研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化優(yōu)缺點(diǎn)的比較分析與對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的反思

陸燁磊

摘要：根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的要求，無(wú)形資產(chǎn)研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理在不同的條件下將有資本化與費(fèi)用化的不同處理，這倆種處理方法的利弊與其所造成的財(cái)務(wù)影響與效果均是不盡相同的。本文將詳細(xì)對(duì)研發(fā)支出的資本化與費(fèi)用化的優(yōu)缺點(diǎn)進(jìn)行比較分析。并且，將針對(duì)當(dāng)今會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于研發(fā)支出處理的缺陷提供改進(jìn)的建議。

關(guān)鍵詞：研發(fā)支出；資本化；費(fèi)用化；比較分析

根據(jù)現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化的規(guī)定，必須將企業(yè)的研發(fā)拆分為研究階段與開(kāi)發(fā)階段，在研究階段的一切費(fèi)用均費(fèi)用化，而開(kāi)發(fā)階段的費(fèi)用在滿足條件的情況下資本化，確認(rèn)為無(wú)形資產(chǎn)。這樣的區(qū)分處理致使研發(fā)支出的資本化與費(fèi)用化分別會(huì)存各自的優(yōu)點(diǎn)與缺點(diǎn)。

一、研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化的優(yōu)缺點(diǎn)

筆者認(rèn)為，研發(fā)支出費(fèi)用化有如下優(yōu)點(diǎn)：

（一）使會(huì)計(jì)信息具有謹(jǐn)慎性，降低企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。要談及這一個(gè)優(yōu)點(diǎn)，就必須了解清會(huì)計(jì)信息特點(diǎn)中的謹(jǐn)慎性究竟是指什么。謹(jǐn)慎性顧名思義，就是讓企業(yè)所可能面臨的風(fēng)險(xiǎn)最小化，而要讓風(fēng)險(xiǎn)最小化的實(shí)際操作，就是再可選擇或者有歧義的情況下，讓資產(chǎn)與利潤(rùn)的數(shù)值呈現(xiàn)較低數(shù)額，而讓費(fèi)用與負(fù)債的數(shù)值呈現(xiàn)較高數(shù)額。由前文的論述我們已經(jīng)可以了解到，研發(fā)支出費(fèi)用化的處理是將企業(yè)在研究開(kāi)發(fā)環(huán)節(jié)中的費(fèi)用計(jì)入當(dāng)期損益，最后將導(dǎo)致企業(yè)利潤(rùn)減少的結(jié)果。這其實(shí)就完全符合了會(huì)計(jì)中對(duì)于謹(jǐn)慎性的要求。這種原則在當(dāng)今這個(gè)高科技高信息時(shí)代又尤其能突出其優(yōu)勢(shì)，主要在于，其一，當(dāng)前時(shí)代的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)可謂是異常激烈，公司的決策稍有失誤就可能導(dǎo)致全面的崩盤(pán)，而會(huì)計(jì)信息又是決定公司決策的重要因素，在研發(fā)支出費(fèi)用化的情況下，可以讓企業(yè)的管理層對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)狀況做好最壞的打算，這樣有助于企業(yè)將所有可能發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)都防患于未然，大大降低了企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。其二，當(dāng)前的時(shí)代也決定了企業(yè)的日常研發(fā)在企業(yè)活動(dòng)中的地位日益提高，所以研發(fā)支出費(fèi)用化相對(duì)于資本化而言就能讓企業(yè)的費(fèi)用狀況的配比更合理。

（二）處理簡(jiǎn)單，可行性強(qiáng)。與研發(fā)支出資本化需要滿足合理?xiàng)l件相比，研發(fā)支出的費(fèi)用化并沒(méi)有復(fù)雜的條件認(rèn)定。這可以讓會(huì)計(jì)人員在實(shí)際操作的過(guò)程中更加簡(jiǎn)便易行，并且減少認(rèn)定時(shí)所發(fā)生的錯(cuò)誤，也減少人為主觀因素所占的比例。這樣也讓各企業(yè)的會(huì)計(jì)處理互相統(tǒng)一，使企業(yè)之間的會(huì)計(jì)報(bào)表?yè)碛懈鼜?qiáng)的可比性，幫助管理層及時(shí)了解企業(yè)目前在市場(chǎng)中所處的地位。

