營改增后的企業(yè)納稅籌劃研究

徐雪蓮

摘 要：根據(jù)“營改增”涉及的不同行業(yè)以及“營改增”之后增值稅和營業(yè)稅的主要變化，著重對相關(guān)的運(yùn)輸業(yè)和試點(diǎn)范圍內(nèi)的服務(wù)業(yè)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃分析。

關(guān)鍵詞：營改增；納稅籌劃；優(yōu)惠政策

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）33-0077-02

引言

2013年8月1日，營業(yè)稅改增值稅的稅制改革正式施行，運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)由營業(yè)稅納稅范圍變?yōu)樵鲋刀惣{稅范圍。原營業(yè)稅應(yīng)稅企業(yè)因其具體業(yè)務(wù)范圍受到不同程度的影響，從長遠(yuǎn)來看，這種影響還將進(jìn)一步擴(kuò)大。為順應(yīng)國家由生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅改革，企業(yè)應(yīng)充分了解相關(guān)政策，積極進(jìn)行納稅籌劃。

一、營改增涉及的各類企業(yè)

營改增涉及的范圍包括交通運(yùn)輸業(yè)、郵政業(yè)、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)又包括了研發(fā)和技術(shù)服務(wù)、信息技術(shù)服務(wù)、文化創(chuàng)意服務(wù)、物流輔助服務(wù)、有形動產(chǎn)租賃、鑒證咨詢服務(wù)、廣播影視服務(wù)。由此可以按照企業(yè)的不同身份分析對其產(chǎn)生的影響。

（一）金融企業(yè)

由營改增涉及的范圍可以看出，本輪營改增稅制改革并未涉及金融業(yè)，因此從金融業(yè)提供的應(yīng)稅服務(wù)來看，其仍然屬于營業(yè)稅的應(yīng)稅服務(wù)范圍，按照金融業(yè)5%稅率征收營業(yè)稅。同時，金融企業(yè)發(fā)生的成本往往不涉及實物的買賣，改革前改革后都不能抵扣進(jìn)項稅，在成本環(huán)節(jié)營改增也并未對金融企業(yè)的稅負(fù)產(chǎn)生實質(zhì)性的影響。綜上所述，營改增對金融企業(yè)的實際稅負(fù)影響甚微。

（二）原屬于增值稅納稅人的企業(yè)

改革前屬于增值稅納稅人身份的企業(yè)包括了生產(chǎn)、銷售商品的企業(yè)以及提供加工修理修配勞務(wù)的企業(yè)。營改增之后，其營業(yè)收入的來源仍然是改革前的業(yè)務(wù)，仍然屬于增值稅納稅范圍并且稅率也未發(fā)生改變。營改增之后，由于增值稅納稅范圍增加，改革前增值稅納稅企業(yè)接受營業(yè)稅應(yīng)稅企業(yè)提供的服務(wù)屬于營業(yè)稅納稅范圍，收到的是普通發(fā)票，無法抵扣進(jìn)項稅；改革后接受的服務(wù)納入增值稅征稅范圍，使得可抵扣進(jìn)項稅額的稅基大幅度增加，可抵扣進(jìn)項稅增多，使企業(yè)在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)的稅負(fù)減少。

（三）交通運(yùn)輸業(yè)和上述現(xiàn)代服務(wù)業(yè)

營改增之前，交通運(yùn)輸業(yè)按照3%稅率征收營業(yè)稅，服務(wù)業(yè)按照5%稅率征收營業(yè)稅；改革之后，交通運(yùn)輸業(yè)按照11%稅率征收增值稅，上述范圍的現(xiàn)代服務(wù)業(yè)中除有形動產(chǎn)租賃以外的按照6%稅率征收增值稅，有形動產(chǎn)租賃服務(wù)按照17%稅率征收增值稅，上述應(yīng)稅服務(wù)對應(yīng)的進(jìn)項稅額均可以進(jìn)行抵扣。增值稅稅率遠(yuǎn)高于營業(yè)稅稅率，在計算銷項稅環(huán)節(jié)交通運(yùn)輸業(yè)和現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅負(fù)顯著加重了；但是由于存在可以抵扣的進(jìn)項稅，其稅負(fù)得到部分減輕。但總體來看，單就流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)而言，其運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)較改革前加重而現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的稅負(fù)減輕。以有形動產(chǎn)租賃為例，試點(diǎn)前稅率5%，試點(diǎn)后稅率17%，A企業(yè)將1 800萬元購置的有形動產(chǎn)以500萬元/年租給B企業(yè)使用租賃期為四年，合同規(guī)定租金在租賃開始日一次性支付。試點(diǎn)前應(yīng)繳納營業(yè)稅=500*4*5%=100萬元，試點(diǎn)后應(yīng)繳納增值稅=17%*500*4-1 800*17%=34萬元，34<100。以運(yùn)輸業(yè)為例，試點(diǎn)前稅率3%，試點(diǎn)后稅率11%，C企業(yè)購置價值50萬元貨車從事貨物運(yùn)輸，年不含稅應(yīng)稅營業(yè)額500萬元，在購置貨車的當(dāng)年以及以后年度改革前應(yīng)納營業(yè)稅=500*3%=15萬元；改革后當(dāng)年應(yīng)納增值稅=

