增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃*

李寶鋒

【摘要】 增值稅一般納稅人企業(yè)購進(jìn)貨物，不管供貨方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，均應(yīng)以購入的“成本價(jià)”作為選擇的基本標(biāo)準(zhǔn)。城建稅及教育費(fèi)附加、貨幣時(shí)間價(jià)值也會影響購買決策，但這兩個(gè)因素影響力相對較小，且作用力相反。

【關(guān)鍵詞】 成本價(jià)； 稅后凈利潤； 貨幣時(shí)間價(jià)值

中圖分類號：F812.42文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004-5937（2014）21-0109-03

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)供貨方的含稅價(jià)款來決定購入的渠道，相對比較簡單。一般納稅人購進(jìn)貨物可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，選擇一般納稅人身份的供貨方購買貨物，還是選擇小規(guī)模納稅人身份的供貨方購買貨物，以何標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行選擇，需要認(rèn)真分析和籌劃。本文在分析現(xiàn)有文獻(xiàn)資料的基礎(chǔ)上，提出進(jìn)一步的籌劃方案，力求使結(jié)論更清晰明了，切中肯綮。

一、通常一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

通常一般納稅人購進(jìn)貨物的籌劃方案為：假定一般納稅人身份的銷售方的含稅銷售額為S。從一般納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為P，適用的增值稅稅率為T1。從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的含稅價(jià)與從一般納稅人處購進(jìn)貨物的含稅價(jià)的比率為R，小規(guī)模納稅人適用的征收率為T2，小規(guī)模納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開發(fā)票。

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后現(xiàn)金流量為：

S-P-（■×T1-■×T1）

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后現(xiàn)金流量則為：

S-P×R-（■×T1-■×T2）

當(dāng)兩者的稅后現(xiàn)金流量相等時(shí)：

R＝■×100%

當(dāng)一般納稅人選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物或是從一般納稅人處購進(jìn)貨物時(shí)，若實(shí)際含稅價(jià)格比小于R，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人的貨物；若實(shí)際含稅價(jià)格比大于R，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的貨物。若實(shí)際的含稅價(jià)格比等于R，從稅收上而言兩者均可。

該籌劃方案通過數(shù)學(xué)推導(dǎo)，得出了臨界點(diǎn)的R值，以此作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)，看似嚴(yán)謹(jǐn)，實(shí)際上存在兩個(gè)誤區(qū)：其一，沒有切中問題的關(guān)鍵，簡單問題復(fù)雜化，實(shí)際上不需要數(shù)學(xué)推導(dǎo)就可以得出判斷的標(biāo)準(zhǔn)；其二，推導(dǎo)不徹底，結(jié)論不明晰。

對上述結(jié)論作進(jìn)一步的分析，若從一般納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為P，從小規(guī)模納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為Q，則：

R＝■

帶入公式得：■＝■×100%

推得：■＝■

不難看出，公式兩邊正是一般納稅人和小規(guī)模納稅人的不含稅售價(jià)。也就是當(dāng)不同身份的供貨方不含稅售價(jià)相等時(shí)，從任何一方購入均可；當(dāng)一般納稅人身份的供貨方不含稅售價(jià)較低時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的貨物；當(dāng)小規(guī)模納稅人的供貨方不含稅售價(jià)較低時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人的貨物。以不含稅售價(jià)作為選擇供貨方的標(biāo)準(zhǔn)顯然比計(jì)算R值更簡單明了。

事實(shí)上，由于一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此其購進(jìn)貨物的實(shí)際成本為含稅價(jià)款減去可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，這時(shí)的價(jià)格可稱為“成本價(jià)”。當(dāng)一般納稅人身份的企業(yè)購買貨物時(shí)，不管銷售方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，選擇的唯一標(biāo)準(zhǔn)就是購入貨物的成本價(jià)最低。若銷售方為一般納稅人，且能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則購入貨物的成本價(jià)為不含稅價(jià)款；如果不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則成本價(jià)為含稅價(jià)款。若銷售方為小規(guī)模納稅人，由稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，則成本價(jià)為含稅價(jià)款減去可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；如果不經(jīng)稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，或代開后仍不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則成本價(jià)為含稅價(jià)款。

以成本價(jià)的高低作為一般納稅人購進(jìn)貨物的判斷標(biāo)準(zhǔn)，既簡單明了，又切中肯綮。對增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物稅務(wù)籌劃進(jìn)行研究的文獻(xiàn)較多，但都是對含稅價(jià)進(jìn)行比較，結(jié)論往往舍簡就繁，不易理解。

