(chǎn)過程，可以有效的控制成本，使經(jīng)理人有效地找到不增值的環(huán)節(jié)，減少資源能源的不增值消耗。同時，作業(yè)成本法的科學(xué)性，給企業(yè)帶來真實(shí)的成本信息，對于管理者做出決策起到協(xié)助作用，對企業(yè)實(shí)現(xiàn)價(jià)值最大化十分重要。

（二）作業(yè)成本法有利于物流企業(yè)提高核心競爭力

由于大生產(chǎn)和勞動生產(chǎn)率的提高，出現(xiàn)了這樣一種現(xiàn)象：買家的數(shù)量大于賣家的數(shù)量，這種現(xiàn)象就要求企業(yè)提供越來越多多樣化和越來越具有個性的商品和服務(wù)。企業(yè)的生產(chǎn)模式也已經(jīng)從大批量單一生產(chǎn)過渡為小批量多品種的生產(chǎn)。企業(yè)花在調(diào)整協(xié)同生產(chǎn)方面的成本愈來愈多，這樣聚積在間接費(fèi)用中的生產(chǎn)成本的分配問題使得傳統(tǒng)的成本核算方法陷入了困境。這種特點(diǎn)同樣屬于物流行業(yè)，物流成本中的直接費(fèi)用較少而間接費(fèi)用較高，因此正確合理的成本核算方法對物流行業(yè)進(jìn)行成本控制提高核心競爭力起著至關(guān)重要的作用，同時可以幫助企業(yè)進(jìn)行正確戰(zhàn)略決策和成本管理決策。

（三）作業(yè)成本法有利于物流企業(yè)學(xué)習(xí)國際經(jīng)驗(yàn)，參與國際競爭

目前，經(jīng)濟(jì)全球化的趨勢日益顯著，各個國家的企業(yè)已經(jīng)不再局限于國內(nèi)市場。開拓國際市場和同國際上的企業(yè)競爭是必不可免的一場戰(zhàn)爭。因此，更為合理的成本核算方法就成為了必要。美國和日本等國家物流行業(yè)的發(fā)展遠(yuǎn)遠(yuǎn)早于我國，向他們學(xué)習(xí)并發(fā)展本國企業(yè)是尤為重要的。美國和日本在自己國家的物流行業(yè)推行作業(yè)成本法，驗(yàn)證了該種方法的價(jià)值。我們也要學(xué)習(xí)國際經(jīng)驗(yàn)，加強(qiáng)對作業(yè)成本法在物流行業(yè)的應(yīng)用研究，緊跟時代的腳步并且努力走上時代前沿。

三、作業(yè)成本法在物流企業(yè)中的可行性設(shè)計(jì)

（一）明確計(jì)算對象

在物流企業(yè)中資源的消耗主要包括人工費(fèi)、折舊維修費(fèi)、動力費(fèi)、通訊費(fèi)等。

（二）確定直接計(jì)入產(chǎn)品成本的類別為直接人工、直接材料和成本項(xiàng)目

（三）確認(rèn)作業(yè)類別和作業(yè)中心

1.劃分作業(yè)類別。在運(yùn)用作業(yè)成本法時，確定構(gòu)成成本的作業(yè)類別和作業(yè)中心是基礎(chǔ)工作，是保證核算工作準(zhǔn)確性的前提。對于試圖建立作業(yè)成本核算系統(tǒng)的物流企業(yè)來說，首先要對物流作業(yè)的工作流程圖進(jìn)行分析，然后根據(jù)分析結(jié)果，對備選作業(yè)進(jìn)行分類整理，之后根據(jù)物流成本管理的需要，對“作業(yè)”進(jìn)行名稱確定和數(shù)量決策。大部分物流企業(yè)的主要作業(yè)類別分為：貨物運(yùn)輸（活動事項(xiàng)包括：運(yùn)輸作業(yè)、車輛維修）、貨物存儲（活動事項(xiàng)包括：貨物驗(yàn)收、貨物分類、貨物倉儲）、貨物包裝（活動事項(xiàng)包括：貨物驗(yàn)收、貨物分類、貨物倉儲）、裝卸搬運(yùn)（活動事項(xiàng)包括：貨物搬運(yùn)、器具維護(hù)）、客戶服務(wù)（活動事項(xiàng)包括：咨詢服務(wù)、客戶回訪、售后服務(wù)）、內(nèi)部管理（活動事項(xiàng)包括：內(nèi)部協(xié)調(diào)、系統(tǒng)管理）。

2.劃分作業(yè)中心。物流企業(yè)在劃分作業(yè)中心的時候，應(yīng)根據(jù)作業(yè)的屬性來進(jìn)行歸并，具有相同或相近屬性特征的作業(yè)可以歸并到一個作業(yè)中心。從這一角度出發(fā)，并結(jié)合物流企業(yè)的服務(wù)特性，作業(yè)中心一般可以劃分為六大作業(yè)中心：內(nèi)部管理中心、客戶服務(wù)中心、貨物包裝中心、貨物運(yùn)輸中心、貨物存儲中心和裝卸搬運(yùn)中心。

