保險會計實訓教材建設探討

侯旭華　湖南商學院

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保險會計實訓教材建設探討

侯旭華湖南商學院

本文系湖南省普通高等學校教學改革研究項目《保險會計實訓課程建設與改革研究》（項目編號：湘教通［2015］291號）階段性成果。

保險會計課程是保險專業(yè)的核心課程，具有較強的實務性，這個特征決定了它所培養(yǎng)的學生除了具備一定的專業(yè)理論知識外，同時還要求具有較強的動手能力。但目前我國普通高等院校尚未設置單獨的保險會計實訓課程，其主要原因是，目前我國沒有具有實踐特色的保險會計實訓教材。因此，加強保險會計實訓教材建設，實現(xiàn)學生將來“零距離”上崗，成為當務之急。本文從我國保險行業(yè)現(xiàn)實需求出發(fā)，對如何加強保險會計實訓教材建設提出幾點建議。

一、教材內容應具有時效性

2006年2月15日，財政部第一次發(fā)布了兩項有關保險行業(yè)的會計準則，包括原保險合同和再保險合同，它是我國保險會計史上的重要里程碑。鑒于保險會計準則全球化的發(fā)展趨勢，財政部相繼在2008年8月7日和2009年12月22日發(fā)布了《企業(yè)會計準則解釋第2號》和《保險合同相關會計處理規(guī)定》，使我國成為國際上第一個全面吸收國際會計準則理事會（IASB）取得的保險合同第二階段最新成果的國家，提升了我國對國際保險會計準則的話語權和影響力，加快了我國保險會計國際化發(fā)展步伐。隨著國際財務報告準則國際影響力的增強，2010年7 月30日和2013年6月20日，IASB發(fā)布了保險合同準則第二階段修訂征求意見稿，主要圍繞分拆、保費分配模型、履約現(xiàn)金流（包括獲取成本）、折現(xiàn)率、邊際、再保險等作出結論，我國保險行業(yè)會計準則面臨新的挑戰(zhàn)。而且，近兩年來，我國通用會計準則日益完善，2014年，我國財政部新增3項會計準則，修訂5項會計準則；保險監(jiān)管和法律制度日趨健全；2015年，第二代償付能力監(jiān)管制度體系（簡稱“償二代”）主干技術標準共17項監(jiān)管規(guī)則經(jīng)保監(jiān)會主席辦公會審議通過，并已正式發(fā)布，保險行業(yè)自2015年起進入“償二代”的實施準備期，并于2016年1月1日全面實施；之后備受關注的《保險法》迎來大修，國務院發(fā)布了《保險法》修改草案送審稿。我國保險會計準則與國際財務報告準則的接軌，會計準則、保險監(jiān)管和法律制度的新變化，要求保險公司會計業(yè)務及其核算方法、核算規(guī)范作出相應的調整。比如，對于保險合同的認定，應引入重大保險風險測試和分拆處理；對于準備金計量，應吸收IASB三因素模型；對于認可資產(chǎn)、認可負債的內涵和技術標準，應按照“償二代”三支柱的整體框架進行界定；按照《保險法》修改草案，應對資金運用、保險中介機構、個人代理人、猶豫期、資本保證金的界定及相關核算進行重新規(guī)范。

今年是我國“營改增”稅制改革收官之年。2016年3月24日，財政部和國家稅務總局共同頒布了財稅〔2016〕第36號文件（下稱“稅收新規(guī)”），規(guī)定了“營改增”剩余行業(yè)（包括保險行業(yè)）的增值稅稅率以及相關增值稅政策，并于2016年5月1日起正式實施。因此，保險會計實訓教材編寫應充分反映這一全新的變化。

