我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)研究

摘要：稅務(wù)會(huì)計(jì)是我國(guó)近年來(lái)出現(xiàn)的一個(gè)新的會(huì)計(jì)學(xué)分支。回顧我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)與國(guó)際稅務(wù)會(huì)計(jì)還存在一定的差異。文章借鑒財(cái)務(wù)學(xué)、財(cái)務(wù)管理學(xué)、會(huì)計(jì)學(xué)、稅務(wù)學(xué)的相關(guān)知識(shí)和理論，首先介紹了我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展現(xiàn)狀，其次對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)之間的關(guān)系進(jìn)行了深入研究，最后對(duì)我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)存在的主要問(wèn)題進(jìn)行了歸納分析并給出相關(guān)建議，以期對(duì)我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展起到促進(jìn)作用。

關(guān)鍵詞：稅務(wù)會(huì)計(jì)；概念框架

一、稅務(wù)會(huì)計(jì)概述

稅務(wù)會(huì)計(jì)是從財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中產(chǎn)生和發(fā)展出來(lái)的一大會(huì)計(jì)分支。國(guó)際上稅務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生于第二次世界大戰(zhàn)期間，而其真正的成為一門(mén)科學(xué)是在1980年左右。在西方，1799年英國(guó)率先頒布了所得稅法，所得稅的建立為西方國(guó)家建立所得稅會(huì)計(jì)奠定了堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。1944年美國(guó)出臺(tái)了“所得稅會(huì)計(jì)”，標(biāo)志著現(xiàn)代稅務(wù)會(huì)計(jì)的初步形成。

我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展較為滯后。建國(guó)初期，我國(guó)的稅務(wù)會(huì)計(jì)是與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)一體的，隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的建立，這種一體化的會(huì)計(jì)體系的弊端越來(lái)越凸顯，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法在資產(chǎn)、收入、費(fèi)用、成本計(jì)量確認(rèn)上的不一致促使我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的產(chǎn)生，稅收法規(guī)與會(huì)計(jì)制度上的差異性是稅務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生的直接原因。

關(guān)于稅務(wù)會(huì)計(jì)的定義，各位學(xué)者、專(zhuān)家的定義各不相同。大部分人的觀點(diǎn)是用專(zhuān)門(mén)的會(huì)計(jì)理論和方法來(lái)處理稅法與會(huì)計(jì)之間差異的會(huì)計(jì)分支，有的學(xué)者認(rèn)為稅務(wù)會(huì)計(jì)就是所得稅會(huì)計(jì)，有的學(xué)者認(rèn)為稅務(wù)會(huì)計(jì)范圍較廣，包括所得稅會(huì)計(jì)，還包括流轉(zhuǎn)稅會(huì)計(jì)及稅收核算的相關(guān)內(nèi)容。

本文認(rèn)為，稅務(wù)會(huì)計(jì)是以貨幣計(jì)量為前提，以稅收主體為主體，以國(guó)家稅法為核算依據(jù)，反映納稅人稅款繳納情況的專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)，其核心是對(duì)稅務(wù)活動(dòng)的核算與監(jiān)督。目的在于及時(shí)準(zhǔn)確地核算稅款，及時(shí)為稅務(wù)部門(mén)報(bào)送相關(guān)稅收信息。

二、研究目的及意義

本文通過(guò)對(duì)稅務(wù)會(huì)計(jì)的相關(guān)問(wèn)題進(jìn)行深入研究，試圖查找出我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展過(guò)程中存在的主要問(wèn)題，通過(guò)對(duì)問(wèn)題的分析，建立起符合我國(guó)國(guó)情又與國(guó)際趨同的稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。

