國家治理現(xiàn)代化視域下的稅收制度建設(shè)*

◆柳華平 ◆張景華 ◆郝曉薇

國家治理現(xiàn)代化視域下的稅收制度建設(shè)*

◆柳華平 ◆張景華 ◆郝曉薇

國家治理的核心是權(quán)力治理。作為國家稅收權(quán)力運(yùn)行的制度安排，稅收制度承載著國家的興衰。稅收法定原則、現(xiàn)代預(yù)算制度、央地財權(quán)事權(quán)相匹配、稅收公平原則是現(xiàn)代稅收制度的基本標(biāo)尺。廣義的稅收制度體系包括三個層面：稅收基礎(chǔ)制度、稅收實(shí)體制度、稅收征管制度，三者之間相互關(guān)聯(lián)、相輔相成。稅收基礎(chǔ)制度建設(shè)，應(yīng)民生價值與稅收法定并重；稅收實(shí)體制度建設(shè)，應(yīng)穩(wěn)定收入與優(yōu)化結(jié)構(gòu)兼顧；稅收征管制度建設(shè)，應(yīng)落實(shí)深化國稅、地稅征管體制改革。

國家治理；現(xiàn)代稅收制度；稅收制度建設(shè)；稅收治理

國家治理的核心是權(quán)力治理。作為國家稅收權(quán)力運(yùn)行的制度安排，稅收制度體現(xiàn)并承載著政府與市場、政府與社會、中央與地方等方面的基本關(guān)系，承載著國家的興衰，是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱?，F(xiàn)代稅收制度建設(shè)既要遵循現(xiàn)代化國家稅收制度的基本規(guī)律，又要立足國情，并與國家治理現(xiàn)代化相適應(yīng)。本文圍繞國家治理與稅收制度建設(shè)這一主題，解析稅收制度建設(shè)的本質(zhì)，探討國家治理現(xiàn)代化視域下我國稅收制度建設(shè)的系統(tǒng)邏輯，并提出基本路徑選擇。

一、稅收制度供給關(guān)乎國家興衰

古今中外的歷史和現(xiàn)實(shí)表明，大國崛起、王朝更替、政權(quán)變更或政治穩(wěn)定性等問題與國家治理能力密切相關(guān)，而國家治理能力實(shí)則國家制度供給的能力。

歷史上看，稅收是建立負(fù)責(zé)任、高效率國家的關(guān)鍵因素，稅收的歷史就是國家演化的歷史?，F(xiàn)代稅收不僅是經(jīng)濟(jì)問題，也不僅是政治問題，更是國家治理體系、國家變革的重要手段和國家治理能力提升的重要工具。凡是稅收制度和政策安排得比較科學(xué)、比較合理之時，也是國家繁榮昌盛之時。而稅收改革失效失敗的后果也很嚴(yán)重。概要而論：(1)現(xiàn)代財政制度是約束和引導(dǎo)公權(quán)力運(yùn)行的重要制度。對公權(quán)力的有效約束是國家治理現(xiàn)代化的基本要求?，F(xiàn)代財政制度通過稅收法定約束政府征稅權(quán)力，通過中央與地方財稅關(guān)系法定約束政府分錢的權(quán)力，通過預(yù)算制度約束政府花錢的權(quán)力，從而為公權(quán)力規(guī)范運(yùn)行奠定基礎(chǔ)，借以建立穩(wěn)定的政府與公民的關(guān)系，促進(jìn)國家長治久安。這是基于稅收法定可以建立政府與公民在征稅問題上有效協(xié)商的機(jī)制，有利于防止暴力革命式的政權(quán)更替。(2)作為分稅制基礎(chǔ)的財權(quán)事權(quán)的科學(xué)合理劃分是國家治理順暢運(yùn)行的前提。只有當(dāng)各級政府的事權(quán)界定清楚了，各項(xiàng)政府職能的履行才可能落到實(shí)處，國家治理的相關(guān)活動才可能運(yùn)行順暢，否則各級政府之間的推諉扯皮將嚴(yán)重影響一國的治理效率，甚至?xí)l(fā)國家治理危機(jī)的升級。①比如，前南斯拉夫等國家就是財稅過度分權(quán)帶來的中央財力下降，使得許多中央職能無法有效履行，地區(qū)差距不斷擴(kuò)大，導(dǎo)致中央與地方以及地方之間的矛盾不斷激化，最后誘致國家解體。因此，建立各級政府之間權(quán)責(zé)對等的財稅體制是國家治理現(xiàn)代化必然要求。(3)稅收是喂養(yǎng)政府的奶娘。政府是國家治理的重要主體，稅收是政府職能履行的物質(zhì)基礎(chǔ)，沒有這個物質(zhì)基礎(chǔ)，國家機(jī)器將無法運(yùn)轉(zhuǎn)，國家治理無從談起。稅收制度是否科學(xué)合理，將決定一個國家整體的治理效率。(4)約束稅收征管的稅收法定原則和現(xiàn)代預(yù)算制度是國家治理現(xiàn)代化的重要載體和標(biāo)志。由于國家的財政收入越來越依賴于私人部門的財富，這促成了納稅人意識逐漸形成。納稅人不僅希望將國家的征稅行為納入某種制度化的約束，而且越來越要求國家能夠負(fù)責(zé)任地花好納稅人的錢。現(xiàn)代預(yù)算制度保證政府將錢花到公眾最需要的地方，使得政府的公共性導(dǎo)向得以真正確立，從而坐實(shí)公共政府。

