醫(yī)院管理會計體系建設(shè)的思考

姜晨

摘要：隨著我國醫(yī)療衛(wèi)生制度改革的不斷深入，醫(yī)院在和諧社會建設(shè)中的職責(zé)定位更加清晰，政府、社會、公眾對醫(yī)院的期望不斷提高。管理會計在提高醫(yī)院經(jīng)濟(jì)管理水平、保障醫(yī)療服務(wù)質(zhì)量與安全等方面的作用日益凸顯。文章分析了管理會計體系在醫(yī)院管理體制中的重要意義，提出了具體建設(shè)內(nèi)容與相應(yīng)措施。

關(guān)鍵詞：管理會計；控制系統(tǒng)；財務(wù)安全

一、醫(yī)院建立管理會計體系的意義

如果將會計視為一個信息系統(tǒng)，則它是由若干個子系統(tǒng)（財務(wù)會計、管理會計、內(nèi)部控制、職業(yè)道德，內(nèi)部審計、外部審計、激勵機(jī)制、信息技術(shù)等）組成，那么其中最重要的子系統(tǒng)就是財務(wù)會計和管理會計。管理會計為一個經(jīng)濟(jì)組織的各級管理人員及普通職工的決策提供信息，在本質(zhì)上它是一種創(chuàng)造單位價值的系統(tǒng)。財務(wù)會計與管理會計是會計系統(tǒng)的兩個子系統(tǒng)，盡管兩者的信息源相同，計量單位甚至提供的財務(wù)信息也有相當(dāng)?shù)牟糠种丿B，但管理會計更注重以當(dāng)前的信息為未來的經(jīng)營決策提供導(dǎo)向，其中含有主觀的判斷，但這種判斷是在高度細(xì)化原始信息，綜合考慮各類信息（包括財務(wù)信息與非財務(wù)信息，但信息的篩選要堅守有效、相關(guān)、正確的特征）的基礎(chǔ)上做出的。

從醫(yī)院角度出發(fā)，在醫(yī)院建立管理會計體系，有助于醫(yī)院深化醫(yī)療體制改革，完善醫(yī)院運(yùn)行機(jī)制，優(yōu)化管理模式，創(chuàng)新管理方法，為實現(xiàn)醫(yī)院管理科學(xué)化、精細(xì)化提供各類信息支持。管理會計在醫(yī)院中的應(yīng)用，可以為醫(yī)院的經(jīng)營管理提供依據(jù)，為醫(yī)院即將從事的經(jīng)營活動提供預(yù)測性資料、使醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)活動風(fēng)險降低、優(yōu)化了醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)，提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益。同時，管理會計還能夠優(yōu)化醫(yī)院的人力、物力以及組織資源的配置，使醫(yī)院的資源成本運(yùn)行效率得到有效的提高，可以幫助醫(yī)院制定活動目標(biāo)，指導(dǎo)醫(yī)院目前進(jìn)行的各類經(jīng)濟(jì)活動以及未來將要進(jìn)行的經(jīng)濟(jì)活動，對醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)活動也起到一種公正評價的效果。通過管理會計的應(yīng)用，可以健全醫(yī)院考核評價體系的建立，針對醫(yī)院各個科室的工作內(nèi)容制定相應(yīng)的考核方案，將有效的提高各個科室的運(yùn)行效率，對提高醫(yī)院的經(jīng)濟(jì)效益和社會效益具有很大的意義。

二、醫(yī)院建立管理會計體系的設(shè)想

（一）醫(yī)院管理會計體系控制系統(tǒng)基本內(nèi)容

管理會計體系主要包括：成本、預(yù)算、平衡計分卡、管理駕駛艙、單位社會責(zé)任五類管理控制系統(tǒng)。

1. 成本管控系統(tǒng)的目的是為了降低成本、控制成本、提供成本相對價值用于判斷決策，而較為先進(jìn)的成本管理方法主要有：作業(yè)成本法和目標(biāo)成本法。在醫(yī)院能夠?qū)嶋H操作實施的應(yīng)為作業(yè)成本法。

2. 預(yù)算管控系統(tǒng)的目的是為了計劃、控制、整合、配置單位財務(wù)資源，并通過預(yù)算授權(quán)與監(jiān)控作用簡化管理。國家對醫(yī)院實行“核定收支、定項補(bǔ)助、超支不補(bǔ)、結(jié)余按規(guī)定使用”的預(yù)算管理辦法，意味著，在醫(yī)院構(gòu)建預(yù)算管控系統(tǒng)，要把控制的要點集中在預(yù)算的編制控制、預(yù)算審批程序控制、預(yù)算執(zhí)行過程控制、預(yù)算調(diào)整控制、預(yù)算分析與考核評價控制，而管理會計在其中的作用主要體現(xiàn)在預(yù)算的分解與責(zé)任確定，以及跟蹤分析預(yù)算執(zhí)行情況，進(jìn)行績效評價。