在我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際趨同的背景下，探索我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)的發(fā)展模式和概念框架具有十分重要的現(xiàn)實(shí)意義和理論意義。一是通過(guò)稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的建立規(guī)范稅務(wù)會(huì)計(jì)核算范圍，規(guī)范核算行為。二是通過(guò)確認(rèn)、計(jì)量、報(bào)告完善稅務(wù)會(huì)計(jì)體系。三是進(jìn)一步提高稅務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，保證稅務(wù)會(huì)計(jì)信息的準(zhǔn)確、及時(shí)和可靠。四是規(guī)范納稅行為，為稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)檢查提供便利。五是通過(guò)稅務(wù)會(huì)計(jì)體系完善會(huì)計(jì)核算體系，加強(qiáng)會(huì)計(jì)監(jiān)督。

三、我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀

我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)雖起步較晚，但是發(fā)展較為迅速。我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)改革的方向是國(guó)際化。我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)開(kāi)始分離是在1994年，此次改革體現(xiàn)了稅收的強(qiáng)制性、無(wú)償性和固定性。所得稅稅法規(guī)定，納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅額時(shí)，財(cái)務(wù)處理與稅法規(guī)定不一致時(shí)，納稅人應(yīng)按照稅法的相關(guān)規(guī)定通過(guò)納稅調(diào)整達(dá)到稅法的要求，即會(huì)計(jì)利潤(rùn)要經(jīng)過(guò)納稅調(diào)整成為應(yīng)納稅所得額，避免稅法依附于會(huì)計(jì)核算的弊端，實(shí)現(xiàn)了稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)實(shí)質(zhì)上的分離。

2006年我國(guó)頒布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在會(huì)計(jì)利潤(rùn)上要按照稅法的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。2006年新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則充分體現(xiàn)了稅務(wù)會(huì)計(jì)的國(guó)際趨同性，進(jìn)一步加速了稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的分離。2008年《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》開(kāi)始在全國(guó)實(shí)施，對(duì)企業(yè)稅負(fù)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。近些年，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)相分離的問(wèn)題一直是我國(guó)學(xué)者研究的重點(diǎn)，核心問(wèn)題是稅務(wù)會(huì)計(jì)如何與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相分離，分離后是自成一體還是依附于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

總之，經(jīng)過(guò)近20年的發(fā)展和不斷改革，我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)經(jīng)歷了一個(gè)從無(wú)到有、從弱到強(qiáng)的發(fā)展階段，逐步被專(zhuān)家、教授、學(xué)者接納和重視。

四、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的關(guān)系研究

稅務(wù)與會(huì)計(jì)一直關(guān)系密切。廣義的會(huì)計(jì)包括稅務(wù)的核算、結(jié)算。正是由于兩者關(guān)系的緊密，稅務(wù)會(huì)計(jì)作為一邊緣學(xué)科由此誕生。稅務(wù)會(huì)計(jì)是以稅法為依據(jù)、以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心，對(duì)相關(guān)稅務(wù)活動(dòng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和監(jiān)督報(bào)告的專(zhuān)業(yè)會(huì)計(jì)。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是在會(huì)計(jì)原則和準(zhǔn)則的指導(dǎo)下，對(duì)于企業(yè)發(fā)生的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和記錄的一種方式，主要目標(biāo)是滿足企業(yè)和各利益相關(guān)者的需要。稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)相分離后，并不是獨(dú)立存在的，還是依附財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而存在，與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)密切相關(guān)，并且借鑒財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的核算方法與技術(shù)，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。一是稅務(wù)會(huì)計(jì)是以財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算信息為核心的。如果財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的信息不準(zhǔn)確，稅務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量將無(wú)從談起，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是稅務(wù)會(huì)計(jì)的“素材”和“資料庫(kù)”。二是稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的一致性表現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表上，通過(guò)財(cái)務(wù)報(bào)表內(nèi)部和外部關(guān)系充分反映其關(guān)系，一般主要是通過(guò)遞延資產(chǎn)和負(fù)債來(lái)實(shí)現(xiàn)。三是稅務(wù)會(huì)計(jì)也離不開(kāi)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，稅務(wù)會(huì)計(jì)核算有問(wèn)題，稅務(wù)機(jī)關(guān)會(huì)通過(guò)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息來(lái)確認(rèn)核實(shí)。