可見，稅收制度是國家財政政策、經(jīng)濟(jì)體制與法律規(guī)則的綜合載體，是國家治理的重要抓手和助推器。稅收是國家治理的物質(zhì)起點(diǎn)，沒有稅收，便沒有國家治理?！袄碡敗笨梢浴爸螄保\如奧地利經(jīng)濟(jì)學(xué)家熊彼特所言：“只要稅收成為事實(shí)，它便會成為社會發(fā)展的推手，它可以改變社會結(jié)構(gòu)，只要掌握了稅收的力量，便掌握了國家命運(yùn)的推動力量?！雹贘oseph A.Schurnpter,The Crisis of the Tax State,International Economic Papers,1954,(4).國家治理體系與國家治理能力現(xiàn)代化的實(shí)現(xiàn)，離不開稅收治理的參與。

二、現(xiàn)代稅收制度的基本標(biāo)尺

稅收源遠(yuǎn)流長，稅收制度充滿著各種復(fù)雜的利益關(guān)系，充滿著利益計算和利益博弈。傳統(tǒng)稅收制度和現(xiàn)代稅收制度最為本質(zhì)的區(qū)別，在于國家收支（收錢、分錢和花錢）所受約束的程度。在傳統(tǒng)稅收制度下，“普天之下莫非王土，率土之濱莫非王臣”，天下是君王的“家天下”，“國家為君王的私有財產(chǎn)”，公眾無權(quán)過問也并不關(guān)心國家收支。而現(xiàn)代稅收制度的本質(zhì)，是把國家稅收權(quán)力關(guān)進(jìn)“制度的籠子”，將其運(yùn)行置入“金魚缸之中”。概要而論，有以下幾個基本標(biāo)尺：

（一）稅收之征：確定稅收法定原則

稅收法定原則是一個歷史悠久、國際通行的基本法律原則，指導(dǎo)著稅收立法、執(zhí)法和司法，對規(guī)范政府征稅權(quán)、保障納稅人權(quán)利至為關(guān)鍵，被稱為稅法領(lǐng)域的“帝王原則”。

稅收法定原則肇始于1215年的英國《大憲章》。其大部分條款旨在限制國王的絕對權(quán)利，因此被認(rèn)為是“王在法下”的開端，甚至是君主立憲制的根基。大憲章明確，“沒有公意許可不得征稅”，其精神隨后擴(kuò)展至全球范圍，并體現(xiàn)在絕大多數(shù)國家的憲法中。

（二）稅收之用：確立現(xiàn)代預(yù)算制度

與稅收法定原則的產(chǎn)生一致，現(xiàn)代預(yù)算制度同樣始于英國。光榮革命之后，英國逐步建立起君主立憲政體，議會對政府財政的控制范圍進(jìn)一步擴(kuò)大，逐步囊括對國王個人支出的監(jiān)管、將王室年俸中的私人支出與國家支出分離，將大部分的王室世襲收入轉(zhuǎn)為由議會征收和撥付。此后，議會對預(yù)算權(quán)的完全控制的實(shí)現(xiàn)，奠定了英國現(xiàn)代預(yù)算制度的主體框架。

