“營改增”對報業(yè)集團財務報表的影響

文/岳霞

“營改增”對報業(yè)集團財務報表的影響

文/岳霞

“營改增”是當前財政領域的一項重大改革舉措，也是廣受社會各界關注的一個重要話題，目的是調整經濟結構，促進第三產業(yè)發(fā)展。“營改增”對包括報業(yè)在內的有關企業(yè)和經營單位，有著實實在在的利益影響。通過“營改增”對報業(yè)集團財務報表的影響分析，為報業(yè)集團的改革和發(fā)展提供決策依據。

“營改增”；報業(yè)集團；財務報表

從2012年1月1日起，在上海交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)開展營業(yè)稅改征增值稅試點，該政策把現代服務業(yè)納入“營改增”試點范圍，報業(yè)的廣告業(yè)務列入其中。廣告業(yè)務作為報業(yè)集團的最主要業(yè)務之一，稅收政策的變化將對財務報表帶來較大影響。主要通過分析“營改增”稅收政策對報業(yè)集團財務報表的影響，為提高企業(yè)收益促進企業(yè)發(fā)展提供決策依據。

一、“營改增”政策

“營改增”即營業(yè)稅改征增值稅，試點范圍的行業(yè)由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。報業(yè)集團在這次“營改增”中受到影響的主要是廣告業(yè)務，由繳納營業(yè)稅改為繳納增值稅。“營改增”前，廣告業(yè)務稅率統(tǒng)一按5%，計稅依據為營業(yè)額全額(除特殊規(guī)定差額納稅外)?！盃I改增”后，廣告業(yè)務納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人，一般納稅人稅率為6%，可以抵扣進項稅額，可以自主對外開增值稅專用發(fā)票；小規(guī)模納稅人稅率為3%，不可以抵扣進項稅額，不可以自主對外開具增值稅專用發(fā)票，可以向稅務局申請由稅務局代開增值稅專用發(fā)票。

二、“營改增”對報業(yè)集團財務報表的影響

營業(yè)稅和增值稅雖同為流轉稅，但在計稅依據、應納稅額的計算、發(fā)票使用和發(fā)票管理以及涉及的相關會計科目有著本質的不同。以下主要介紹“營改增”后，報業(yè)集團營業(yè)收入、營業(yè)稅金及附加、營業(yè)成本和稅金等會計科目的變化以及財務報表列報的影響。

(一)“營改增”對營業(yè)收入的影響

營業(yè)稅為價內稅，納稅人向購買方收取的全部價款和價外費用作為營業(yè)收入，營業(yè)收入中包含營業(yè)稅。增值稅為價外稅，納稅人向購買方收取的全部價款和價外費用扣除向購買方收取的銷項稅額作為營業(yè)收入，營業(yè)收入中不包含增值稅?！盃I改增”后，報業(yè)集團廣告業(yè)務在定價和銷量不變的前提下，財務報表中的營業(yè)收入會相應減少。即使凈利潤不受“營改增”的影響，利潤率(利潤/營業(yè)收入)也會由于營業(yè)收入的減少而上升，給財務報表增色不少。

“營改增”前，廣告代理業(yè)務的廣告發(fā)布費可以抵減營業(yè)收入；“營改增”后，廣告發(fā)布費只可在成本中列支，不可抵減營業(yè)收入。這一變化，對廣告代理業(yè)務較多的納稅人產生了較大的影響。在廣告代理業(yè)務中，廣告公司和廣告媒介之間的開票方式主要有兩種，一種是廣告公司向客戶開具全部的廣告費發(fā)票，廣告媒介再向廣告公司開具廣告發(fā)布費發(fā)票；另一種是廣告媒介向客戶開具廣告費發(fā)票，廣告公司再向廣告媒介開具代理費發(fā)票。雖然兩種開票方式廣告公司都只賺取代理費，但廣告公司的營業(yè)收入第一種開票方式遠高于第二種，兩種開票方式廣告媒介的廣告發(fā)布量和定價一定的情況下，廣告媒介的營業(yè)收入第二種開票方式遠高于第一種。同時兩種開票方式的選擇也給廣告公司和廣告媒介控制營業(yè)收入留下可操作空間。

(二)“營改增”對營業(yè)稅金及附加的影響

營業(yè)稅改征增值稅涉及的主要會計科目之一就是營業(yè)稅金及附加，營業(yè)稅涉及營業(yè)稅金及附加科目增值稅不涉及營業(yè)稅金及附加科目。計提營業(yè)稅時，會計分錄為借記營業(yè)稅金及附加，貸記應交稅費——應交營業(yè)稅，該筆分錄既涉及利潤表科目又涉及資產負債表科目。計提增值稅時，銷項稅額計入應交稅費——應交增值稅——銷項稅額的貸方，進項稅額計入應交稅費——應交增值稅——進項稅額的借方，進銷差額轉入應交稅費——未交增值稅，該筆分錄既不涉及營業(yè)稅金及附加科目，也不涉及利潤表其他會計科目，只涉及資產負債表會計科目。