稅務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)雖然關(guān)系緊密，但是兩者也存在本質(zhì)的不同，具體表現(xiàn)在以下四個(gè)方面。一是兩者的目的不同。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)變動(dòng)信息，為信息使用者提供準(zhǔn)確有用的信息，主要是為投資者和信息使用者提供決策有用的信息，反映企業(yè)管理者的受托責(zé)任。稅務(wù)會(huì)計(jì)主要是核算納稅人的稅收情況，監(jiān)督納稅人依法納稅。二是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)的假設(shè)前提不同。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)在會(huì)計(jì)主體、會(huì)計(jì)分期、貨幣計(jì)量和持續(xù)經(jīng)營(yíng)等基本假設(shè)上也不一致。三是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與稅務(wù)會(huì)計(jì)核算原則不同。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)應(yīng)用的是權(quán)責(zé)發(fā)生制，然而在稅務(wù)會(huì)計(jì)上存在兩種核算原則，既存在收付實(shí)現(xiàn)制，也存在權(quán)責(zé)發(fā)生制。四是會(huì)計(jì)核算不同。兩者在內(nèi)部期權(quán)的核算、職工辭退和提前退休方面、金融資產(chǎn)利息的分?jǐn)偤陀?jì)量、融資租入固定資產(chǎn)等具有一定的差異性。

五、我國(guó)稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展過(guò)程中存在的主要問(wèn)題

（一）稅收制度遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于會(huì)計(jì)制度的更新

在改革開(kāi)放初期，我國(guó)稅收改革與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)改革基本同步，但是隨著改革的不斷深化和深入，稅務(wù)制度的發(fā)展逐漸滯后于會(huì)計(jì)制度的發(fā)展，主要體現(xiàn)在2006年新會(huì)計(jì)制度的頒布，其標(biāo)志著財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)已經(jīng)與國(guó)際趨同并形成了相對(duì)獨(dú)立和完整的體系。稅務(wù)會(huì)計(jì)滯后表現(xiàn)在對(duì)于一項(xiàng)新的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，會(huì)計(jì)已經(jīng)出臺(tái)相關(guān)政策或進(jìn)行會(huì)計(jì)差異的變更，但是稅收制度卻未做出任何的調(diào)整，從而容易產(chǎn)生稅收差異。

（二）納稅調(diào)整科目復(fù)雜，核算難度增大

在所得稅的納稅調(diào)整中，要根據(jù)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)對(duì)存在差異的收入、成本、費(fèi)用、支出、收益進(jìn)行納稅調(diào)整，其中涉及關(guān)聯(lián)方的交易、會(huì)計(jì)的追溯調(diào)整、資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)和會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正。所以，納稅調(diào)整復(fù)雜繁瑣，極易導(dǎo)致稅款核算的差異，增加了征納雙方的稅收成本，違背了納稅調(diào)整的初衷。

（三）稅務(wù)會(huì)計(jì)獨(dú)立性較差

目前，稅務(wù)會(huì)計(jì)發(fā)展較為緩慢，主要還是依附于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。由于征納雙方認(rèn)識(shí)上的問(wèn)題，企業(yè)缺乏專(zhuān)業(yè)的稅務(wù)會(huì)計(jì)人員，對(duì)于稅法的相關(guān)規(guī)定不了解，在稅款繳納、稅款申報(bào)、稅收優(yōu)惠申請(qǐng)方面還有很大差距。稅務(wù)機(jī)關(guān)的稅務(wù)會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)能力也有待提高，在稅款核算方面還存在一定的差距。會(huì)計(jì)和稅務(wù)人員的業(yè)務(wù)水平導(dǎo)致了稅務(wù)會(huì)計(jì)的獨(dú)立性較差。會(huì)計(jì)與稅法的相關(guān)性也決定了稅務(wù)會(huì)計(jì)不可能具有很高的獨(dú)立性，當(dāng)務(wù)之急就是建立符合我國(guó)國(guó)情又與國(guó)際趨同的稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架。