美國在1880—1920年“進(jìn)步時代”也進(jìn)行了一系列深刻的制度建設(shè)，奠定了其現(xiàn)代國家的基礎(chǔ)。其中最重要和最根本的進(jìn)步就是美國現(xiàn)代財政制度的形成。在收入方面引入個人所得稅的同時，在支出方面引入現(xiàn)代預(yù)算制度。預(yù)算是一種對政府和官員非暴力的制度控制方法。美國現(xiàn)代財政制度的構(gòu)建，確保了美國政府具有足夠的財政汲取能力以應(yīng)對急劇的社會變遷所引發(fā)的沖突和危機(jī)，又有效地遏制了政府機(jī)構(gòu)和公職人員腐敗的勢頭，改善了政府與公民的關(guān)系，提高了政府整體效率。

（三）稅收之分：確立財權(quán)與事權(quán)相匹配原則

中央政府和地方政府職能作用的劃分及其實(shí)現(xiàn)，應(yīng)有相應(yīng)的物質(zhì)基礎(chǔ)即財力作保障，客觀需要事權(quán)財權(quán)相匹配，做到拿多少錢干多少事。如果二者錯位形成“剪刀差”，會引發(fā)政治危機(jī)。在英國從13世紀(jì)資本主義初萌芽到發(fā)展成熟的數(shù)百年發(fā)展演變過程，中央與地方關(guān)系不斷調(diào)整規(guī)范，最終以法律形式固定下來。同樣，美國獨(dú)立戰(zhàn)爭勝利后，為防止地方政府各吹各的號各唱各的調(diào)以及各個州之間相互征收重稅，通過召開制憲會議，借憲法來規(guī)定中央和地方事怎么干、錢怎么分，政府之間的分工有法律依據(jù)，這就避免了政府之間相互推諉扯皮問題的發(fā)生。

（四）稅收之魂：確立稅收公平原則

傳統(tǒng)國家稅收本質(zhì)上強(qiáng)調(diào)稅收的財政職能和經(jīng)濟(jì)職能，稅收治理更多是以政府為中心。而現(xiàn)代稅收本質(zhì)上在堅守稅收的財政職能、經(jīng)濟(jì)職能的同時，更多地強(qiáng)調(diào)稅收的社會職能，以保障和改善民生為重點(diǎn)，以社會公平正義為導(dǎo)向重構(gòu)稅收治理全過程。從國家稅收到民生稅收具有較為豐富的理論意義和深厚的實(shí)踐價值（柳華平，2013）。促進(jìn)社會公平正義稅收核心價值觀的確立，使人格化的稅收有了“根”和“魂”，而不是“行尸走肉”。進(jìn)一步強(qiáng)化稅務(wù)行政和政府的合法性、正當(dāng)性，也使稅收超越財政經(jīng)濟(jì)范疇的一般意義，在國家治理中大有可為、大有作為。

可以通過稅收和轉(zhuǎn)移支付對市場經(jīng)濟(jì)形成的收入分配格局予以調(diào)整。比如，對高收入家庭課征累進(jìn)所得稅并對低收入家庭給予補(bǔ)助從而縮小收入分配差距，促進(jìn)社會公平?！斑M(jìn)步時代”的美國，財富的集聚也帶來了貧富的兩極分化，在這種條件下美國開始在1913年開征個人所得稅，①個人所得稅具有簡單、公平、穩(wěn)定的特點(diǎn)，量能負(fù)擔(dān)，當(dāng)時在美國還被批為具有共產(chǎn)主義性質(zhì)，曾被最高法院宣布為違憲，直到1913年才通過。并在1916年推出遺產(chǎn)稅，逐步建立起以所得稅和財產(chǎn)稅為主的稅制，使得稅收發(fā)揮調(diào)節(jié)貧富差距的作用。