二、考慮城建稅及教育費(fèi)附加的一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

一般納稅人購進(jìn)貨物以成本價(jià)作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)，只是相對簡單的分析方法，卻并不全面。企業(yè)購進(jìn)貨物，從一般納稅人處購買往往比從小規(guī)模納稅人處購買可以抵扣更多的進(jìn)項(xiàng)稅額，在銷項(xiàng)稅額一定的情況下，增值稅應(yīng)納稅額會有所不同，城建稅和教育費(fèi)附加也會不同，最終會影響到企業(yè)利潤。因此，增值稅一般納稅人在選擇供貨方時(shí)，在以成本價(jià)作為判斷標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，還要考慮到城建稅及教育費(fèi)附加的影響。趙之佐（2013）的籌劃方案考慮到了城建稅及教育費(fèi)附加，但卻是對供貨方的含稅售價(jià)進(jìn)行比較時(shí)，顯然不夠簡潔明晰，另外計(jì)算上也有錯(cuò)誤（該文表1中提供3%征收率發(fā)票時(shí)的P1/P2計(jì)算是錯(cuò)誤的）。本文以成本價(jià)作為比較的基準(zhǔn)來分析城建稅及教育費(fèi)附加的影響。

假定甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，不含稅銷售額為S，適用的增值稅稅率為T。從一般納稅人處購進(jìn)貨物的成本價(jià)為P1，適用的增值稅稅率為T1。從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的成本價(jià)為P2，適用的征收率為T2。若城建稅稅率為L，教育費(fèi)附加征收比率為3%，地方教育費(fèi)附加征收比率為2%，企業(yè)所得稅稅率為25%，則：

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S－P1－（S×T－P1×T1）×（L＋3%＋2%）］×25%

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S－P2－（S×T－P2×T2）×（L＋3%＋2%）］×25%

當(dāng)兩者的稅后凈利潤相等時(shí)：

■＝■

將相應(yīng)稅率帶入公式，可得P1/P2，此時(shí)的P1/P2為臨界值。當(dāng)實(shí)際的P1/P2等于臨界值時(shí)，從任何一方購入均可；當(dāng)實(shí)際的P1/P2大于臨界值時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物；當(dāng)實(shí)際的P1/P2小于臨界值時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇從一般納稅人處購進(jìn)貨物。

我國現(xiàn)行的增值稅一般納稅人適用的基本稅率為17％，有些貨物適用低稅率13％，因此T1為17%或13%。小規(guī)模納稅人如果由稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，買方可以按3%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，如果不經(jīng)稅務(wù)局代開發(fā)票，買方不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此T2為3%或0。城建稅稅率L有7%、5%和1%三檔。將相應(yīng)稅率代入到上面的公式，可得臨界點(diǎn)的P1與P2比率，如表1所示。

從表1可以看出，臨界值都大于1，說明考慮城建稅及教育費(fèi)附加的因素，對一般納稅人身份的供貨方更有利。因?yàn)閺囊话慵{稅人處購買貨物，進(jìn)項(xiàng)稅額相應(yīng)較大，可以減輕城建稅及教育費(fèi)附加的負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)利潤。另一方面，臨界值都與1比較接近，說明城建稅及教育費(fèi)附加的影響有限，供貨方的成本價(jià)應(yīng)是一般納稅人企業(yè)考慮購買貨物的主要依據(jù)。

三、考慮貨幣時(shí)間價(jià)值的一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

一般納稅人購買貨物，不僅要考慮供貨方的成本價(jià)、城建稅及教育費(fèi)附加，還要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。若企業(yè)從一般納稅人和小規(guī)模納稅人處購入貨物的成本價(jià)相等，那么從現(xiàn)金流發(fā)生時(shí)間的角度來分析，從一般納稅人處購買比從小規(guī)模納稅人處購買要多支付一部分進(jìn)項(xiàng)稅額，銷售時(shí)增值稅應(yīng)納稅額會相應(yīng)地減少?？紤]貨幣的時(shí)間價(jià)值，從小規(guī)模納稅人處購買會獲得一定資金的時(shí)間價(jià)值，相應(yīng)企業(yè)利潤會增加。

上例中如果甲企業(yè)從購入貨物并付款到銷售貨物并繳納稅款的周期為6個(gè)月，一年期折現(xiàn)率為10%，則：

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S-P1-（S×T-P1×T1）×（L＋3%＋2%）］×25%