為了核算保險公司應交增值稅的發(fā)生、抵扣、繳納、退稅及轉出等情況，需要增設“應交稅費—應交增值稅”“應交稅費—未交增值稅”明細賬。“應交稅費—應交增值稅”明細賬還應設置專欄，其借方專欄包括進項稅額、減免稅款、已交稅金、轉出未交增值稅、待抵扣進項稅；貸方專欄包括銷項稅額、進項稅額轉出、出口退稅、轉出多交增值稅。其中，銷項稅額是指納稅人發(fā)生應稅行為按照銷售額和增值稅稅率計算并收取的增值稅額。

對于非壽險業(yè)務的保費收入按照6%的稅率征收增值稅，對于壽險業(yè)務的保費收入，鑒于目前免征營業(yè)稅，繼續(xù)享受免稅政策。對于出口貨物提供的保險服務，比如出口貨物保險和出口信用保險免征增值稅。存款利息免征增值稅。對于金融商品轉讓，根據(jù)賣出價扣除買入價后的銷售額按照6%的稅率征收增值稅。如果賣出價和買入價相抵后出現(xiàn)負差，可結轉至下一納稅期，與下期轉讓金融商品銷售額相抵，但年末時仍出現(xiàn)負差的不得轉入下一會計年度。

對于分保費收入的稅務處理，稅收新規(guī)尚未作出規(guī)定，但目前保險實務界有兩種觀點，一種觀點認為，增值稅將繼續(xù)延續(xù)營業(yè)稅下的處理方式，即分保時已被征收增值稅（或免征增值稅），那么再保險業(yè)務應不再征收增值稅。另一種觀點認為，由于再保險是對保險公司提供的保險服務，那么其增值稅處理應適用與分保業(yè)務同樣的處理方法，即與免稅產(chǎn)品分保相關的收入繼續(xù)免稅，與非免稅產(chǎn)品分保相關的收入繼續(xù)征收增值稅。

對于兼業(yè)代理業(yè)務，按主體服務原則對兼業(yè)代理業(yè)務征收增值稅，若所代理銷售的險種是應稅的，則代理費收入需要按照適用稅率計算增值稅；若所代理銷售的險種是免稅的，則代理費收入免征增值稅。

對于其他業(yè)務收入，處理原則與應稅保費收入基本一致，但對提供不動產(chǎn)租賃服務、銷售不動產(chǎn)適用稅率11%（對于2016年4 月30日之前取得的可以選擇征收率為5%的簡易計稅方法）；轉讓土地使用權適用稅率11%；提供有形資產(chǎn)租賃服務，適用稅率17%。進項稅額是指納稅人購進貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產(chǎn)或者不動產(chǎn)，支付或者負擔的增值稅額。

對于賠付支出，實務中存在兩種觀點：一種觀點是憑賬抵扣，考慮到無法取得合法有效的增值稅專用發(fā)票可能導致無法作為進項抵扣，可以將賠付支出視同進項稅額抵扣。另一種觀點是憑票抵扣，即憑取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅額進行抵扣。而稅收新規(guī)中規(guī)定，保險公司支付的現(xiàn)金賠付相關的進項稅額不可抵扣，但理賠相關的費用可以抵扣進項稅額，因此，對于理賠費用應盡可能地取得增值稅專用發(fā)票予以抵扣。對于業(yè)務及管理費和資產(chǎn)類采購，進項稅額（在從供應商處取得增值稅專用發(fā)票的支持下）可用于抵扣銷項稅額。對于向機構支付的手續(xù)費，從機構處取得進項稅發(fā)票用于抵扣，向個人支付的手續(xù)費如取得稅務機關代開的增值稅專用發(fā)票可以抵扣進項稅。

對于利息支出，不得進行進項稅額抵扣。對于分保支出，稅收新規(guī)尚未作出規(guī)定，但在實務中和分保費收入一樣存在兩種觀點：一種觀點是進項稅額不能抵扣；另一種觀點是其稅務處理和初保業(yè)務一致，對于應稅產(chǎn)品的分保支出，從分保商處取得增值稅專用發(fā)票用于抵扣。