（三）激勵(lì)管理層提高研究開(kāi)發(fā)的質(zhì)量。對(duì)于企業(yè)管理層而言，研發(fā)支出的費(fèi)用化促使了企業(yè)當(dāng)年利潤(rùn)的偏低，為了抵消費(fèi)用化對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響，就會(huì)促使企業(yè)管理層更加重視企業(yè)的研發(fā)，避免企業(yè)研發(fā)質(zhì)量低、目的性差、無(wú)法為企業(yè)帶來(lái)合理收益的結(jié)果，以保證企業(yè)的研發(fā)成果能夠盡快為企業(yè)帶來(lái)利潤(rùn)回報(bào)以彌補(bǔ)研發(fā)支出費(fèi)用化對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響。

研發(fā)支出費(fèi)用化的缺點(diǎn)則如下所示：

（一）不具備科學(xué)性與真實(shí)性。對(duì)于一個(gè)企業(yè)的收入與費(fèi)用應(yīng)該在一個(gè)配比性原則的基礎(chǔ)下，合理分配，也就是說(shuō)企業(yè)的某一時(shí)間所產(chǎn)生的費(fèi)用應(yīng)該同樣對(duì)應(yīng)于近期的某一項(xiàng)收入，對(duì)于研發(fā)活動(dòng)來(lái)說(shuō)往往會(huì)跨越會(huì)計(jì)年度，而研發(fā)活動(dòng)成功以后所產(chǎn)生的無(wú)形資產(chǎn)必然會(huì)為企業(yè)在研發(fā)完成之后的各年度帶來(lái)可觀的利潤(rùn)或收益，但是研發(fā)支出的費(fèi)用化將這筆收益所對(duì)應(yīng)的費(fèi)用過(guò)早作為當(dāng)期損益費(fèi)用化，這使得企業(yè)會(huì)計(jì)信息收入與費(fèi)用的合理配比性大大降低。另外，研發(fā)支出的最終目的是為了形成無(wú)形資產(chǎn)，無(wú)形資產(chǎn)作為一項(xiàng)資產(chǎn)必定具有為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)利益流入的可能，而這筆利益全是由無(wú)形資產(chǎn)在研發(fā)期間的研發(fā)支出所決定的，將研發(fā)支出費(fèi)用化使企業(yè)資產(chǎn)的賬面價(jià)值與其真實(shí)價(jià)值不符，這對(duì)于會(huì)計(jì)信息的真實(shí)性產(chǎn)生了嚴(yán)重的問(wèn)題，容易導(dǎo)致企業(yè)管理層與企業(yè)外部人員這些會(huì)計(jì)信息的使用者無(wú)法真實(shí)了解企業(yè)的會(huì)計(jì)信息。

（二）使會(huì)計(jì)信息不具備重要性原則。在研發(fā)創(chuàng)新對(duì)于企業(yè)的重要性日益增加的今天，一個(gè)企業(yè)的研發(fā)情況將成為那些關(guān)注企業(yè)的會(huì)計(jì)信息使用者十分看重的一個(gè)方面。然而，研發(fā)支出的費(fèi)用化使得企業(yè)無(wú)法在報(bào)表上清晰看到企業(yè)的研發(fā)情況以及這種研發(fā)的成果的價(jià)值情況，不滿足企業(yè)會(huì)計(jì)信息的重要性原則。