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S - P2 -（S×T-P2×T2）×（L+ 3%+2%）+（P1T1－P2T2）×10%×6/12］×25%

當(dāng)兩者的稅后凈利潤相等時(shí)：

■＝■

將相應(yīng)稅率代入到公式，可得臨界點(diǎn)P1與P2的比率，如表2所示。

比較表1與表2，可以看出在相同稅率下，表2的臨界值相對表1都有所減小，說明貨幣時(shí)間價(jià)值因素對小規(guī)模納稅人身份的供貨方更有利，從小規(guī)模納稅人處購買貨物，可以獲得一定資金的貨幣時(shí)間價(jià)值。另一方面，臨界值還都大于1，說明本例中貨幣時(shí)間價(jià)值因素的影響要小于城建稅及教育費(fèi)附加的影響。但這不具有普遍意義，如果甲企業(yè)的運(yùn)營周期較長，折現(xiàn)率較大時(shí)，表2的臨界值完全有可能小于1，也就是貨幣時(shí)間價(jià)值因素的影響有可能會大于城建稅及教育費(fèi)附加的影響。特別是就當(dāng)前來說，融資難、融資成本高是廣大中小企業(yè)所共同面臨的困境，因此在選擇供貨方時(shí)，貨幣時(shí)間價(jià)值是不得不考慮的一個(gè)重要因素。

綜上所述，增值稅一般納稅人企業(yè)購進(jìn)貨物，要以供貨方的成本價(jià)作為選擇的基本標(biāo)準(zhǔn)。城建稅及教育費(fèi)附加、貨幣時(shí)間價(jià)值也會影響購買決策，但這兩個(gè)因素影響力較小，且作用力相反。除此之外，非價(jià)格因素也是需要考慮的，如供應(yīng)商的規(guī)模、信譽(yù)、產(chǎn)品質(zhì)量等，只有全面籌劃，才能作出合理的購買決策?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 李蘭英，盧強(qiáng).購銷定價(jià)的增值稅稅務(wù)籌劃與納稅人身份選擇［J］.現(xiàn)代財(cái)經(jīng)，2005（3）：74-76.

［2］ 趙之佐.企業(yè)采購活動(dòng)中的稅務(wù)籌劃［J］.會計(jì)之友，2013（7下）：89-90.

［3］ 黃桂蘭.新增值稅條件下購貨方納稅籌劃理論探析［J］.改革與戰(zhàn)略，2011（8）：52-54.

*本文受國家自然科學(xué)基金項(xiàng)目（U1204704/G0202）、河南省科技廳軟科學(xué)項(xiàng)目（62520056）資助。

endprint

【摘要】 增值稅一般納稅人企業(yè)購進(jìn)貨物，不管供貨方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，均應(yīng)以購入的“成本價(jià)”作為選擇的基本標(biāo)準(zhǔn)。城建稅及教育費(fèi)附加、貨幣時(shí)間價(jià)值也會影響購買決策，但這兩個(gè)因素影響力相對較小，且作用力相反。

【關(guān)鍵詞】 成本價(jià)； 稅后凈利潤； 貨幣時(shí)間價(jià)值

中圖分類號：F812.42文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004-5937（2014）21-0109-03

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)供貨方的含稅價(jià)款來決定購入的渠道，相對比較簡單。一般納稅人購進(jìn)貨物可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，選擇一般納稅人身份的供貨方購買貨物，還是選擇小規(guī)模納稅人身份的供貨方購買貨物，以何標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行選擇，需要認(rèn)真分析和籌劃。本文在分析現(xiàn)有文獻(xiàn)資料的基礎(chǔ)上，提出進(jìn)一步的籌劃方案，力求使結(jié)論更清晰明了，切中肯綮。

一、通常一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

通常一般納稅人購進(jìn)貨物的籌劃方案為：假定一般納稅人身份的銷售方的含稅銷售額為S。從一般納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為P，適用的增值稅稅率為T1。從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的含稅價(jià)與從一般納稅人處購進(jìn)貨物的含稅價(jià)的比率為R，小規(guī)模納稅人適用的征收率為T2，小規(guī)模納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開發(fā)票。