3. 平衡計分卡管控系統(tǒng)目的是為了將企業(yè)管控系統(tǒng)的范圍由單一的財務(wù)控制擴(kuò)展為財務(wù)與非財務(wù)聯(lián)合的控制，將財務(wù)與醫(yī)院的經(jīng)營活動結(jié)合起來，反應(yīng)出醫(yī)院應(yīng)對醫(yī)療體制改革各項措施在醫(yī)院管理方面的適應(yīng)情況。在實行平衡計分卡標(biāo)準(zhǔn)設(shè)計時至少需要考慮以下績效指標(biāo)：財務(wù)、患者滿意度、內(nèi)部業(yè)務(wù)流程、學(xué)習(xí)與成長、實現(xiàn)社會效益情況等考核指標(biāo)，同時要與預(yù)算管控制系統(tǒng)結(jié)合起來。

4. 管理駕駛艙管控系統(tǒng)的目的是通過制定各類控制標(biāo)準(zhǔn)，實現(xiàn)醫(yī)院的經(jīng)營目標(biāo)和戰(zhàn)略目標(biāo)。相關(guān)控制標(biāo)準(zhǔn)包括：結(jié)果控制標(biāo)準(zhǔn)、過程控制標(biāo)準(zhǔn)和主觀控制標(biāo)準(zhǔn)。結(jié)果控制標(biāo)準(zhǔn)用于考核結(jié)果，例如，醫(yī)療業(yè)務(wù)收入增加額（率）、醫(yī)療事故發(fā)例（率）、住院病人滿意度等；過程控制標(biāo)準(zhǔn)，在實務(wù)中最典型的就是內(nèi)部控制管理制度標(biāo)準(zhǔn)，意味著醫(yī)院在建立單位內(nèi)部控制制度時需要將其流程標(biāo)準(zhǔn)化；主觀控制標(biāo)準(zhǔn)也稱主觀業(yè)績評價，指控制者或上級根據(jù)印象、感覺和偏好對被控制者或下級的實際業(yè)績進(jìn)行評價。也就是說，作為被控制者需要事先知道誰將評價他們的業(yè)績，大概會從哪些方面去評價他們的業(yè)績。

5. 單位社會責(zé)任管控系統(tǒng)。對于這方面的控制，很多企業(yè)單位容易忽略，或是正在不斷加強(qiáng)這方面的管控，提升企業(yè)單位的社會責(zé)任意識。醫(yī)院是天然肩負(fù)社會責(zé)任的特殊單位，公立醫(yī)院本身就是為社會提供醫(yī)療服務(wù)，不以盈利為目的的公益性事業(yè)單位，隨著醫(yī)療衛(wèi)生體制制度改革的不斷深入推進(jìn)，向廣大人民群眾提供優(yōu)質(zhì)、廉價的醫(yī)療服務(wù)是醫(yī)院的使命。所以無論采用何種管理模式，何種管理手段，無論制定何種業(yè)績考核指標(biāo)，社會責(zé)任的履行情況是必須考慮的要素。

（二）醫(yī)院管理會計體系的推進(jìn)步驟

任何體系的建立都需要一個逐步推進(jìn)、逐步完善、層層落實的過程，作為一名合格的管理會計，需要利用自己的專業(yè)知識、專業(yè)手段、專業(yè)分析，向醫(yī)院的管理層提供管理信息、決策信息，同時也要隨時向醫(yī)院各職能科室傳遞警惕的信號、需要改進(jìn)的方面、可以優(yōu)化的方案等。實現(xiàn)這些目標(biāo)需要完成以下工作。

1. 建立完善醫(yī)院內(nèi)部控制制度。通過完善內(nèi)部控制制度，可以防止醫(yī)院發(fā)生重大的經(jīng)營風(fēng)險，并且可以讓業(yè)務(wù)流程更規(guī)范，也更容易進(jìn)行相關(guān)的考核。從醫(yī)院現(xiàn)有的管理制度出發(fā)，結(jié)合上級部門的有關(guān)規(guī)定，拾遺補(bǔ)漏，主要通過風(fēng)險風(fēng)析、風(fēng)險控制、程序規(guī)范等角度出發(fā)，設(shè)計一套符合醫(yī)院實際需求，契合管理需要的內(nèi)部控制制度。

2. 實行以作業(yè)成本法為基礎(chǔ)的醫(yī)院成本核算制度。通過成本分析設(shè)計和制定藥品成本控制制度、衛(wèi)生材料消耗費(fèi)用定額制度、物資采購成本控制制度等，增強(qiáng)醫(yī)院管理者和醫(yī)務(wù)人員的成本意識，降低醫(yī)療成本消耗、合理配置衛(wèi)生資源，將過去的大成本核算逐步調(diào)整為科室成本核算，積累經(jīng)驗向病種成品演化。這不僅對解決“看病貴”問題有所促進(jìn)，同時也可為醫(yī)療服務(wù)收費(fèi)價格制定提供依據(jù)。對構(gòu)建和諧醫(yī)患關(guān)系，促進(jìn)醫(yī)院健康發(fā)展，取得社會效益和經(jīng)濟(jì)效益的雙贏至關(guān)重要。