（三）為企業(yè)提供了避稅的可能。研發(fā)支出的費(fèi)用化將使企業(yè)的報(bào)表利潤(rùn)大幅度減少，而企業(yè)的納稅情況是與企業(yè)的利潤(rùn)完全成正比關(guān)系的，所以研發(fā)支出的增加會(huì)直接導(dǎo)致企業(yè)應(yīng)納稅額的減少，這就為企業(yè)的部分有相關(guān)意圖的管理人員提供了避稅的機(jī)會(huì)。如果企業(yè)希望自己所納稅額減少，那就會(huì)大幅度增加自己的研發(fā)支出，畢竟研發(fā)支出的投入最終都會(huì)換得無(wú)形資產(chǎn)作為企業(yè)利潤(rùn)流入的回報(bào)，但是企業(yè)納稅是企業(yè)利潤(rùn)的直接減少，沒(méi)有任何后期效應(yīng)。所以，研發(fā)支出費(fèi)用化，使得企業(yè)的納稅具有了主觀操縱的可能。

（四）對(duì)企業(yè)努力創(chuàng)新產(chǎn)生消極影響。任何企業(yè)的管理層都希望自己企業(yè)的利潤(rùn)有一個(gè)比較漂亮的數(shù)額，對(duì)于上市公司而言，這更決定了企業(yè)外部的使用者包括企業(yè)的股東對(duì)于企業(yè)的評(píng)價(jià)。但是研發(fā)支出的費(fèi)用化致使企業(yè)利潤(rùn)的大幅度縮水會(huì)讓那些追求利潤(rùn)數(shù)額的管理層對(duì)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)產(chǎn)生抵觸情緒，由于自己對(duì)利潤(rùn)的需求而大幅度減少企業(yè)研發(fā)活動(dòng)的情況，影響企業(yè)的創(chuàng)新能力。這與當(dāng)今社會(huì)發(fā)展，鼓勵(lì)企業(yè)努力創(chuàng)新增加企業(yè)核心競(jìng)爭(zhēng)力的理念是背道而馳的。

另一方面，對(duì)于研發(fā)支出的資本化，筆者認(rèn)為有如下優(yōu)點(diǎn)：

（一）使會(huì)計(jì)信息更科學(xué)與真實(shí)合理、更具質(zhì)量。企業(yè)進(jìn)行研究開(kāi)發(fā)的主要目的是為了造就無(wú)形資產(chǎn)，而無(wú)形資產(chǎn)最終將必定會(huì)為企業(yè)帶來(lái)可觀的利益收入，所以講企業(yè)的研發(fā)支出資本化，實(shí)際就是講研發(fā)支出上的企業(yè)所發(fā)生的成本轉(zhuǎn)移到無(wú)形資產(chǎn)本身的價(jià)值上，這將保證了無(wú)形資產(chǎn)賬面價(jià)值的真實(shí)以及與實(shí)際的相符程度，與費(fèi)用化致使無(wú)形資產(chǎn)價(jià)值大幅低于其實(shí)際價(jià)值相比，資本化的處理能夠讓會(huì)計(jì)信息的使用人員更為準(zhǔn)確的判斷與估計(jì)企業(yè)無(wú)形資產(chǎn)的盈利能力，同時(shí)能夠有效的看到企業(yè)研發(fā)的效益情況，這樣的會(huì)計(jì)信息可以說(shuō)比費(fèi)用化是更加具有質(zhì)量且真實(shí)的。另外，無(wú)形資產(chǎn)與固定資產(chǎn)一樣會(huì)隨著時(shí)間的推移而進(jìn)行攤銷，隨著攤銷的進(jìn)行，無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值將逐步減少，并且計(jì)入費(fèi)用。從而，這種會(huì)計(jì)的實(shí)質(zhì)就是成本先由研發(fā)支出轉(zhuǎn)入資產(chǎn)賬戶，再由資產(chǎn)逐漸隨著時(shí)間慢慢轉(zhuǎn)回費(fèi)用消耗掉。然而，無(wú)形資產(chǎn)為企業(yè)帶來(lái)的利潤(rùn)也是隨著時(shí)間的流逝逐步抵減的，這樣的處理方法，就更好的實(shí)現(xiàn)里會(huì)計(jì)對(duì)于收入與費(fèi)用合理的配比原則，使會(huì)計(jì)信息更加科學(xué)。