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后現(xiàn)金流量為：

S-P-（■×T1-■×T1）

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后現(xiàn)金流量則為：

S-P×R-（■×T1-■×T2）

當(dāng)兩者的稅后現(xiàn)金流量相等時(shí)：

R＝■×100%

當(dāng)一般納稅人選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物或是從一般納稅人處購進(jìn)貨物時(shí)，若實(shí)際含稅價(jià)格比小于R，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人的貨物；若實(shí)際含稅價(jià)格比大于R，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的貨物。若實(shí)際的含稅價(jià)格比等于R，從稅收上而言兩者均可。

該籌劃方案通過數(shù)學(xué)推導(dǎo)，得出了臨界點(diǎn)的R值，以此作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)，看似嚴(yán)謹(jǐn)，實(shí)際上存在兩個(gè)誤區(qū)：其一，沒有切中問題的關(guān)鍵，簡單問題復(fù)雜化，實(shí)際上不需要數(shù)學(xué)推導(dǎo)就可以得出判斷的標(biāo)準(zhǔn)；其二，推導(dǎo)不徹底，結(jié)論不明晰。

對上述結(jié)論作進(jìn)一步的分析，若從一般納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為P，從小規(guī)模納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為Q，則：

R＝■

帶入公式得：■＝■×100%

推得：■＝■

不難看出，公式兩邊正是一般納稅人和小規(guī)模納稅人的不含稅售價(jià)。也就是當(dāng)不同身份的供貨方不含稅售價(jià)相等時(shí)，從任何一方購入均可；當(dāng)一般納稅人身份的供貨方不含稅售價(jià)較低時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的貨物；當(dāng)小規(guī)模納稅人的供貨方不含稅售價(jià)較低時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人的貨物。以不含稅售價(jià)作為選擇供貨方的標(biāo)準(zhǔn)顯然比計(jì)算R值更簡單明了。

事實(shí)上，由于一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此其購進(jìn)貨物的實(shí)際成本為含稅價(jià)款減去可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，這時(shí)的價(jià)格可稱為“成本價(jià)”。當(dāng)一般納稅人身份的企業(yè)購買貨物時(shí)，不管銷售方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，選擇的唯一標(biāo)準(zhǔn)就是購入貨物的成本價(jià)最低。若銷售方為一般納稅人，且能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則購入貨物的成本價(jià)為不含稅價(jià)款；如果不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則成本價(jià)為含稅價(jià)款。若銷售方為小規(guī)模納稅人，由稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，則成本價(jià)為含稅價(jià)款減去可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；如果不經(jīng)稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，或代開后仍不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則成本價(jià)為含稅價(jià)款。

以成本價(jià)的高低作為一般納稅人購進(jìn)貨物的判斷標(biāo)準(zhǔn)，既簡單明了，又切中肯綮。對增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物稅務(wù)籌劃進(jìn)行研究的文獻(xiàn)較多，但都是對含稅價(jià)進(jìn)行比較，結(jié)論往往舍簡就繁，不易理解。

二、考慮城建稅及教育費(fèi)附加的一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

一般納稅人購進(jìn)貨物以成本價(jià)作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)，只是相對簡單的分析方法，卻并不全面。企業(yè)購進(jìn)貨物，從一般納稅人處購買往往比從小規(guī)模納稅人處購買可以抵扣更多的進(jìn)項(xiàng)稅額，在銷項(xiàng)稅額一定的情況下，增值稅應(yīng)納稅額會有所不同，城建稅和教育費(fèi)附加也會不同，最終會影響到企業(yè)利潤。因此，增值稅一般納稅人在選擇供貨方時(shí)，在以成本價(jià)作為判斷標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，還要考慮到城建稅及教育費(fèi)附加的影響。趙之佐（2013）的籌劃方案考慮到了城建稅及教育費(fèi)附加，但卻是對供貨方的含稅售價(jià)進(jìn)行比較時(shí)，顯然不夠簡潔明晰，另外計(jì)算上也有錯(cuò)誤（該文表1中提供3%征收率發(fā)票時(shí)的P1/P2計(jì)算是錯(cuò)誤的）。本文以成本價(jià)作為比較的基準(zhǔn)來分析城建稅及教育費(fèi)附加的影響。

假定甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，不含稅銷售額為S，適用的增值稅稅率為T。從一般納稅人處購進(jìn)貨物的成本價(jià)為P1，適用的增值稅稅率為T1。從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的成本價(jià)為P2，適用的征收率為T2。若城建稅稅率為L，教育費(fèi)附加征收比率為3%，地方教育費(fèi)附加征收比率為2%，企業(yè)所得稅稅率為25%，則：