三、稅收制度建設(shè)的系統(tǒng)邏輯

現(xiàn)代稅收制度的形成過程和標(biāo)尺表明，現(xiàn)代稅收制度是把國家稅收權(quán)力關(guān)進(jìn)“制度的籠子”，邏輯要求稅收治理實(shí)現(xiàn)善治，是政府與納稅人的協(xié)同管理，強(qiáng)調(diào)合法性、透明性、責(zé)任性、法治、回應(yīng)和績效?，F(xiàn)代稅收制度是一個有機(jī)、協(xié)調(diào)、動態(tài)和整體的制度運(yùn)行體系。

對于國家稅收權(quán)力運(yùn)行的制度安排，當(dāng)前學(xué)術(shù)界、理論界和稅務(wù)行政當(dāng)局對稅收制度的分類尚未有一個權(quán)威的界定，可謂智者見智、仁者見仁，眾說紛紜。本文認(rèn)為，從稅收功能定位視角而論，稅收制度可以總體上從廣義和狹義兩個層面加以區(qū)隔。一般來說，狹義的稅收制度即指稅種制度，規(guī)定征納雙方的權(quán)利義務(wù)實(shí)體內(nèi)容，即稅收實(shí)體制度。而廣義的稅收制度體系包括三個層面：稅收基礎(chǔ)制度、稅收實(shí)體制度、稅收征管制度。相應(yīng)的，稅收制度建設(shè)實(shí)際包括稅收基礎(chǔ)制度建設(shè)、稅收實(shí)體制度建設(shè)、稅收征管制度建設(shè)三個層面。其中，稅收基礎(chǔ)制度關(guān)系稅收治理的基礎(chǔ)理念和價值原則，基本表現(xiàn)形式為稅收基本法、稅收征管法等；稅收實(shí)體制度規(guī)定稅收權(quán)利義務(wù)實(shí)體內(nèi)容，基本表現(xiàn)形式為各稅種實(shí)體法；稅收征管制度關(guān)系稅收實(shí)體權(quán)利義務(wù)的落實(shí)程序及實(shí)現(xiàn)方式，基本表現(xiàn)形式為稅收征管體制機(jī)制。稅收治理體系和治理能力是一個有機(jī)整體，推進(jìn)稅收治理體系的現(xiàn)代化與增強(qiáng)稅收治理能力，是同一過程中相輔相成的兩個方面。有了良好的稅收治理體系，才能提高國家治理能力；反之，提高稅收治理能力，有助于充分發(fā)揮稅收治理體系的效能。

總體而論，稅收基礎(chǔ)制度、稅收實(shí)體制度關(guān)乎稅收治理體系，而稅收征管制度關(guān)乎稅收治理能力，三者的區(qū)隔與內(nèi)在聯(lián)系構(gòu)成了稅收制度建設(shè)的大邏輯。

國家稅收制度作為一項(xiàng)系統(tǒng)工程，猶如蓋一座大樓，首先必須要有一個穩(wěn)固的基座（地基），在此基礎(chǔ)上搭建一個基本的框架結(jié)構(gòu)，進(jìn)而進(jìn)行功能性的分割布局以及相應(yīng)裝修。居于底端的稅收基礎(chǔ)制度就像大樓的地基一樣，追求價值層面的耐久性，強(qiáng)調(diào)牢固扎實(shí)，②基礎(chǔ)制度猶如一座建筑的地基，需要考慮耐久性，而要保證基礎(chǔ)制度的牢固扎實(shí)，就要尋求將制度根基建立在普遍人性的基礎(chǔ)上，從最大限度地防范自圖便利的人性弱點(diǎn)的角度考慮制度安排，因此，能否公平有效地防止社會中任何強(qiáng)者（個人、有組織的集團(tuán)或機(jī)構(gòu)）壟斷權(quán)力并公器私用是最起碼的要求。但更具有形而上的頂層意義；居于中端的稅收實(shí)體制度類似大樓的框架結(jié)構(gòu)（四梁八柱），追求穩(wěn)定性，是稅收制度的核心載體；居于表層的稅收征管制度猶如房間的功能性裝修，追求適宜性，是落實(shí)稅收基礎(chǔ)價值理念和稅收實(shí)體內(nèi)容安排的程序保障。三個層面的制度在發(fā)揮各自功能的同時，通過一定程度的互動影響實(shí)現(xiàn)相互關(guān)聯(lián)、相輔相成。具體如下圖所示：