（二）使無(wú)形資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理更具一致性。根據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，企業(yè)由外部購(gòu)入的無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值均是由其實(shí)際價(jià)值組成的。如果研發(fā)支出采用費(fèi)用化的處理，那么企業(yè)自主研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值與企業(yè)外購(gòu)無(wú)形資產(chǎn)的價(jià)值的確認(rèn)上將產(chǎn)生較大的分歧。這就使會(huì)計(jì)信息的一致性與可比性大大降低。研發(fā)支出的資本化就可以避免這個(gè)問(wèn)題。

（三）提高了企業(yè)的融資能力。研發(fā)支出資本化不會(huì)造成企業(yè)利潤(rùn)的大幅度縮水，而是維持在一個(gè)比較正常的水平。這樣可以保證企業(yè)的資產(chǎn)不會(huì)被過(guò)分低估，企業(yè)在像金融機(jī)構(gòu)申請(qǐng)貸款等其他融資行為時(shí)，不會(huì)因?yàn)檠邪l(fā)的進(jìn)行而受到過(guò)大的阻礙。

（四）有利于鼓勵(lì)推動(dòng)企業(yè)的科學(xué)創(chuàng)新。資本化致使正常的利潤(rùn)水平，不會(huì)讓企業(yè)的管理層為了保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的賬面好看而削減企業(yè)在研發(fā)方面的開(kāi)出。企業(yè)會(huì)根據(jù)其自身實(shí)際情況與當(dāng)今市場(chǎng)情況，更為合理更加積極的組織其研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，所以資本化是鼓勵(lì)著企業(yè)的科學(xué)創(chuàng)新的。

與費(fèi)用化的兩面性相對(duì)，研發(fā)支出資本化亦存在如下缺點(diǎn)：

（一）忽視了潛在的研發(fā)風(fēng)險(xiǎn)。任何研究開(kāi)發(fā)只要沒(méi)有大功告成，都有可能會(huì)因?yàn)橥话l(fā)事故或計(jì)劃預(yù)測(cè)的失誤而導(dǎo)致全盤(pán)皆輸，這對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的研發(fā)亦是如此。研發(fā)支出的資本化是管理人員潛意識(shí)地將企業(yè)研發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)劃分至零的代表，這并不與實(shí)際情況相符。

（二）對(duì)會(huì)計(jì)從業(yè)人員具有較高的素質(zhì)要求。當(dāng)今會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于研發(fā)支出的資本化有很多條件的判定，無(wú)論是研究階段與開(kāi)發(fā)階段的劃分，還是在開(kāi)發(fā)階段滿足條件與否的判定，都不是一個(gè)簡(jiǎn)單的是非選擇客觀題，而需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員更具實(shí)際情況做出準(zhǔn)確的判斷，這種判斷就為會(huì)計(jì)從業(yè)人員的會(huì)計(jì)能力與素質(zhì)提出了一個(gè)相當(dāng)高的要求。

（三）主觀性強(qiáng)，為企業(yè)抬高利潤(rùn)提供了機(jī)會(huì)。正如同上文所說(shuō)，企業(yè)研發(fā)支出資本化的條件判定需要會(huì)計(jì)從業(yè)人員的主觀判斷，并沒(méi)有一個(gè)十分明確的客觀標(biāo)準(zhǔn)，在這樣的情況下，企業(yè)管理層是否有可能出于自己對(duì)利潤(rùn)的需求而過(guò)度的對(duì)研發(fā)支出進(jìn)行資本化，因?yàn)橘Y本化越多企業(yè)的利潤(rùn)就相對(duì)越高，那么這樣企業(yè)的管理層就有可能對(duì)企業(yè)的利潤(rùn)提供了操縱的空間。

二、研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化的優(yōu)缺點(diǎn)比較

從前文對(duì)研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化優(yōu)缺點(diǎn)的詳細(xì)分析可以讓我們看出，無(wú)論是研發(fā)支出的資本化、還是研發(fā)支出的費(fèi)用化都各有其長(zhǎng)處與短處，其中有一個(gè)比較重要的矛盾問(wèn)題就是謹(jǐn)慎穩(wěn)健與真實(shí)科學(xué)的一種矛盾。