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S－P1－（S×T－P1×T1）×（L＋3%＋2%）］×25%

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S－P2－（S×T－P2×T2）×（L＋3%＋2%）］×25%

當(dāng)兩者的稅后凈利潤相等時(shí)：

■＝■

將相應(yīng)稅率帶入公式，可得P1/P2，此時(shí)的P1/P2為臨界值。當(dāng)實(shí)際的P1/P2等于臨界值時(shí)，從任何一方購入均可；當(dāng)實(shí)際的P1/P2大于臨界值時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物；當(dāng)實(shí)際的P1/P2小于臨界值時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇從一般納稅人處購進(jìn)貨物。

我國現(xiàn)行的增值稅一般納稅人適用的基本稅率為17％，有些貨物適用低稅率13％，因此T1為17%或13%。小規(guī)模納稅人如果由稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，買方可以按3%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，如果不經(jīng)稅務(wù)局代開發(fā)票，買方不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此T2為3%或0。城建稅稅率L有7%、5%和1%三檔。將相應(yīng)稅率代入到上面的公式，可得臨界點(diǎn)的P1與P2比率，如表1所示。

從表1可以看出，臨界值都大于1，說明考慮城建稅及教育費(fèi)附加的因素，對一般納稅人身份的供貨方更有利。因?yàn)閺囊话慵{稅人處購買貨物，進(jìn)項(xiàng)稅額相應(yīng)較大，可以減輕城建稅及教育費(fèi)附加的負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)利潤。另一方面，臨界值都與1比較接近，說明城建稅及教育費(fèi)附加的影響有限，供貨方的成本價(jià)應(yīng)是一般納稅人企業(yè)考慮購買貨物的主要依據(jù)。

三、考慮貨幣時(shí)間價(jià)值的一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

一般納稅人購買貨物，不僅要考慮供貨方的成本價(jià)、城建稅及教育費(fèi)附加，還要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。若企業(yè)從一般納稅人和小規(guī)模納稅人處購入貨物的成本價(jià)相等，那么從現(xiàn)金流發(fā)生時(shí)間的角度來分析，從一般納稅人處購買比從小規(guī)模納稅人處購買要多支付一部分進(jìn)項(xiàng)稅額，銷售時(shí)增值稅應(yīng)納稅額會相應(yīng)地減少?？紤]貨幣的時(shí)間價(jià)值，從小規(guī)模納稅人處購買會獲得一定資金的時(shí)間價(jià)值，相應(yīng)企業(yè)利潤會增加。

上例中如果甲企業(yè)從購入貨物并付款到銷售貨物并繳納稅款的周期為6個(gè)月，一年期折現(xiàn)率為10%，則：

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S-P1-（S×T-P1×T1）×（L＋3%＋2%）］×25%

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S - P2 -（S×T-P2×T2）×（L+ 3%+2%）+（P1T1－P2T2）×10%×6/12］×25%

當(dāng)兩者的稅后凈利潤相等時(shí)：

■＝■

將相應(yīng)稅率代入到公式，可得臨界點(diǎn)P1與P2的比率，如表2所示。

比較表1與表2，可以看出在相同稅率下，表2的臨界值相對表1都有所減小，說明貨幣時(shí)間價(jià)值因素對小規(guī)模納稅人身份的供貨方更有利，從小規(guī)模納稅人處購買貨物，可以獲得一定資金的貨幣時(shí)間價(jià)值。另一方面，臨界值還都大于1，說明本例中貨幣時(shí)間價(jià)值因素的影響要小于城建稅及教育費(fèi)附加的影響。但這不具有普遍意義，如果甲企業(yè)的運(yùn)營周期較長，折現(xiàn)率較大時(shí)，表2的臨界值完全有可能小于1，也就是貨幣時(shí)間價(jià)值因素的影響有可能會大于城建稅及教育費(fèi)附加的影響。特別是就當(dāng)前來說，融資難、融資成本高是廣大中小企業(yè)所共同面臨的困境，因此在選擇供貨方時(shí)，貨幣時(shí)間價(jià)值是不得不考慮的一個(gè)重要因素。

綜上所述，增值稅一般納稅人企業(yè)購進(jìn)貨物，要以供貨方的成本價(jià)作為選擇的基本標(biāo)準(zhǔn)。城建稅及教育費(fèi)附加、貨幣時(shí)間價(jià)值也會影響購買決策，但這兩個(gè)因素影響力較小，且作用力相反。除此之外，非價(jià)格因素也是需要考慮的，如供應(yīng)商的規(guī)模、信譽(yù)、產(chǎn)品質(zhì)量等，只有全面籌劃，才能作出合理的購買決策?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 李蘭英，盧強(qiáng).購銷定價(jià)的增值稅稅務(wù)籌劃與納稅人身份選擇［J］.現(xiàn)代財(cái)經(jīng)，2005（3）：74-76.