500*11%-50*17%=46.5萬元，以后年度由于運(yùn)輸業(yè)可抵扣的進(jìn)項稅額一般較少，應(yīng)納增值稅=500*17%=85萬元。運(yùn)輸業(yè)流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)年應(yīng)納稅額明顯增加。

二、納稅籌劃的實務(wù)操作

（一）從納稅人資格認(rèn)定入手進(jìn)行納稅籌劃

根據(jù)營改增之后的稅則規(guī)定，連續(xù)12個月內(nèi)年應(yīng)稅營業(yè)額除以（1+3%）之后的數(shù)額大于或者等于500萬元的符合一般納稅人的認(rèn)定資格應(yīng)進(jìn)行一般納稅人資格認(rèn)定。不滿足要求的納稅人屬于小規(guī)模納稅人，采用3%的征收率繳納增值稅。年應(yīng)稅營業(yè)額沒有達(dá)到一般納稅人資格的小規(guī)模納稅人，擁有自行建賬的能力并能夠進(jìn)行會計核算的，可以申請成為一般納稅人。一般納稅人可以采用的稅率有17%、11%、6%，同時可以抵扣增值稅進(jìn)項稅。企業(yè)應(yīng)該根據(jù)自身的經(jīng)營狀況以及未來幾年的預(yù)算進(jìn)行定量分析，選擇以兩種納稅人資格計算的流轉(zhuǎn)稅額降低的那一種。

（二）充分利用優(yōu)惠政策進(jìn)行納稅籌劃

營改增之后，財政部、國家稅務(wù)總局出臺了一系列相關(guān)的營業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)過渡優(yōu)惠政策。其中有對于個人的營改增優(yōu)惠政策、航空公司優(yōu)惠政策以及對郵政集團(tuán)的優(yōu)惠政策，這類優(yōu)惠政策受益對象非常明確，對于一般的營改增企業(yè)而言不具有實質(zhì)意義。但優(yōu)惠政策中有一條為“試點(diǎn)納稅人提供的技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)開發(fā)和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)免征增值稅”，該項優(yōu)惠政策對各類試點(diǎn)范圍內(nèi)的企業(yè)均適用。因此，企業(yè)應(yīng)增加科研經(jīng)費(fèi)的預(yù)算，加強(qiáng)對技術(shù)研發(fā)的投入，并建立嚴(yán)格的預(yù)算管理制度，防止在研發(fā)支出中耗費(fèi)過多成本加大企業(yè)的經(jīng)營風(fēng)險。

（三）從增加企業(yè)價值的高度進(jìn)行納稅籌劃

納稅籌劃是一個動態(tài)的過程。在流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)減少了稅負(fù)就可能降低企業(yè)的成本費(fèi)用，增加企業(yè)的利潤，但同時也會導(dǎo)致所得稅費(fèi)用的增加。營業(yè)稅屬于價內(nèi)稅，在日常經(jīng)營活動中，營業(yè)稅計入營業(yè)稅金及附加，營業(yè)稅的增減變動直接會影響到成本費(fèi)用進(jìn)而影響所得稅費(fèi)用的增減；增值稅屬于價外稅，在日常核算核算中增值稅的增加并不會導(dǎo)致成本費(fèi)用的增加，從會計角度它相當(dāng)于是企業(yè)對稅務(wù)機(jī)關(guān)的負(fù)債，在確認(rèn)收入時直接貸記應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交增值稅，支付時直接沖銷相關(guān)賬戶。而對于小規(guī)模納稅人，由于無法抵扣進(jìn)項稅，大量的進(jìn)項稅金額被計入了成本，會減少企業(yè)利潤降低企業(yè)所得稅金額，在納稅籌劃時也應(yīng)該將其考慮在內(nèi)。企業(yè)在進(jìn)行納稅籌劃時，不僅要考慮流轉(zhuǎn)稅環(huán)節(jié)稅負(fù)的輕重，還要考慮流轉(zhuǎn)稅對所得稅環(huán)節(jié)稅負(fù)的影響，綜合考慮二者稅負(fù)之和，求得使總稅負(fù)最低的方法，從而減少支出增加企業(yè)價值。

結(jié)論

從十二五提出“營改增”稅制改革政策可以看出，以往增值稅和營業(yè)稅平行征稅的版塊結(jié)構(gòu)正在發(fā)生變化。在以后年度中國將進(jìn)一步加大從生產(chǎn)型增值稅向消費(fèi)型增值稅轉(zhuǎn)型的力度，增值稅的征稅范圍將繼續(xù)擴(kuò)大，營業(yè)稅的范圍很可能繼續(xù)縮小。企業(yè)應(yīng)該積極應(yīng)對國家政策的變化，合理進(jìn)行納稅籌劃，順應(yīng)中國經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)的變化，實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的目標(biāo)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 陳安.營改增新階段下的企業(yè)納稅籌劃研究[J].商業(yè)會計，2013，（9）.

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[責(zé)任編輯 陳丹丹]endprint