稅收制度建設(shè)三層結(jié)構(gòu)的系統(tǒng)邏輯

四、稅收制度建設(shè)的基本路徑選擇

（一）稅收基礎(chǔ)制度建設(shè)：民生價值與稅收法定并重

公平正義取向與稅收法定原則是稅收制度體系大廈耐久性的根基，是現(xiàn)代稅收基礎(chǔ)制度必須涵蓋的兩個要點(diǎn)。公平正義是其耐久性的內(nèi)核，法定原則則是其耐久性內(nèi)核的容器。我國現(xiàn)行稅制肇始于1994年的稅制改革，已經(jīng)有22個年頭了。其間雖然也有過全面推開“營改增”等不少的調(diào)整和修補(bǔ)，但總體格局可以說基本穩(wěn)定。

經(jīng)濟(jì)社會的深刻變革是稅收制度建設(shè)和稅種改革的原動力。我國當(dāng)前的主要矛盾和矛盾的主要方面，是在發(fā)展的同時帶來了貧富懸殊、兩極分化問題。國家統(tǒng)計局公布的2015年全國居民收入基尼系數(shù)為0.462，超過國際公認(rèn)的0.4警戒線，國家統(tǒng)計局所公布的2003年至2014年中國居民收入基尼系數(shù)一直在0.47～0.49間波動。國富與民富并不矛盾對立，國富未必會導(dǎo)致民窮。事實(shí)上，20世紀(jì)初期以后市場經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家的財政收入占GDP的比重由10%左右逐步上升到30%，甚至40%、50%，也是整個經(jīng)濟(jì)社會最為發(fā)展的時期，社會公眾也同步處于相當(dāng)富裕的時期。至少從實(shí)踐來看，雖然政府稅收比較多，但如果同時政府向公眾提供的各種社會保障和社會福利、醫(yī)療衛(wèi)生、教育文化、住房保障、交通設(shè)施、環(huán)境治理等方面的公共服務(wù)也多，相應(yīng)地公眾也就減少了這些方面的支出，實(shí)際上相當(dāng)于公眾增加了收入。在一定意義上而言，這就是發(fā)達(dá)國家的“高工資、高稅收、高福利”的實(shí)質(zhì)。當(dāng)然，如果政府收稅不是為了公眾，而是為了滿足少數(shù)人的利益，政府集中得越多，老百姓當(dāng)然會越來越窮?？陀^地看，從2003年開始，我國中央政府已采取一系列政策措施避免出現(xiàn)這種壞的狀況，民生政府建設(shè)卓有成效。比如，從財政上而言，政府通過努力調(diào)整財政支出結(jié)構(gòu)，加大民生方面的支出，兩極分化的趨勢正在得以扭轉(zhuǎn)?？梢栽O(shè)想，假如沒有這些稅收或者財政收入的增加，以及由此轉(zhuǎn)換而來的財政支出和公共品、公共服務(wù)的提供，恐怕絕大多數(shù)民眾將更為貧窮，社會矛盾將更加激化。中央政府已經(jīng)明確，要“更加注重保障和改善民生，促進(jìn)社會公平正義”，同時還提出“創(chuàng)新、協(xié)調(diào)、綠色、開放、共享”五大發(fā)展理念，彰顯了執(zhí)政黨對中國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展規(guī)律的認(rèn)識水平的深化，是對發(fā)展經(jīng)濟(jì)學(xué)理論的豐富和發(fā)展。因此，在稅收基礎(chǔ)制度建設(shè)上，應(yīng)相應(yīng)進(jìn)行結(jié)構(gòu)性和適應(yīng)性并重的改革，重要的是基于社會公平正義取向，以民生為出發(fā)點(diǎn)和落腳點(diǎn)，以公平正義作為檢驗(yàn)和評判改革績效的“試金石”。①從我國稅制改革看，2014年6月30日中共中央政治局審議通過《深化財稅體制改革總體方案》，明確要求堅持處理好政府與市場的關(guān)系，堅持發(fā)揮中央與地方兩個積極性，堅持兼顧效率與公平，堅持統(tǒng)籌當(dāng)前與長遠(yuǎn)利益，堅持總體設(shè)計和分步實(shí)施相結(jié)合。其中體現(xiàn)的就是理念指導(dǎo)下的標(biāo)準(zhǔn)把握問題。