3. 全面預(yù)算管理的落實與監(jiān)督。醫(yī)院全面預(yù)算的基礎(chǔ)是各科室部門的責(zé)任預(yù)算，確定各科室的經(jīng)營目標(biāo)用以指導(dǎo)醫(yī)院的各項經(jīng)營活動。通過預(yù)算醫(yī)院病人就醫(yī)總量和醫(yī)療費(fèi)收入總量，以及各病種的發(fā)展趨勢，以此為依據(jù)，采用本、量、利分析法，測算并確定醫(yī)院的目標(biāo)成本和邊際利潤。結(jié)合醫(yī)院的發(fā)展規(guī)劃，編制預(yù)算，項目指標(biāo)層層明細(xì)，不僅是上級主管部門的要求，對于醫(yī)院資金的管理，預(yù)算的執(zhí)行控制，資產(chǎn)的保值增值等也大有裨益。同時也為醫(yī)院將來的投資方向，醫(yī)院的總體經(jīng)營目標(biāo)和建設(shè)發(fā)展計劃，提供決策依據(jù)。通過日常監(jiān)督，也會發(fā)現(xiàn)在預(yù)算執(zhí)行過程中發(fā)生的偏離，及時調(diào)整，及時糾正。

4. 設(shè)計科學(xué)、合理、實用的績效考核方案與指標(biāo)。管理會計需要充分利用自己的工作經(jīng)驗與方法，結(jié)合內(nèi)控管理、成本管理、預(yù)算管理以及社會效應(yīng)等，制定一套科學(xué)而又實用的考核評價方案，需要同時考核醫(yī)院的經(jīng)營、項目、科室、人員等各個方面。在制定相關(guān)方案指標(biāo)時需要充分了解考核對象的實質(zhì)，關(guān)注的重點，以及指標(biāo)的公正性、合理性、實用性等等，務(wù)必讓考核能夠起到獎勤罰懶、獎優(yōu)罰劣、促進(jìn)增收節(jié)支、改善經(jīng)營管理、提高醫(yī)院社會效益和經(jīng)濟(jì)效益的目標(biāo)。

5. 利用現(xiàn)代管理軟件推進(jìn)體系建立。管理會計體系的建立必須擁有強(qiáng)大的信息化保障，如果運(yùn)用傳統(tǒng)的計算模式，那么大量的數(shù)據(jù)無法進(jìn)行采集、統(tǒng)計、分析，面對如此眾多的數(shù)據(jù)沒有計算機(jī)處理系統(tǒng)而靠管理會計人員手工處理工作量巨大，幾乎無法完成。面對大數(shù)據(jù)時代，醫(yī)院需要對信息化建設(shè)投入資金，充分利用現(xiàn)代信息技術(shù)，在醫(yī)院內(nèi)采用HRP醫(yī)院資源管理平臺系統(tǒng)進(jìn)行信息化管理，建立一套符合醫(yī)院業(yè)務(wù)流程需求集成的管理信息化軟件是必不可少的。

三、醫(yī)院推進(jìn)管理會計體系建設(shè)中需要注意的問題

（一）加強(qiáng)管理會計理論學(xué)習(xí)

首先需要正確的判斷出管理會計與財務(wù)會計的聯(lián)系與區(qū)別，同時需要學(xué)習(xí)大量的管理會計數(shù)學(xué)、數(shù)理統(tǒng)計方法，了解最新的管理會計理論與工具，結(jié)合醫(yī)院本身管理需求，為醫(yī)院管理者提供正確的最優(yōu)管理決策依據(jù)。

（二）增強(qiáng)對管理會計工作的重視程度

財務(wù)會計是醫(yī)院必須設(shè)立的崗位，但管理會計卻并非是強(qiáng)制性需要設(shè)立的。所以需要通過比較，將管理會計的優(yōu)越性充分體現(xiàn)出來，讓管理會計對醫(yī)院的經(jīng)營管理起到明顯的促進(jìn)作用，這樣才能爭取到醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)的重視。同時，經(jīng)常性的培訓(xùn)，也可以提高全院管理的意識，真正制定出一系列確保管理會計實施的措施。

（三）強(qiáng)化醫(yī)院制度管理

必須在醫(yī)院內(nèi)部建立起一系列用于明確工作職責(zé)、任務(wù)、流程、目標(biāo)的規(guī)章制度，這樣才有利于管理會計對醫(yī)院的各項業(yè)務(wù)進(jìn)行考核評估，做出正確的分析，同時也便于考核評價管理會計的工作業(yè)績。

（四）建立現(xiàn)代醫(yī)院財務(wù)管理模式

在醫(yī)院內(nèi)建立起一種管理會計與財務(wù)會計并行的財務(wù)管理新模式，運(yùn)用管理會計的原理和方法拓展財務(wù)管理的內(nèi)涵。采用管理會計的各種方法與工具，對醫(yī)院的經(jīng)營進(jìn)行全方位的控制、分析、考核、預(yù)測。在此基礎(chǔ)上對醫(yī)院的經(jīng)營管理提供分析報表、專題報告、項目預(yù)測分析、評價、建議等。

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（作者單位：上海市金山區(qū)眾仁老年護(hù)理醫(yī)院 ）