淺談建筑企業(yè)建造合同收入的核算

黑龍江 滿莉

建筑企業(yè)的主營業(yè)務(wù)收入主要是指建造合同收入。建造合同是指為建造一項資產(chǎn)或者在設(shè)計、技術(shù)、功能、最終用途等方面密切相關(guān)的數(shù)項資產(chǎn)而訂立的合同。這里所說的資產(chǎn)是指房屋、道路、橋梁、水壩等建筑物及船舶、飛機、大型機械設(shè)備等。

一、建造合同的特征

1.先有買方后有標(biāo)底，建造資產(chǎn)的造價在簽訂合同時已經(jīng)確定；

2.資產(chǎn)的建設(shè)期長，一般都要跨越一個會計年度，有的甚至長達數(shù)年；

3.所建造的資產(chǎn)體積龐大，造價高；

4.建造合同一般為不可取消的合同。

二、建造合同的類型

建造合同按照合同價款確定方法的不同可分為固定造價合同和成本加成合同兩類。

1.固定造價合同

固定造價合同是指按照固定的合同價或固定單價確定工程價款的建造合同。例如：某施工企業(yè)與建造商簽定一項建造寫字樓的合同，合同規(guī)定建造寫字樓的總造價為1500萬元，該合同即為固定造價合同。

2.成本加成合同

成本加成合同是指以合同約定或其他方式議定的成本為基礎(chǔ)，加上該成本的一定比例或定額費用確定工程價款的建造合同。例如：某施工企業(yè)與建造商簽定一項建造辦公樓的合同，合同中規(guī)定合同總價款以建設(shè)該辦公樓的實際成本加上實際成本的2%計取。該合同即為成本加成合同。

三、建造合同收入的構(gòu)成

建造合同收入包括兩部分，即合同中規(guī)定的初始收入及因合同變更、索賠、獎勵等形成的收入。

1.初始收入

初始收入是指承包商與建設(shè)單位雙方簽訂的建造合同的總金額，它是構(gòu)成工程合同收入的基本內(nèi)容。

2.因合同的變更、索賠、獎勵等形成的收入

因合同的變更、索賠、獎勵等形成的收入是指承包商與建設(shè)單位雙方在執(zhí)行合同過程中由于合同變更、索賠、獎勵等原因而形成的追加收入，該收入數(shù)額在雙方簽訂的合同金額之外，施工單位不能隨意確認該項收入，而必須經(jīng)過建設(shè)單位和監(jiān)理單位的簽證同意后，才能作為建造合同收入。

（1）合同變更。所謂合同變更是指建設(shè)單位為改變合同規(guī)定的作業(yè)內(nèi)容而提出的調(diào)整。合同變更收入應(yīng)在同時滿足下列條件下才能構(gòu)成合同收入：①建設(shè)單位能夠認可因變更而增加的收入；②該收入能夠可靠計量。

（2）索賠款收入。所謂索賠款是指因建設(shè)單位或第三方的原因造成的，由建造承包商向建設(shè)單位或第三方收取的、用以補償不包括在合同造價中的成本的款項。索賠款收入應(yīng)當(dāng)在同時滿足下列條件時才能構(gòu)成合同收入：①根據(jù)談判情況，預(yù)計對方能夠同意該項索賠；②對方同意接受的金額能夠可靠計量。

（3）獎勵收入。獎勵款是指工程達到或超過規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)時，客戶同意支付給建造承包商的額外款項。因獎勵而形成的收入應(yīng)在同時具備下列條件時予以確認：①根據(jù)目前合同完成情況，足以判斷工程進度和工程質(zhì)量能夠達到或超過既定的標(biāo)準(zhǔn)；②獎勵金額能夠可靠地計量。

四、建造合同收入的核算

1.建造合同收入的確認

建筑企業(yè)在確認建造合同收入時，首先應(yīng)判斷建造合同的結(jié)果能否可靠估計，如果建造合同的結(jié)果能夠可靠估計時，企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工百分比法確認合同收入和合同費用。

完工百分比法是根據(jù)合同完工進度確認合同收入和合同費用的方法。其確認步驟為：首先確定建造合同的完工程度，然后根據(jù)完工程度確認合同收入和費用。完工進度的確認方法有三種：