落實(shí)稅收法定原則，推進(jìn)依法治稅，是稅收發(fā)展的基礎(chǔ)，也是穩(wěn)定器。近年來，稅收法定觀念逐步得到加強(qiáng)。①我國稅收大部分不能法定，有著歷史原因。1984年和1985年，全國人大及其常委會對國務(wù)院進(jìn)行了兩次立法授權(quán)，讓渡了大部分稅收立法權(quán)?？陀^而言，改革開放之初，稅收立法授權(quán)在當(dāng)時有一定的必然性和合理性，但是時至今日，已弊端叢生，也給法治中國的建立帶來了不小的阻力。稅權(quán)不能“關(guān)起門”來使用，更不能想怎么用就怎么用?？梢哉f，稅收背后必須體現(xiàn)最大限度的民主、最廣泛的民意參與。但稅收基礎(chǔ)制度建設(shè)在法治化方面仍須進(jìn)一步努力，將民生稅收應(yīng)有之義通過法律的形式固定下來，尤其是稅收基本法缺位問題亟待解決。另外，稅制改革先行還是稅收立法先行呢？一方面，作為全面深化改革的先導(dǎo)，財稅體制改革扮演著國家治理現(xiàn)代化基礎(chǔ)和重要支柱的角色，稅制改革時間緊、任務(wù)重、要求高，需要“摸著石頭過河”，“膽子要大”；另一方面，“凡屬重大改革都要于法有據(jù)”，稅收法定最大限度地協(xié)調(diào)和平衡公民之間以及公民與政府之間的利益矛盾，以使公共稅收管理活動取得公民最大限度的同意和認(rèn)可，堪稱稅法領(lǐng)域的“帝王原則”。落實(shí)稅收法定，應(yīng)處理好法律規(guī)范穩(wěn)定性與稅收制度動態(tài)性、法律調(diào)整復(fù)雜性與稅收調(diào)節(jié)靈活性、法治建設(shè)統(tǒng)一性與政策需求多樣性等矛盾，把握好深化稅制改革與完善稅收立法的關(guān)系，區(qū)分輕重緩急，積極穩(wěn)妥推進(jìn)。

（二）稅收實(shí)體制度建設(shè)：穩(wěn)定收入與優(yōu)化結(jié)構(gòu)兼顧

滿足財政收入是稅收的基本職能，稅收實(shí)體制度結(jié)構(gòu)合理、科學(xué)高效是其職能實(shí)現(xiàn)的基本保證。當(dāng)前中國的宏觀稅負(fù)水平既不能增加，也不宜減少。在黨的十八屆三中全會的決定中，完善稅制有“穩(wěn)定稅負(fù)”“保持現(xiàn)有中央和地方財力格局總體穩(wěn)定”兩大約束條件。在此前提下，一“減”必有一“加”，在“給”與“予”、“舍”與“得”的關(guān)系中，次序有先后、空間有騰挪。一方面，為穩(wěn)定稅負(fù)，“營改增”騰挪出的稅收空間，必將通過后續(xù)稅制改革進(jìn)行填補(bǔ)。財政赤字率從2015年的2.3%提高到2016年的3%，只是將調(diào)節(jié)年度稅收的“水池”做大，長期來看“營改增”仍是結(jié)構(gòu)性減稅，不是總體減稅；另一方面，為保持現(xiàn)有中央和地方財力格局總體穩(wěn)定，中央、地方收入預(yù)算級次調(diào)整將伴隨稅制結(jié)構(gòu)優(yōu)化的始終。唯有如此，才不會因某個稅種的增減，導(dǎo)致?lián)p害地方利益，或者削弱中央財力。

隨著我國經(jīng)濟(jì)社會發(fā)展，現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)性問題開始凸顯。宜逐步提高直接稅比重，在提升來自于自然人繳納的稅收收入比重的同時，逐步降低來自于企業(yè)繳納的稅收收入比重，有助于將基本上由企業(yè)“獨(dú)挑”稅負(fù)為由企業(yè)和自然人“分擔(dān)”稅負(fù)，更好地實(shí)現(xiàn)稅收職能。