可以說(shuō)研發(fā)支出的費(fèi)用化再大大降低企業(yè)因研發(fā)產(chǎn)生的風(fēng)險(xiǎn)的基礎(chǔ)上滿足了會(huì)計(jì)信息的謹(jǐn)慎性原則，但是這樣做的結(jié)果就是以犧牲財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的質(zhì)量為代價(jià)的，畢竟對(duì)于會(huì)計(jì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息而言，研發(fā)支出的資本化才更符合資產(chǎn)的實(shí)質(zhì)定義與企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況，也讓收入與支出的合理配比完美體現(xiàn)，但是這種科學(xué)。所以這里我們就可以發(fā)現(xiàn)，謹(jǐn)慎穩(wěn)健與真實(shí)科學(xué)在企業(yè)研發(fā)支出的問(wèn)題上是一種矛盾體，在絕大多數(shù)情況下魚(yú)和熊掌是不可兼得的。這時(shí)，對(duì)于會(huì)計(jì)人員而言，就要根據(jù)企業(yè)的實(shí)際情況，從企業(yè)的會(huì)計(jì)需要對(duì)何種性質(zhì)更為需要出發(fā)，來(lái)決定研發(fā)支出究竟該資本化還是費(fèi)用化。在很多情況下，資本化與費(fèi)用化的選擇就會(huì)逐漸演變?yōu)橐粋€(gè)博弈的問(wèn)題。

當(dāng)然，從時(shí)代發(fā)展的情況來(lái)看，研發(fā)支出的資本化是更符合當(dāng)今時(shí)代的，因?yàn)樗哂泄膭?lì)企業(yè)積極創(chuàng)新的作用，這對(duì)于在信息發(fā)達(dá)時(shí)代的企業(yè)來(lái)說(shuō)是至關(guān)重要的，但是資本會(huì)也為企業(yè)的會(huì)計(jì)人員水平提出了新的高要求，這也反應(yīng)了人的水平必須隨著時(shí)代的進(jìn)步而進(jìn)步的問(wèn)題。

最后，無(wú)論是無(wú)形資產(chǎn)的資本化還是無(wú)形資產(chǎn)的費(fèi)用化都為企業(yè)提供了主觀操控利潤(rùn)的機(jī)會(huì)，前者是抬高利潤(rùn)，后者是降利避稅。這一點(diǎn)需要引起會(huì)計(jì)信息的使用者的關(guān)注與注意。

三、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化上尚存的不足

筆者認(rèn)為，目前會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化上仍存在如下不足：

（一）實(shí)際操作上不確定與模糊性對(duì)會(huì)計(jì)人員產(chǎn)生了高的要求。根據(jù)前文論述，我們已經(jīng)很清楚新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)于研發(fā)支出的處理首先需要?jiǎng)澐盅芯侩A段與開(kāi)發(fā)階段，其次還要再開(kāi)發(fā)階段確認(rèn)資本化的條件。但是在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中，對(duì)于這倆項(xiàng)條件確認(rèn)所給出的解釋都是描述性質(zhì)而并非定量性質(zhì)的，這就使得研發(fā)支出在實(shí)際操作中的操作性差。而對(duì)于會(huì)計(jì)人員這個(gè)總?cè)后w而言，具有高素質(zhì)水平的會(huì)計(jì)人員并不多，而且要正確判斷研發(fā)支出處理的條件就會(huì)要求會(huì)計(jì)人員不僅是對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)知識(shí)而且對(duì)企業(yè)的研發(fā)行業(yè)十分了解，這對(duì)會(huì)計(jì)人員無(wú)疑是一個(gè)相當(dāng)高的要求。

