淺談風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中主營營業(yè)收入審計(jì)存在問題及審計(jì)方法

文/魏巍

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淺談風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中主營營業(yè)收入審計(jì)存在問題及審計(jì)方法

文/魏巍

摘要：在活躍的市場經(jīng)濟(jì)中，但由于內(nèi)部控制不健全、公司架構(gòu)不合理、虛構(gòu)財(cái)務(wù)信息等問題，加大了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。傳統(tǒng)的審計(jì)方法也逐漸轉(zhuǎn)變?yōu)橐燥L(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向?qū)彽挠?jì)方法，識別重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)效果與效率，合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)性、可靠性。

關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向；營業(yè)收入；審計(jì)問題；審計(jì)方法

一、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中主營營業(yè)收入審計(jì)存在問題

(一)提前或推后確認(rèn)收入

企業(yè)為了滿足當(dāng)期的營業(yè)收入、利潤的需要，可能會提前或推后確認(rèn)收入，這種情況是不符合《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》及稅法的規(guī)定的相關(guān)要求，常見的情況包括：提前或推后開具發(fā)票確認(rèn)收入；篡改發(fā)貨記錄、發(fā)票信息提前或推后確認(rèn)收入；商品所有權(quán)的風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬尚未轉(zhuǎn)移提前確認(rèn)收入；成本無法可靠計(jì)計(jì)量提前確認(rèn)收入；防止后期利潤下滑延遲確認(rèn)收入等?！镀髽I(yè)所得稅》從稅法的角度上明確規(guī)定了收入確認(rèn)的條件，并不以開具發(fā)票作為收入的實(shí)現(xiàn)。

(二)未按照規(guī)定正確使用完工百分比法確認(rèn)收入

工程建設(shè)企業(yè)采用完工百分比法確認(rèn)收入，在實(shí)際運(yùn)用時(shí)該方法的可操縱性非常強(qiáng)?！镀髽I(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定了完工百分比法的計(jì)算規(guī)則，但在具體操作中，也會存在低估成本、高估收入的情況，或是虛構(gòu)成本的發(fā)生、或是人為調(diào)整完工百分比等問題。

(三)具有重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入

重大不確定性的銷售包括：具有質(zhì)保期的商品銷售、附有售后回購、售后回租條件的商品銷售、附有銷售退回條件的商品銷售、買方可能存在拒付貨款的情況等，由于無法同時(shí)滿足收入確認(rèn)條件的，對此種具有重大不確定性的銷售不應(yīng)該確認(rèn)收入。但是實(shí)際工作中，依然存在對上述交易進(jìn)行確認(rèn)收入的的情況，虛增收入，操縱利潤。

(四)簽訂虛假合同，操縱營業(yè)收入

企業(yè)與第三方簽訂虛假合同，偽造生產(chǎn)記錄、發(fā)貨記錄和發(fā)票，虛增收入?；蚴瞧髽I(yè)(包含母子公司)與第三方簽訂合同，產(chǎn)品銷售后，確認(rèn)收入，而第三方與子公司再次簽訂合同，將產(chǎn)品再次出售給子公司，子公司作為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等進(jìn)行確認(rèn)，避免關(guān)聯(lián)交易內(nèi)部抵消，從而實(shí)現(xiàn)對收入、利潤的操縱。

二、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中主營營業(yè)收入審計(jì)方法

(一)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)程序

風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是以審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)模型為基礎(chǔ)進(jìn)行的審計(jì)，審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)來源于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，而錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)受經(jīng)營風(fēng)險(xiǎn)和舞弊風(fēng)險(xiǎn)的影響。管理層舞弊方式層出不窮，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式應(yīng)運(yùn)而生，以被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評估為基礎(chǔ)，綜合分析影響企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的各種因素，了解被審計(jì)單位的經(jīng)營環(huán)境，制定重要性水平和可容忍誤差，對企業(yè)進(jìn)行重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)評估，根據(jù)風(fēng)險(xiǎn)評估的結(jié)果，進(jìn)一步確定審計(jì)的范圍和重點(diǎn)，開展控制測試審計(jì)程序和實(shí)質(zhì)性測試審計(jì)程序。