需要明確的是，無論從直接稅、間接稅的占比看，還是從自然人、法人直接承載納稅義務(wù)的占比看，我國現(xiàn)行稅制結(jié)構(gòu)與社會經(jīng)濟(jì)發(fā)展的實(shí)際是總體適應(yīng)的，與稅收征管能力、全社會稅收環(huán)境也是總體匹配的。由此，我國稅制結(jié)構(gòu)的優(yōu)化絕非一時之功，不可能一蹴而就，有一個自然的水到渠成的發(fā)展過程。

（三）稅收征管制度建設(shè)：落實(shí)深化國稅、地稅征管體制改革

稅收基礎(chǔ)制度、實(shí)體制度運(yùn)行績效取決于稅收征管制度，稅收征管體制是稅收征管制度落地的抓手和保障。稅收征管體制內(nèi)涵豐富，主要涵蓋以下方面：一是稅收的征管權(quán)限，這由央地財政事權(quán)劃分決定；二是稅收征管模式，或者說是稅收征管資源配置格局；三是稅收征管機(jī)構(gòu)的設(shè)置，既包括分稅制下國地稅分設(shè)的兩套機(jī)構(gòu)設(shè)置，也包括國地稅內(nèi)部機(jī)構(gòu)設(shè)置。

從總體上看，新中國成立以來，我國稅收征管制度經(jīng)歷了以下變遷過程——兩步棋。第一步棋：理順稅務(wù)人與稅務(wù)機(jī)關(guān)的關(guān)系；第二步棋：理順納稅人與稅務(wù)人的關(guān)系?！皟刹狡濉逼迕骐m不同，但落子一致。我國稅收歷史上的幾次重大征管改革，雖然棋面皆不相同，改革的目的和路徑卻有相似之處。一是改革的基本目的是一致的，都是通過改革力求提高征管質(zhì)量和效率。二是改革都把組織機(jī)構(gòu)和職能的調(diào)整作為關(guān)注點(diǎn)之一，都呈現(xiàn)出更新變革式的體制調(diào)整。三是強(qiáng)調(diào)征管體制的環(huán)境適應(yīng)性。歷次改革都與當(dāng)時經(jīng)濟(jì)形勢相適應(yīng)、與政府改革相適應(yīng)、與稅制情況相適應(yīng)。接下來便是第三步棋：理順國稅地稅機(jī)關(guān)的關(guān)系。在全面深化改革的大背景下，《深化國稅、地稅征管體制改革方案》拉開了深化國稅、地稅征管體制改革的大幕，推動服務(wù)深度融合、執(zhí)法適度整合、信息高度聚合，著力解決現(xiàn)行征管體制中存在的突出和深層次問題。可以預(yù)期，國稅地稅關(guān)系從“你是你，我是我”向“你中有我，我中有你”演變，向“你就是我，我就是你”蛻變。

深化國稅、地稅征管體制改革的一個重要取向是推進(jìn)稅收治理的多元協(xié)同共治，客觀要求有一套完善的“分工不分家”機(jī)制。在現(xiàn)有約束條件下，一方面，應(yīng)注重保障相關(guān)獨(dú)立主體的自治權(quán)，尊重分工，使其“在其位，謀其政”；另一方面，統(tǒng)籌各方面主體權(quán)責(zé)。整個稅收管理系統(tǒng)應(yīng)是一個互動融合的開放性系統(tǒng)，要進(jìn)一步理順中央和地方政府之間、政府部門之間、國稅地稅機(jī)關(guān)之間、征納之間的關(guān)系，并將各主體納入到稅收綜合決策機(jī)制中來。稅收治理議題的提出、信息的披露與共享，以及決策的過程都應(yīng)充分考慮各主體的意愿，尊重各主體在整個治理過程中的利益訴求，以保證各主體的參與度。從責(zé)任分配來看，應(yīng)將稅收治理責(zé)任按權(quán)力（利）合理分配，確保各主體承擔(dān)相應(yīng)的責(zé)任，并避免各自為政、相互掣肘或“各人自掃門前雪，不管他人瓦上霜”的情況。同時，加強(qiáng)責(zé)任監(jiān)管，使稅收治理的多元主體真正發(fā)揮相應(yīng)的作用，產(chǎn)生“1＋1＋1＞3”的效果。