［2］ 趙之佐.企業(yè)采購活動(dòng)中的稅務(wù)籌劃［J］.會計(jì)之友，2013（7下）：89-90.

［3］ 黃桂蘭.新增值稅條件下購貨方納稅籌劃理論探析［J］.改革與戰(zhàn)略，2011（8）：52-54.

*本文受國家自然科學(xué)基金項(xiàng)目（U1204704/G0202）、河南省科技廳軟科學(xué)項(xiàng)目（62520056）資助。

endprint

【摘要】 增值稅一般納稅人企業(yè)購進(jìn)貨物，不管供貨方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，均應(yīng)以購入的“成本價(jià)”作為選擇的基本標(biāo)準(zhǔn)。城建稅及教育費(fèi)附加、貨幣時(shí)間價(jià)值也會影響購買決策，但這兩個(gè)因素影響力相對較小，且作用力相反。

【關(guān)鍵詞】 成本價(jià)； 稅后凈利潤； 貨幣時(shí)間價(jià)值

中圖分類號：F812.42文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A文章編號：1004-5937（2014）21-0109-03

增值稅納稅人分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。小規(guī)模納稅人購進(jìn)貨物不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，可根據(jù)供貨方的含稅價(jià)款來決定購入的渠道，相對比較簡單。一般納稅人購進(jìn)貨物可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，選擇一般納稅人身份的供貨方購買貨物，還是選擇小規(guī)模納稅人身份的供貨方購買貨物，以何標(biāo)準(zhǔn)來進(jìn)行選擇，需要認(rèn)真分析和籌劃。本文在分析現(xiàn)有文獻(xiàn)資料的基礎(chǔ)上，提出進(jìn)一步的籌劃方案，力求使結(jié)論更清晰明了，切中肯綮。

一、通常一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

通常一般納稅人購進(jìn)貨物的籌劃方案為：假定一般納稅人身份的銷售方的含稅銷售額為S。從一般納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為P，適用的增值稅稅率為T1。從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的含稅價(jià)與從一般納稅人處購進(jìn)貨物的含稅價(jià)的比率為R，小規(guī)模納稅人適用的征收率為T2，小規(guī)模納稅人向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)申請代開發(fā)票。

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后現(xiàn)金流量為：

S-P-（■×T1-■×T1）

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后現(xiàn)金流量則為：

S-P×R-（■×T1-■×T2）

當(dāng)兩者的稅后現(xiàn)金流量相等時(shí)：

R＝■×100%

當(dāng)一般納稅人選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物或是從一般納稅人處購進(jìn)貨物時(shí)，若實(shí)際含稅價(jià)格比小于R，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人的貨物；若實(shí)際含稅價(jià)格比大于R，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的貨物。若實(shí)際的含稅價(jià)格比等于R，從稅收上而言兩者均可。

該籌劃方案通過數(shù)學(xué)推導(dǎo)，得出了臨界點(diǎn)的R值，以此作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)，看似嚴(yán)謹(jǐn)，實(shí)際上存在兩個(gè)誤區(qū)：其一，沒有切中問題的關(guān)鍵，簡單問題復(fù)雜化，實(shí)際上不需要數(shù)學(xué)推導(dǎo)就可以得出判斷的標(biāo)準(zhǔn)；其二，推導(dǎo)不徹底，結(jié)論不明晰。

對上述結(jié)論作進(jìn)一步的分析，若從一般納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為P，從小規(guī)模納稅人的供貨方購進(jìn)的含稅購進(jìn)額為Q，則：

R＝■

帶入公式得：■＝■×100%

推得：■＝■

不難看出，公式兩邊正是一般納稅人和小規(guī)模納稅人的不含稅售價(jià)。也就是當(dāng)不同身份的供貨方不含稅售價(jià)相等時(shí)，從任何一方購入均可；當(dāng)一般納稅人身份的供貨方不含稅售價(jià)較低時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇一般納稅人的貨物；當(dāng)小規(guī)模納稅人的供貨方不含稅售價(jià)較低時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇小規(guī)模納稅人的貨物。以不含稅售價(jià)作為選擇供貨方的標(biāo)準(zhǔn)顯然比計(jì)算R值更簡單明了。