（四）將資源成本分配到作業(yè)中心

確定了作業(yè)中心，就需要將資源成本分配到不同的作業(yè)中心去。在進(jìn)行分配之前，首先要對各個作業(yè)中心的資源消耗情況進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量。簡單得對的部分作業(yè)進(jìn)行資源耗費(fèi)分析：運(yùn)輸作業(yè)（資源項(xiàng)目包括：人工費(fèi)、折舊費(fèi)、燃油費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)）、貨物驗(yàn)收（人工費(fèi)）、貨物分類（人工費(fèi)、折舊費(fèi)、動力費(fèi)）、倉儲作業(yè)（人工費(fèi)、折舊費(fèi)、動力費(fèi)）、包裝作業(yè)（人工費(fèi)、包裝費(fèi)）、裝卸搬運(yùn)作業(yè)（折舊費(fèi)、人工費(fèi)、燃油費(fèi)）、設(shè)備維護(hù)（人工費(fèi)、車輛維修費(fèi)、搬運(yùn)工具維修費(fèi)、倉儲設(shè)備維修費(fèi)）、咨詢服務(wù)（人工費(fèi)）、售后服務(wù)（人工費(fèi)、差旅費(fèi)）和系統(tǒng)管理（人工費(fèi)、折舊費(fèi)、維護(hù)費(fèi)）。但是，具體的資源耗費(fèi)量還要視具體的業(yè)務(wù)發(fā)生而定。

將企業(yè)投入的各項(xiàng)資源歸集起來分配到每個作業(yè)中心的成本庫，如果分得清哪些項(xiàng)目作業(yè)耗費(fèi)了資源，則可直接計(jì)入該項(xiàng)作業(yè)；如果劃分不清楚，就要以資源動因，將該種資源在同一種消耗中心之間進(jìn)行歸集。在確認(rèn)資源動因的時候，應(yīng)該要結(jié)合實(shí)際耗費(fèi)歸屬情況，按一定的因果關(guān)系進(jìn)行分配。在進(jìn)行資源成本動因分析后，資源的動因率可由以下公式計(jì)算：

資源動因率=資源成本/資源動因量

資源動機(jī)率計(jì)算之后，可以把資源成本收集到作業(yè)，產(chǎn)生每個作業(yè)成本庫。某項(xiàng)作業(yè)的成本可以通過下面的公式計(jì)算而得到：

作業(yè)成本=∑各作業(yè)的資源動因率*作業(yè)的資源動因量

在對物流企業(yè)的作業(yè)中心進(jìn)行同質(zhì)匯集之后，可以按照其對成本的消耗進(jìn)行歸集并形成作業(yè)中心成本庫。所以，通過以上的屬性原則對物流業(yè)進(jìn)行作業(yè)中心和作業(yè)成本的最終確定后，我們可以通過下面的公式來計(jì)算出作業(yè)中心成本庫的總成本：

作業(yè)中心成本庫的總成本=∑同屬性作業(yè)成本

（五）將各個作業(yè)中心的成本分配到成本對象

選擇成本分配基礎(chǔ)即成本動因，分配作業(yè)成本。

作業(yè)動因率=作業(yè)中心成本/作業(yè)動因數(shù)量

再按照每一個作業(yè)動因率和成本對象所用掉的作業(yè)動因數(shù)額，來計(jì)算一個一個商品的間接成本。最后計(jì)算總額：

總間接成本=∑（作業(yè)動因率*作業(yè)動因數(shù)量）

（六）計(jì)算產(chǎn)品成本

產(chǎn)品成本是由間接成本和直接成本共同構(gòu)成的。那么就可以直接得出成本對象的總成本為：

總成本=直接成本+間接成本

物流總成本=∑項(xiàng)目總成本=∑（直接成本+間接成本）

四、結(jié)論

作業(yè)成本法下生成的真實(shí)可靠的物流成本信息對于物流成本管理和企業(yè)戰(zhàn)略決策起著至關(guān)重要的，如何應(yīng)用有效合理地作業(yè)成本法是現(xiàn)階段整個物流行業(yè)需要研究的重要內(nèi)容。作業(yè)成本法主要困難在于作業(yè)中心的確認(rèn)和資源、產(chǎn)品的歸集問題，我們只有解決這方面的問題才能使得作業(yè)成本法在物流成本核算領(lǐng)域應(yīng)用的實(shí)現(xiàn)。通過實(shí)驗(yàn)，在較為簡單的物流成本核算中應(yīng)用作業(yè)成本法是可行的。這樣以來，有關(guān)于作業(yè)成本法核算中的優(yōu)點(diǎn)就可以在物流成本核算中發(fā)揮作用，避免了會計(jì)信息失真等一系列弊端。但是，對于較為復(fù)雜的物流企業(yè)，我們?nèi)匀恍枰獙ζ涑杀竞怂惴椒ㄟM(jìn)行深入研究。

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