(二)提前或推后確認(rèn)收入的審計(jì)方法

注冊會計(jì)師在審計(jì)時(shí)通常采用以下審計(jì)方法：1.實(shí)施控制測試，選取一定的樣本量進(jìn)行穿行測試，檢查銷售合同、生產(chǎn)記錄、出入庫單據(jù)、發(fā)貨單據(jù)、發(fā)票等，確認(rèn)企業(yè)的內(nèi)部控制設(shè)計(jì)是否合理、運(yùn)行是否有效，單據(jù)是否真實(shí)；2.對存貨進(jìn)行實(shí)地盤點(diǎn)，觀察實(shí)際的生產(chǎn)過程，確認(rèn)貨物發(fā)出的真實(shí)性；3.關(guān)注合同、出入庫、發(fā)貨記錄、發(fā)票等日期的一致性；4.對應(yīng)收賬款的借方發(fā)生額同收入及銷項(xiàng)稅合計(jì)進(jìn)行測算，分析差異是否合理；5.對應(yīng)收賬款及營業(yè)收入進(jìn)行函證，關(guān)注客戶是否真實(shí)收到商品、確認(rèn)應(yīng)收賬款的發(fā)生；6.關(guān)注應(yīng)收賬款的回收情況，是否存在提前確認(rèn)收入、長期掛賬的應(yīng)收賬款是否存在虛構(gòu)收入等。

(三)未按照至規(guī)定正確使用完工百分比法確認(rèn)收入的審計(jì)方法

注冊會計(jì)師可以采用以下審計(jì)方法：1.了解被審計(jì)單位是否有完善的相關(guān)內(nèi)部控制制度、是否具備完善的成本核算辦法、是否具有可靠的財(cái)務(wù)報(bào)告制度，以便有效的歸集成本的發(fā)生，合理的預(yù)測將要發(fā)生的剩余成本；2.若被審計(jì)單位內(nèi)部控制可以信賴，選取一定樣本量，進(jìn)行穿行測試，檢查內(nèi)部控制的執(zhí)行是否有效，單據(jù)是否真實(shí)、可靠，完工百分比法確認(rèn)的收入是否合理；3.檢查具體的合同條款，若條款有變化，檢查是否有附加合同或者相關(guān)協(xié)議，進(jìn)行調(diào)整；4.注冊會計(jì)師依靠職業(yè)判斷，可以利用專家的工作，對完工程度進(jìn)行確認(rèn)。

(四)具有重大不確定性時(shí)確認(rèn)收入的審計(jì)方法

當(dāng)銷售業(yè)務(wù)具有重大不確定時(shí)，按照《中國注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)準(zhǔn)則》的規(guī)定，實(shí)施下列審計(jì)程序：1.檢查相關(guān)的銷售合同、出入庫單據(jù)、發(fā)運(yùn)單據(jù)、發(fā)票，相關(guān)補(bǔ)充合同或協(xié)議，利用職業(yè)判斷，是否具有重大不確定性；2.了解行業(yè)慣例、客戶信用等、了解款項(xiàng)是否可以流入企業(yè)；3.對具有重大不確定性的銷售業(yè)務(wù)發(fā)函確認(rèn)，是否真實(shí)發(fā)生，是否具備收回款項(xiàng)的能力，若與賬面存在差異，深入了解差異存在的原因。

(五)簽訂虛假合同，操縱營業(yè)收入的審計(jì)方法

了解被審計(jì)單位是否可以及時(shí)識別舞弊現(xiàn)象，以及防范舞弊所采取的具體應(yīng)對措施。被審計(jì)單位可能為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)利益而進(jìn)行舞弊，也可能損害企業(yè)的經(jīng)濟(jì)利益進(jìn)行舞弊，注冊會計(jì)師都應(yīng)保持獨(dú)立的職業(yè)精神，保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，實(shí)施必要的審計(jì)程序，合理保證財(cái)務(wù)報(bào)表的真實(shí)公允。可采用如下審計(jì)方法：1.與被審計(jì)單位的管理層，內(nèi)審人員、業(yè)務(wù)人員、法律顧問及其他專家保持必要的溝通，利用其他專業(yè)人士的經(jīng)驗(yàn)和能力，對舞弊發(fā)生的可能性進(jìn)行綜合判斷；2.運(yùn)用職業(yè)判斷，按照實(shí)質(zhì)重于形式的的原則，判斷商品所有權(quán)上的風(fēng)險(xiǎn)及報(bào)酬是否真實(shí)轉(zhuǎn)移；商品是否會存在售后回購的情況；3.根據(jù)不同的業(yè)務(wù)情況，判斷企業(yè)與第三方是否存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，如果存在關(guān)聯(lián)關(guān)系，則應(yīng)該按照關(guān)聯(lián)交易進(jìn)行會計(jì)處理。

參考文獻(xiàn)：

[1]田世棟.會計(jì)舞弊及會計(jì)報(bào)表營業(yè)收入的審計(jì)[J].現(xiàn)代經(jīng)濟(jì),2008,7(1).

[2]楊壽康，羅迎霞.現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論在中小企業(yè)IPO審計(jì)中的運(yùn)用[J].會計(jì)實(shí)務(wù),2012.2.

(作者單位：新疆華翔會計(jì)師有限責(zé)任會計(jì)師事務(wù)所)