事實(shí)上，由于一般納稅人可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此其購進(jìn)貨物的實(shí)際成本為含稅價(jià)款減去可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，這時(shí)的價(jià)格可稱為“成本價(jià)”。當(dāng)一般納稅人身份的企業(yè)購買貨物時(shí)，不管銷售方是一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，選擇的唯一標(biāo)準(zhǔn)就是購入貨物的成本價(jià)最低。若銷售方為一般納稅人，且能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則購入貨物的成本價(jià)為不含稅價(jià)款；如果不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則成本價(jià)為含稅價(jià)款。若銷售方為小規(guī)模納稅人，由稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，則成本價(jià)為含稅價(jià)款減去可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額；如果不經(jīng)稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，或代開后仍不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，則成本價(jià)為含稅價(jià)款。

以成本價(jià)的高低作為一般納稅人購進(jìn)貨物的判斷標(biāo)準(zhǔn)，既簡單明了，又切中肯綮。對增值稅一般納稅人購進(jìn)貨物稅務(wù)籌劃進(jìn)行研究的文獻(xiàn)較多，但都是對含稅價(jià)進(jìn)行比較，結(jié)論往往舍簡就繁，不易理解。

二、考慮城建稅及教育費(fèi)附加的一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

一般納稅人購進(jìn)貨物以成本價(jià)作為判斷的標(biāo)準(zhǔn)，只是相對簡單的分析方法，卻并不全面。企業(yè)購進(jìn)貨物，從一般納稅人處購買往往比從小規(guī)模納稅人處購買可以抵扣更多的進(jìn)項(xiàng)稅額，在銷項(xiàng)稅額一定的情況下，增值稅應(yīng)納稅額會有所不同，城建稅和教育費(fèi)附加也會不同，最終會影響到企業(yè)利潤。因此，增值稅一般納稅人在選擇供貨方時(shí)，在以成本價(jià)作為判斷標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)上，還要考慮到城建稅及教育費(fèi)附加的影響。趙之佐（2013）的籌劃方案考慮到了城建稅及教育費(fèi)附加，但卻是對供貨方的含稅售價(jià)進(jìn)行比較時(shí)，顯然不夠簡潔明晰，另外計(jì)算上也有錯(cuò)誤（該文表1中提供3%征收率發(fā)票時(shí)的P1/P2計(jì)算是錯(cuò)誤的）。本文以成本價(jià)作為比較的基準(zhǔn)來分析城建稅及教育費(fèi)附加的影響。

假定甲企業(yè)為增值稅一般納稅人，不含稅銷售額為S，適用的增值稅稅率為T。從一般納稅人處購進(jìn)貨物的成本價(jià)為P1，適用的增值稅稅率為T1。從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物的成本價(jià)為P2，適用的征收率為T2。若城建稅稅率為L，教育費(fèi)附加征收比率為3%，地方教育費(fèi)附加征收比率為2%，企業(yè)所得稅稅率為25%，則：

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S－P1－（S×T－P1×T1）×（L＋3%＋2%）］×25%

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S－P2－（S×T－P2×T2）×（L＋3%＋2%）］×25%

當(dāng)兩者的稅后凈利潤相等時(shí)：

■＝■

將相應(yīng)稅率帶入公式，可得P1/P2，此時(shí)的P1/P2為臨界值。當(dāng)實(shí)際的P1/P2等于臨界值時(shí)，從任何一方購入均可；當(dāng)實(shí)際的P1/P2大于臨界值時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物；當(dāng)實(shí)際的P1/P2小于臨界值時(shí)，應(yīng)當(dāng)選擇從一般納稅人處購進(jìn)貨物。

我國現(xiàn)行的增值稅一般納稅人適用的基本稅率為17％，有些貨物適用低稅率13％，因此T1為17%或13%。小規(guī)模納稅人如果由稅務(wù)局代開增值稅專用發(fā)票，買方可以按3%抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，如果不經(jīng)稅務(wù)局代開發(fā)票，買方不能抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，因此T2為3%或0。城建稅稅率L有7%、5%和1%三檔。將相應(yīng)稅率代入到上面的公式，可得臨界點(diǎn)的P1與P2比率，如表1所示。