“營改增”后，廣告業(yè)務繳納的稅額不再計入營業(yè)稅金及附加科目，利潤表中該科目金額將會大幅降低，財務分析同期比較要剔除稅收政策變化的影響。營業(yè)收入中包含營業(yè)稅不包含增值稅，營業(yè)稅金及附加中同樣是包含營業(yè)稅不包含增值稅，營業(yè)稅金及附加和營業(yè)收入金額同幅度的變化對營業(yè)利潤的影響可以忽略不計。

(三)“營改增”對營業(yè)成本的影響

“營改增”前，廣告業(yè)務是營業(yè)稅應稅項目，是非增值稅應稅項目。報業(yè)集團的進項稅額中，廣告業(yè)務占用的版面對應紙張、印刷費等進項稅額。稅法規(guī)定非增值稅應稅項目對應的進項稅額不能抵扣銷項稅額，因此報業(yè)集團必須轉出廣告業(yè)務對應的進項稅額。通常的做法是按廣告版面占整個出版物的比例轉出廣告業(yè)務對應的進項稅額，相應的會計分錄為，借方計入主營業(yè)務成本科目，貸方計入應交稅費——應交增值稅——進項稅額轉出科目。“營改增”后，廣告業(yè)務也是增值稅應稅項目，其版面對應的進項稅額可以全部抵扣。報業(yè)集團不用再按廣告版面占整個出版物的比例轉出進項稅額計入營業(yè)成本，從而使營業(yè)成本有所降低。

如前所述，廣告代理業(yè)務的廣告發(fā)布費“營改增”后不可以抵減收入，只能作為營業(yè)成本列支，這在一定程度上“虛增”了報業(yè)集團的營業(yè)收入和營業(yè)成本。如果采用以銷售毛利率((營業(yè)收入-營業(yè)成本)/營業(yè)收入)為指標衡量的報業(yè)集團盈利能力，銷售毛利雖然沒有變化，營業(yè)收入“虛增”，但盈利能力會有所下降。

(四)“營改增”對報業(yè)集團稅負的影響

“營改增”對報業(yè)集團稅負的影響要區(qū)分小規(guī)模納稅人和一般納稅人。“營改增”前，小規(guī)模納稅人和一般納稅人營業(yè)稅的稅率和計稅依據相同；“營改增”后，小規(guī)模納稅人和一般納稅人營業(yè)稅的稅率和計稅依據都不同。

對小規(guī)模納稅人而言，廣告業(yè)務稅率由5%降至3%，計稅依據由價內稅變?yōu)閮r外稅，很大程度上降低了小規(guī)模納稅人的稅負。例如小規(guī)模納稅人接受廣告客戶100元的訂單，在不考慮附加稅和其他成本費用的情況下，“營改增”前，納稅人營業(yè)收入100元，繳納營業(yè)稅100*5%=5元，營業(yè)利潤100-5=95元；“營改增”后，納稅人營業(yè)收入100/1.03=97.09元，增值稅97.09*3%=2.91元，營業(yè)利潤97.09元。增值稅比營業(yè)稅少交5-2.91=2.09元，降低41.8%。因此，價格不變的前提下，“營改增”后小規(guī)模納稅人的廣告業(yè)務稅負有大幅的下降。

對一般納稅人而言，廣告業(yè)務稅率由5%提至6%，僅從稅率上納稅人的稅負有所增加。但營業(yè)稅為全額營業(yè)額計稅，存在重復征稅的問題，增值稅則實行稅款抵扣制度，避免了重復征稅。從營業(yè)稅和增值稅基本原理分析，“營改增”本質上減輕了納稅人的稅負。

報業(yè)集團三大主要傳統(tǒng)業(yè)務為印刷業(yè)務、發(fā)行業(yè)務和廣告業(yè)務，作為一般納稅人，“營改增”后，印刷業(yè)務稅率為17%，發(fā)行業(yè)務稅率為13%，廣告業(yè)務稅率為6%。以報業(yè)集團為會計主體，進項稅稅率主要為17%的新聞紙、油墨和機器設備，銷項稅稅率主要有印刷業(yè)務17%、發(fā)行業(yè)務13%和廣告業(yè)務6%。一方面，廣告版面所占進項稅額不再轉出，增加了進項稅額。另一方面，17%的進項稅稅率和13%的銷項稅稅率倒掛，導致報業(yè)集團累年增值稅的留抵。“營改增”后，稅法規(guī)定報業(yè)可以根據廣告業(yè)務占營業(yè)收入的比例允許配比動用前期留底稅額，從而盤活前期留抵稅額，減少現金流出，減輕稅負。同時，流轉稅的減少也降低以流轉稅為基數計算繳納的附加費，進一步降低報業(yè)集團的總體稅費負擔。