當(dāng)前正在進(jìn)行的深化國稅、地稅征管體制改革本質(zhì)是稅收職權(quán)、資源、人員的優(yōu)化配置，是國家簡政放權(quán)、放管結(jié)合、優(yōu)化服務(wù)“放管服”改革在稅收領(lǐng)域的實(shí)踐。從本質(zhì)上看，深化國稅、地稅征管體制改革和“放管服”改革是一致的，體制改革即職能轉(zhuǎn)變和簡政放權(quán)。首先，在職能配置上做“除法”，進(jìn)一步推進(jìn)簡政放權(quán)。其次，在服務(wù)供給上做“加法”，進(jìn)一步優(yōu)化稅收服務(wù)。再次，在監(jiān)督管理上做“減法”，進(jìn)一步創(chuàng)新稅收管理。最后，在運(yùn)行方式上做“乘法”，進(jìn)一步落實(shí)稅收法定。從稅收主業(yè)視角看，征管體制改革應(yīng)進(jìn)一步著力驅(qū)動稅收征管創(chuàng)新轉(zhuǎn)型。

五、結(jié)語

本文研究基于稅收制度建設(shè)是把國家稅收權(quán)力關(guān)進(jìn)“制度的籠子”的本質(zhì)分析，從國家治理現(xiàn)代化視域檢討我國稅收制度建設(shè)的基本定位，并從學(xué)理上搭建了稅收制度建設(shè)的稅收基礎(chǔ)制度、稅收實(shí)體制度、稅收征管制度三層結(jié)構(gòu)系統(tǒng)邏輯，詮釋了稅收治理體系和治理能力層面三者之間的內(nèi)在邏輯關(guān)系，實(shí)際上也就是稅收制度建設(shè)戰(zhàn)略目標(biāo)和戰(zhàn)略舉措問題。一言以概之，可以說，服務(wù)國家治理現(xiàn)代化是全部稅收制度建設(shè)的基本定位取向，其中，推進(jìn)民生價值與稅收法定并重的稅收基礎(chǔ)制度建設(shè)是稅收發(fā)展的穩(wěn)定器，深化稅收實(shí)體制度改革是稅收發(fā)展的動力，深化國稅、地稅征管體制改革是稅收發(fā)展目標(biāo)落地的具體抓手。

[1]戴長征.中國國家治理體系與治理能力建設(shè)初探[J].中國行政管理，2014,(1).

[2]高培勇.財稅體制改革與國家治理現(xiàn)代化[M].北京：社會科學(xué)文獻(xiàn)出版社,2014.

[3]高培勇.論完善稅收制度的新階段 [J].經(jīng)濟(jì)研究,2015,(2).

[4]高新軍.“進(jìn)步時代”紐約預(yù)算改革的啟示[J].南風(fēng)窗, 2008,(20).

[5]柳華平.朱明熙.我國稅制結(jié)構(gòu)及稅收征管改革的民生取向思考[J].經(jīng)濟(jì)學(xué)家.2013,(1).

[6]柳華平.稅收現(xiàn)代化的邏輯——目標(biāo)框架與實(shí)現(xiàn)路徑[J].稅收經(jīng)濟(jì)研究, 2015,(4).

[7]張景華.良稅的邏輯——評《善與惡——稅收在文明進(jìn)程中的影響》[J].國際稅收, 2015,(11).

[8]韋 森.大轉(zhuǎn)型：中國改革下一步[M].北京：中信出版社,2012.

[9]燕繼榮.現(xiàn)代國家治理與制度建設(shè)[J].中國行政管理,2014,(5).

（責(zé)任編輯：啟明）

F812.422

A

2095-1280(2016)06-0001-06

*本文獲得國家社科基金項(xiàng)目“國家治理與現(xiàn)代稅收制度構(gòu)建研究”（項(xiàng)目編號：16CJL003）的支持。

柳華平，男，四川省國家稅務(wù)局辦公室主任，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士；張景華，男，中共國家稅務(wù)總局黨校副研究員，經(jīng)濟(jì)學(xué)博士；郝曉薇，女，西南財經(jīng)大學(xué)財稅學(xué)院講師，管理學(xué)博士。