從表1可以看出，臨界值都大于1，說明考慮城建稅及教育費(fèi)附加的因素，對一般納稅人身份的供貨方更有利。因?yàn)閺囊话慵{稅人處購買貨物，進(jìn)項(xiàng)稅額相應(yīng)較大，可以減輕城建稅及教育費(fèi)附加的負(fù)擔(dān)，增加企業(yè)利潤。另一方面，臨界值都與1比較接近，說明城建稅及教育費(fèi)附加的影響有限，供貨方的成本價(jià)應(yīng)是一般納稅人企業(yè)考慮購買貨物的主要依據(jù)。

三、考慮貨幣時(shí)間價(jià)值的一般納稅人購進(jìn)貨物的稅務(wù)籌劃

一般納稅人購買貨物，不僅要考慮供貨方的成本價(jià)、城建稅及教育費(fèi)附加，還要考慮貨幣的時(shí)間價(jià)值。若企業(yè)從一般納稅人和小規(guī)模納稅人處購入貨物的成本價(jià)相等，那么從現(xiàn)金流發(fā)生時(shí)間的角度來分析，從一般納稅人處購買比從小規(guī)模納稅人處購買要多支付一部分進(jìn)項(xiàng)稅額，銷售時(shí)增值稅應(yīng)納稅額會相應(yīng)地減少?？紤]貨幣的時(shí)間價(jià)值，從小規(guī)模納稅人處購買會獲得一定資金的時(shí)間價(jià)值，相應(yīng)企業(yè)利潤會增加。

上例中如果甲企業(yè)從購入貨物并付款到銷售貨物并繳納稅款的周期為6個(gè)月，一年期折現(xiàn)率為10%，則：

從一般納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S-P1-（S×T-P1×T1）×（L＋3%＋2%）］×25%

從小規(guī)模納稅人處購進(jìn)貨物后銷售的稅后凈利潤為：

［S - P2 -（S×T-P2×T2）×（L+ 3%+2%）+（P1T1－P2T2）×10%×6/12］×25%

當(dāng)兩者的稅后凈利潤相等時(shí)：

■＝■

將相應(yīng)稅率代入到公式，可得臨界點(diǎn)P1與P2的比率，如表2所示。

比較表1與表2，可以看出在相同稅率下，表2的臨界值相對表1都有所減小，說明貨幣時(shí)間價(jià)值因素對小規(guī)模納稅人身份的供貨方更有利，從小規(guī)模納稅人處購買貨物，可以獲得一定資金的貨幣時(shí)間價(jià)值。另一方面，臨界值還都大于1，說明本例中貨幣時(shí)間價(jià)值因素的影響要小于城建稅及教育費(fèi)附加的影響。但這不具有普遍意義，如果甲企業(yè)的運(yùn)營周期較長，折現(xiàn)率較大時(shí)，表2的臨界值完全有可能小于1，也就是貨幣時(shí)間價(jià)值因素的影響有可能會大于城建稅及教育費(fèi)附加的影響。特別是就當(dāng)前來說，融資難、融資成本高是廣大中小企業(yè)所共同面臨的困境，因此在選擇供貨方時(shí)，貨幣時(shí)間價(jià)值是不得不考慮的一個(gè)重要因素。

綜上所述，增值稅一般納稅人企業(yè)購進(jìn)貨物，要以供貨方的成本價(jià)作為選擇的基本標(biāo)準(zhǔn)。城建稅及教育費(fèi)附加、貨幣時(shí)間價(jià)值也會影響購買決策，但這兩個(gè)因素影響力較小，且作用力相反。除此之外，非價(jià)格因素也是需要考慮的，如供應(yīng)商的規(guī)模、信譽(yù)、產(chǎn)品質(zhì)量等，只有全面籌劃，才能作出合理的購買決策?！?/p>

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 李蘭英，盧強(qiáng).購銷定價(jià)的增值稅稅務(wù)籌劃與納稅人身份選擇［J］.現(xiàn)代財(cái)經(jīng)，2005（3）：74-76.

［2］ 趙之佐.企業(yè)采購活動(dòng)中的稅務(wù)籌劃［J］.會計(jì)之友，2013（7下）：89-90.

［3］ 黃桂蘭.新增值稅條件下購貨方納稅籌劃理論探析［J］.改革與戰(zhàn)略，2011（8）：52-54.

*本文受國家自然科學(xué)基金項(xiàng)目（U1204704/G0202）、河南省科技廳軟科學(xué)項(xiàng)目（62520056）資助。

endprint