三、“營改增”后報業(yè)集團的應對之策

每一項新的稅收政策實施前，納稅人都要做好相應的準備，分析新政策實施過程中的機遇和挑戰(zhàn)，預測稅收政策變化帶來的影響，為企業(yè)高層管理人員提供決策依據。

(一)加強與稅務機關溝通，做好人員培訓

根 據 財 稅[2011]111號 和 財 會[2012]13號等文件的相關規(guī)定，“營改增”涉及會計科目設置的變化，一般納稅人和小規(guī)模納稅人的認定，增值稅專用發(fā)票的購買、保存、開具、作廢、紅沖，應納稅額的計算和稅款的繳納等等，需要財務人員熟悉和熟練運用。取得合法的進項稅額抵扣憑證，開具增值稅專用發(fā)票的條件和要素，相關業(yè)務員要知曉。國稅開票系統(tǒng)相關軟件硬件的落實，營業(yè)執(zhí)照的變更，相關政策的傳達，“營改增”過程中納稅人遇到的問題，需要財務部門和稅務機關及時溝通。盡量把準備工作做在前面，才能保障廣告經營的正常進行和廣告開票的平穩(wěn)過渡。

(二)利用“營改增”契機，做好稅收籌劃

一般納稅人和小規(guī)模納稅人在計稅方法和實際稅負存在不同?！盃I改增”后，小規(guī)模納稅人降率減負顯而易見，一般納稅人則要具體情況具體分析。集團內子公司是選擇認定為一般納稅人還是選擇認定為小規(guī)模納稅人，可以權衡利弊。符合條件的情況下，如果子公司的進項稅額較少，可以選擇認定為小規(guī)模納稅人。如果子公司的進項稅額較多，且公司業(yè)務發(fā)展前景很好，主要客戶為一般納稅人，可以選擇認定為一般納稅人。對于集團內廣告銷項稅額較多，而進項稅額不足的一般納稅人，條件許可時可注銷其法人資格，將其設置為集團內的一個事業(yè)部。

根據國辦發(fā)[2014]15號文件規(guī)定，黨報、黨刊將其發(fā)行、印刷業(yè)務及相應的經營性資產剝離組建的文化企業(yè)，所取得的黨報、黨刊發(fā)行收入和印刷收入免征增值稅。該文件是國辦發(fā)[2008]114號文件的延續(xù)，“營改增”后，廣告業(yè)務也要繳納增值稅，報業(yè)集團內原來享受免征增值稅的企業(yè)是否要放棄免稅，原來放棄免稅的企業(yè)是否要享受免征增值稅，需要統(tǒng)籌考慮做好籌劃，以享受國家推動文化產業(yè)發(fā)展的各項優(yōu)惠政策。此外，鐵路、郵政和電信相繼納入“營改增”試點范圍，增值稅抵扣鏈條更加完善，利于報業(yè)集團發(fā)展和業(yè)務結構調整。

(三)細化會計核算，做好會計監(jiān)督

針對不同類型的收入，在“主營業(yè)務收入”會計科目下按業(yè)務類別和報種設置三級明細科目，在“應交稅費——應交增值稅”會計科目下按進項和銷項稅率增設四級明細科目，分別核算不同業(yè)務收入、不同報種和不同稅率下稅額。這既方便稅務人員的納稅申報，也便于財務分析人員對收入的對比分析。由于“營改增”的影響，財務分析人員要特別注意，在分析相關科目時要剔除“營改增”的影響因素，才能與“營改增”前的數據做比較。數據的口徑統(tǒng)一，才能精確地分析廣告收入的增減變化，也為集團內部考核與管理提供依據。

[1]財稅.財政部國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知，2011，111號.

[2]財會.財政部關于印發(fā)《營業(yè)稅改征增值稅試點有關企業(yè)會計處理規(guī)定》的通知，2012，13號.

[3]財稅.財政部國家稅務總局關于在北京等8省市開展交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點的通知，2012，71號.

[4]財稅.財政部國家稅務總局關于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現代服務業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知，2013，37號.

[5]財稅.財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知，2013，106號.

[6]財稅.財政部國家稅務總局關于將鐵路運輸和郵政業(yè)納入營業(yè)稅改征增值稅試點的通知，2013，106號.

(作者單位：無錫日報報業(yè)集團)