另外，保險會計實訓教材應考慮保險公司業(yè)務創(chuàng)新和渠道創(chuàng)新的發(fā)展需求，對保險新興業(yè)務或老業(yè)務新流程的會計處理問題和會計處理方法進行闡述。比如在目前“渠道為王”的競爭時代，保險渠道銷售成為保險銷售方式的主流。因此，對保險特殊渠道業(yè)務比如“保險卡”、交叉銷售、電銷、網(wǎng)銷、淘寶銷售、贈與、共保、政策性農業(yè)保險、“新農合業(yè)務”、法院強制劃款案件、通賠代付賠款、當期結清的分入業(yè)務等業(yè)務的核算應進行闡述。此外，目前保險公司普遍推行收付費零現(xiàn)金管理制度，對車險業(yè)務實行“見費出單”，教材內容應與之相適應，充分反映保險公司財務管理模式新變化。

二、教材結構應強調綜合化、模塊化

綜合化不是會計理論的“拼盤”，而是以工作過程為中心的綜合化。它需要沖破學科體系完整性的約束，淡化學科體系，強調能力本位，將工作過程轉化為學習過程。具體而言可分為以下五個模塊：（1）非壽險原保險合同的核算，包括保費收入、未到期責任準備金和未決賠款準備金、賠款支出等業(yè)務的核算；（2）壽險原保險合同的核算，包括保費收入、壽險責任準備金和長期健康險責任準備金、保險金給付、解約金給付等業(yè)務的核算；（3）再保險合同的核算，包括分保賬單的編制、分出業(yè)務的核算、分入業(yè)務的核算；（4）外幣交易的核算，包括外幣分賬制的核算、外幣統(tǒng)賬制的核算；（5）保險公司財務會計報告編制及分析，包括資產(chǎn)負債表、利潤表、現(xiàn)金流量表、所有者權益變動表、附注的編制及財務分析。通過綜合化、模塊化，將專業(yè)知識、操作技能、工作環(huán)境結合起來，融為一體，培養(yǎng)學生保險會計實戰(zhàn)經(jīng)驗，直接提高學生未來職業(yè)能力。

三、教材素材應具有全仿真性

保險會計實訓教材素材都應來自于保險公司提供的單據(jù)、數(shù)據(jù)，模仿保險公司實際會計工作流程，建立仿真的會計實訓教學環(huán)境。為了強化中支公司的管理職能與基層公司的展業(yè)功能，強化資金的集中管理，發(fā)揮資金的規(guī)模效益，強化會計核算監(jiān)督職能，確保會計數(shù)據(jù)的真實、準確，目前保險公司實行財務集中管理體制，一般在省級分公司設立財務管理中心，實行集中會計核算、集中財務管理、集中資金管理。因此，教材模擬單位可以設計為一個省級財務管理中心，下設地市公司和縣（區(qū)）支公司會計崗。實訓范圍從建賬開始，然后填制和審核原始憑證、填制記賬憑證、登記賬簿、編制財務會計報告，最后進行財務分析，使學生獨立和分組完成整個會計流程。通過仿真會計內部環(huán)境，讓學生能夠接觸到高仿真的原始憑證，比如保費發(fā)票、保費日結単、賠款計算書、給付計算書、業(yè)務批単、手續(xù)費結算通知書、手續(xù)費支付清單、傭金計提表、分保賬單等；通過仿真的公司外部環(huán)境，比如工商局、銀行、稅務局等業(yè)務窗口，實現(xiàn)公司與外界各方的接軌，讓學生身臨其境，真正掌握保險公司全部會計流程。