（二）會(huì)計(jì)處理上的主觀性強(qiáng)，提供利潤(rùn)操縱機(jī)會(huì)。這個(gè)缺點(diǎn)是繼承上述缺點(diǎn)所產(chǎn)生的，由于研發(fā)支出實(shí)際會(huì)計(jì)處理操作上的可操作性差，這導(dǎo)致會(huì)計(jì)人員在處理此類問(wèn)題是往往會(huì)結(jié)合自己的主觀因素，嚴(yán)重地就會(huì)受利益或者主觀想法操縱，而通過(guò)研發(fā)支出的資本化與費(fèi)用化來(lái)完成對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的操控。這對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)可靠是十分不利的。

（三）研發(fā)階段目標(biāo)無(wú)形資產(chǎn)發(fā)生減值時(shí)的處理不明確。研發(fā)階段通常是一個(gè)時(shí)間較長(zhǎng)的時(shí)間段，而各企業(yè)由于自身能力與資源的不同導(dǎo)致其研究開(kāi)發(fā)的效率與效果也不同。這就會(huì)導(dǎo)致，有些企業(yè)在研究開(kāi)發(fā)完成一個(gè)無(wú)形資產(chǎn)前，這個(gè)無(wú)形資產(chǎn)已經(jīng)由于其他企業(yè)的研發(fā)或者市場(chǎng)技術(shù)的發(fā)展而發(fā)生了簡(jiǎn)直，在這種時(shí)候，企業(yè)研發(fā)支出的花費(fèi)會(huì)產(chǎn)生一種減值的效果，但會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中對(duì)此類事項(xiàng)如何進(jìn)行減值處理并不明確。

（四）無(wú)法從報(bào)表上分清費(fèi)用化時(shí)研發(fā)費(fèi)用所占比例。我們知道研發(fā)支出在費(fèi)用化時(shí)一般會(huì)進(jìn)入例如管理費(fèi)用這樣費(fèi)用類科目，由于該類科目沒(méi)有對(duì)應(yīng)于研發(fā)的二級(jí)科目，所以一旦研發(fā)支出費(fèi)用化以后，其費(fèi)用將與企業(yè)的其他費(fèi)用一起進(jìn)入一個(gè)很大的費(fèi)用圈中，然后無(wú)法有效分清。這對(duì)于一些對(duì)于研發(fā)支出情況有特殊需求的會(huì)計(jì)信息使用者就是十分不便的。

四、對(duì)于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在相關(guān)問(wèn)題處理上的一些改進(jìn)建議

（一）區(qū)分企業(yè)行當(dāng)實(shí)行不同資本化與費(fèi)用化比例

我們可以根據(jù)不同企業(yè)的性質(zhì)情況，對(duì)其研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行不同的規(guī)定。例如對(duì)于一些軟件研發(fā)、藥物開(kāi)發(fā)、設(shè)備研發(fā)性質(zhì)的企業(yè)，由于對(duì)于這些行業(yè)來(lái)說(shuō)他們對(duì)于無(wú)形資產(chǎn)的研究開(kāi)發(fā)占了起商業(yè)活動(dòng)的一個(gè)主要地位，并且占企業(yè)資產(chǎn)的大頭，那么在他們進(jìn)行研發(fā)支出的處理時(shí)，無(wú)需劃分研究階段與開(kāi)發(fā)階段而是直接進(jìn)行有條件資本化，當(dāng)然這些企業(yè)會(huì)依然存在開(kāi)發(fā)的風(fēng)險(xiǎn)，所以可以在“無(wú)形資產(chǎn)”科目下設(shè)置一個(gè)開(kāi)發(fā)中無(wú)形資產(chǎn)類型的科目，所有資本化的研發(fā)支出轉(zhuǎn)入該科目，一旦在研發(fā)成果完成前發(fā)生意外導(dǎo)致研發(fā)失敗，再將其轉(zhuǎn)回當(dāng)期費(fèi)用。其處理如下所示：

1、將研發(fā)支出資本化時(shí)：

借：無(wú)形資產(chǎn)——開(kāi)發(fā)中無(wú)形資產(chǎn)