（1）投入衡量法。即按累計實際發(fā)生的合同成本占合同預(yù)計總成本的比例確定合同完工進度。該方法是確定合同完工進度較常用的方法，其計算公式如下：

合同完工進度=（累計實際發(fā)生的合同成本/合同預(yù)計總成本）×100%

公式中的“合同預(yù)計總成本”是根據(jù)累計實際發(fā)生的合同成本和預(yù)計完成合同尚需發(fā)生的成本計算確定的，因此，各年確定的“合同預(yù)計總成本”不一定相同。

（2）產(chǎn)出衡量法。即按已經(jīng)完成的合同工作量占合同預(yù)計總工作量的比例確定。其計算公式如下：

合同完工進度=（已經(jīng)完成的合同工作量/合同預(yù)計總工作量）×100%

該方法適用于合同工作量容易確定的建造合同，如土石方工程、砌筑工程、道路工程等。

（3）實地測量法。該方法是在無法根據(jù)上述兩種方法確定合同完工進度時，通過施工現(xiàn)場專業(yè)技術(shù)人員進行現(xiàn)場科學(xué)測定，所采用的一種技術(shù)測量方法。

2.根據(jù)完工進度確認合同收入與合同費用的方法

在確認建造合同的完工進度后企業(yè)應(yīng)根據(jù)完工進度確認各期的合同收入和合同費用。計算方法如下：

當(dāng)期確認的合同收入＝合同總收入×完工進度－以前會計期間累計確認的合同收入

當(dāng)期確認的合同毛利＝（合同總收入－合同預(yù)計總成本）×完工進度－以前會計期間累計確認的合同毛利

當(dāng)期確認的合同費用＝當(dāng)期確認的合同收入－當(dāng)期確認的合同毛利－以前會計年度預(yù)計損失準(zhǔn)備

當(dāng)建造合同的結(jié)果不能夠可靠估計，合同收入與合同費用的確認應(yīng)區(qū)別不同的情況處理：

（1）合同成本能夠收回的，合同收入根據(jù)能夠收回的實際合同成本予以確認，合同成本在其發(fā)生的當(dāng)期確認為合同費用。

（2）合同成本不可能收回的，在發(fā)生時立即確認為合同費用，不確認收入。

3.建造合同收入的核算方法

建筑企業(yè)應(yīng)設(shè)置“主營業(yè)務(wù)收入”、“主營業(yè)務(wù)成本”、“營業(yè)稅金及附加”、“工程施工——毛利”等賬戶，用以核算和監(jiān)督建造合同收入和建造合同成本的結(jié)轉(zhuǎn)情況。

（1）“主營業(yè)務(wù)收入”賬戶。核算施工企業(yè)當(dāng)期確認的建造合同收入。該賬戶屬于損益類賬戶，貸方登記企業(yè)當(dāng)期確認的建造合同收入，借方登記期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”科目的建造合同收入，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶應(yīng)無余額。

（2）“主營業(yè)務(wù)成本”賬戶。核算企業(yè)當(dāng)期確認的建造合同費用。該賬戶屬于損益類賬戶，借方登記企業(yè)當(dāng)期確認的合同費用，貸方登記期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶的建造合同費用，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶應(yīng)無余額。

（3）“營業(yè)稅金及附加”賬戶。核算企業(yè)經(jīng)營活動發(fā)生的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和教育費附加等相關(guān)稅費。該賬戶屬于損益類賬戶，借方登記月份終了按規(guī)定應(yīng)由營業(yè)收入負擔(dān)的營業(yè)稅、城市維護建設(shè)稅和教育費附加等，貸方登記期末轉(zhuǎn)入“本年利潤”賬戶的營業(yè)稅金及附加，結(jié)轉(zhuǎn)后本賬戶無余額。

（4）“工程施工——毛利”賬戶。核算企業(yè)當(dāng)期確認的合同毛利或損失。借方登記確認的毛利，貸方登記確認的損失，期末借方余額反映累計確認的毛利，期末貸方余額反映累計確認的虧損，工程竣工后，本賬戶和“工程施工——合同成本”賬戶一起與“工程結(jié)算”賬戶對沖結(jié)平。