四、教材功能應具備雙重性

首先，保險會計實訓教材應具備手工模擬功能，通過手工模擬對保險公司會計循環(huán)和會計流程進行混崗和分崗實訓，使學生初步熟悉保險公司業(yè)務，掌握會計賬務處理基本程序，其生成的原始憑證，可以作為后續(xù)會計電算化教程模擬使用。另外，保險會計實訓教材還應具備會計電算化模擬功能。目前，保險公司已經(jīng)成功建立了先進的財務系統(tǒng)，但保險會計有較強的行業(yè)針對性，業(yè)務性質較為復雜和特殊，市場上很難買到保險會計軟件。因此，校方可以采取與保險公司合作的方式，由學校向保險公司購買財務軟件，引進仿真國內先進保險公司的會計信息系統(tǒng)軟件，模擬大型保險公司的業(yè)務活動進行會計電算化模擬實訓。保險會計的具體業(yè)務從制單、出納簽字、審核、記賬、月末處理到編制報表整個流程的每個處理環(huán)節(jié)都實現(xiàn)上機操作，讓學生熟悉保險財務系統(tǒng)操作流程，并且掌握不同崗位的具體職責。具體而言，省級分公司財務管理中心會計部應設置會計部經(jīng)理、關賬監(jiān)督、系統(tǒng)管理、稅務管理、復核會計、資產(chǎn)會計、稅務會計、費用會計、業(yè)務會計等多個崗位。地市公司涉及核算工作的崗位是會計崗，會計崗涉及會計核算的職責包括負責地市本級機構各類原始憑證的收集、審核和傳遞；負責基層公司交接的原始憑證初審和傳遞（原始單證經(jīng)過地市分公司模式）?？h（區(qū)）支公司涉及核算工作的崗位是會計崗，而會計崗涉及核算的主要職責是負責本級機構各類原始憑證收集、審核和傳遞。

五、教材標準應突出統(tǒng)一性和專業(yè)性

目前，保險公司實行“一級法人、分級管理、逐級核算”的財務管理體制，由于存在經(jīng)營地域廣、管理層級多、管理基礎弱等客觀因素，各保險公司會計核算工作的標準化和專業(yè)化程度不高，會計信息的及時性、準確性和可比性有待進一步提高。因此，保險會計教材編寫應在深入分析現(xiàn)狀的基礎上，結合會計工作的未來思路，在依法合規(guī)的前提下，制定統(tǒng)一的會計核算流程、會計科目和會計核算行為，這對提高會計信息質量、更好地發(fā)揮會計職能具有深遠的意義。

以保險業(yè)務實收實付流程為例，其基本流程如下：（1）基層網(wǎng)點日清日結操作后，將單證打包遞送至上級公司收付費人員。（2）收付費人員收到包裹審核無誤后，按地市公司進行匯總日結，并打印日結單。（3）省財務管理中心業(yè)務會計崗下載匯總日結后的實收實付電子原始憑證，檢查無誤后，生成記賬憑證。（4）省財務管理中心業(yè)務會計崗收到實收實付類日結單及相關原始單證（資金收付原始憑證）后，與記賬憑證進行核對。核對未發(fā)現(xiàn)差異的，業(yè)務會計崗在日結單上登記記賬憑證號并簽章后，交復核會計崗進行檔案歸檔；核對發(fā)現(xiàn)差異的，交由復核會計崗將問題提交系統(tǒng)管理崗，系統(tǒng)管理崗會同信息技術人員、收付費人員按下載批次查找數(shù)據(jù)差異的原因，從而制定解決方案。

六、教材體例應注重可操作性和可執(zhí)行性

保險會計教材的編寫應緊緊圍繞一線會計實踐，針對各項具體經(jīng)濟業(yè)務行為的操作規(guī)范，從會計科目的核算內容、核算原則、審核要點、具體事項的核算方法等幾個方面層層遞進，明確實務操作各環(huán)節(jié)和要求，闡述深入淺出，重點和難點都輔以案例，實務操作詳細具體。對于較復雜的會計流程，盡量以圖表的形式增加會計操作的直觀性，便于理解和運用。以上述保險業(yè)務實收實付流程為例，可以用下圖表示。

◤圖保險公司實收實付流程