貸：研發(fā)支出——資本化支出

2、順利完成研發(fā)時(shí)：

借：無(wú)形資產(chǎn)

貸：無(wú)形資產(chǎn)——開(kāi)發(fā)中無(wú)形資產(chǎn)

3、研發(fā)失敗時(shí)：

借：管理費(fèi)用

貸：無(wú)形資產(chǎn)——開(kāi)發(fā)中無(wú)形資產(chǎn)

至于其他的普通企業(yè)，可以依然根據(jù)現(xiàn)有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行研發(fā)支出的會(huì)計(jì)處理。

（二）條件指標(biāo)的量化

對(duì)于研發(fā)支出開(kāi)發(fā)階段的有條件資本化的一些條件，可以將其進(jìn)行具體化、量化，例如有一個(gè)條件是說(shuō)所研發(fā)的用于使用的無(wú)形資產(chǎn)具有有用性。那么審計(jì)人員或企業(yè)內(nèi)部會(huì)計(jì)人員在對(duì)這方面條件的滿足與否進(jìn)行判定時(shí)，就可以選擇特定使用人群或部門(mén)，對(duì)這項(xiàng)產(chǎn)品的有用程度給出一個(gè)評(píng)分，然后綜合各部門(mén)對(duì)于這個(gè)指標(biāo)的評(píng)分情況，取其平均，然后給出一個(gè)合格標(biāo)準(zhǔn)，高于該合格標(biāo)準(zhǔn)則判定為有用，反之則無(wú)用。

（三）增設(shè)研發(fā)減值準(zhǔn)備類科目

可以為研發(fā)支出開(kāi)設(shè)一個(gè)對(duì)應(yīng)的減值準(zhǔn)備備抵科目，當(dāng)企業(yè)在研發(fā)尚未完成的研發(fā)進(jìn)行過(guò)程中，在企業(yè)所研發(fā)的無(wú)形資產(chǎn)由于客觀原因發(fā)生減值時(shí)，做如下會(huì)計(jì)操作：

1、發(fā)生減值時(shí)：

借：資產(chǎn)減值損失

貸：研發(fā)支出減值準(zhǔn)備

2、完成研發(fā)時(shí)：

借：管理費(fèi)用

無(wú)形資產(chǎn)

研發(fā)支出減值準(zhǔn)備

貸：研發(fā)支出——資本化支出

——費(fèi)用化支出

（四）增設(shè)相關(guān)費(fèi)用的二級(jí)科目

在管理費(fèi)用科目下，新增一個(gè)專門(mén)給予研發(fā)支出結(jié)轉(zhuǎn)的二級(jí)科目，從而讓會(huì)計(jì)信息的使用者更加清晰的分辨出企業(yè)研發(fā)支出費(fèi)用化時(shí)的費(fèi)用情況，其主要會(huì)計(jì)處理如下：

研發(fā)支出費(fèi)用化時(shí)：

借：管理費(fèi)用——研發(fā)費(fèi)用

貸：研發(fā)支出——費(fèi)用化支出

經(jīng)過(guò)本文的論述，我們應(yīng)該可以清楚地看到研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化是各具優(yōu)點(diǎn)與缺點(diǎn)。作為一個(gè)會(huì)計(jì)從業(yè)人員與企業(yè)的管理層，必須十分清楚研發(fā)支出的處理方法與這些因素的作用，了解研發(fā)支出資本化與費(fèi)用化可能為企業(yè)各方面帶來(lái)的優(yōu)勢(shì)與弊端，只有這樣才能更好地使企業(yè)的經(jīng)營(yíng)與發(fā)展服務(wù)。

此外，從會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的角度來(lái)說(shuō)，當(dāng)今會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在研發(fā)支出的處理上依然存在一些問(wèn)題。該如何避免這些問(wèn)題，或用適當(dāng)?shù)姆椒ㄗ屵@些問(wèn)題最小化也是我們會(huì)計(jì)人員只得思考的問(wèn)題。（作者單位：上海對(duì)外經(jīng)貿(mào)大學(xué)）

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