六、建立適合我國(guó)國(guó)情的稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架

（一）建立和完善稅務(wù)會(huì)計(jì)制度

稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架的構(gòu)建是一個(gè)長(zhǎng)期的過(guò)程。一是對(duì)稅法要及時(shí)修訂，確定納稅人的范圍，避免納稅人產(chǎn)生疑惑。二是構(gòu)建和完善稅務(wù)會(huì)計(jì)制度，讓企業(yè)盡快感受到實(shí)際收益。三是及時(shí)制定稅務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，按照準(zhǔn)則規(guī)范稅務(wù)會(huì)計(jì)核算。四是加強(qiáng)稅務(wù)數(shù)據(jù)分析，對(duì)于普遍反映的稅率過(guò)高問(wèn)題進(jìn)行變動(dòng)測(cè)試。

（二）加快稅法立法體系建設(shè)

我國(guó)的稅法立法層級(jí)較低，在執(zhí)行過(guò)程中，對(duì)于一些稅法解釋經(jīng)常產(chǎn)生一定的偏差，給納稅人帶來(lái)一定困惑。在下一步的工作中，應(yīng)加強(qiáng)立法建設(shè)，及時(shí)總結(jié)實(shí)踐中出現(xiàn)的相關(guān)問(wèn)題，進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)納稅人的輔導(dǎo)培訓(xùn)，匯總相關(guān)意見(jiàn)建議。加快稅收法律的立法，將稅法上升到國(guó)家法律的層面，體現(xiàn)稅法的權(quán)威性，同時(shí)也規(guī)范征納雙方的權(quán)利和義務(wù)。

（三）加強(qiáng)宣傳，構(gòu)建稅務(wù)會(huì)計(jì)新模式

做好政策宣傳是稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架有序構(gòu)建的基礎(chǔ)。一是要在主要網(wǎng)站和媒體上開(kāi)設(shè)專(zhuān)欄，及時(shí)公布相關(guān)信息，將稅務(wù)會(huì)計(jì)的相關(guān)內(nèi)容及時(shí)公開(kāi)。開(kāi)設(shè)意見(jiàn)征求欄，對(duì)于相關(guān)意見(jiàn)要及時(shí)落實(shí)。增加稅務(wù)服務(wù)熱線服務(wù)人員，開(kāi)設(shè)稅務(wù)會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)服務(wù)咨詢(xún)區(qū)，保證納稅人及時(shí)了解稅務(wù)會(huì)計(jì)的相關(guān)核算準(zhǔn)則。

（四）強(qiáng)化稅務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量

稅務(wù)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要包括以下幾個(gè)方面。一是可靠性。稅務(wù)會(huì)計(jì)提供的信息必須符合稅法的規(guī)定和財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，對(duì)于一些可靠性不強(qiáng)的數(shù)據(jù)切記亂用。二是真實(shí)性。稅收的征納涉及國(guó)家財(cái)政收入，稅務(wù)會(huì)計(jì)要確保數(shù)據(jù)的真實(shí)性。三是有可比性。對(duì)于稅務(wù)會(huì)計(jì)，要針對(duì)稅率的變化及時(shí)準(zhǔn)確地反映歷年稅收情況的變動(dòng)，使稅務(wù)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)具有橫向和縱向的可比性。四是實(shí)質(zhì)重于形式。對(duì)于一些稅務(wù)事項(xiàng)，要以經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)判斷經(jīng)濟(jì)類(lèi)型，而不能以法律形式來(lái)判斷稅務(wù)事項(xiàng)。五是可理解性。稅務(wù)會(huì)計(jì)信息是給納稅人和征稅人看的，為他們提供有用的信息，所以稅務(wù)會(huì)計(jì)信息一定要便于理解。

（五）加強(qiáng)稅務(wù)會(huì)計(jì)信息披露

稅務(wù)會(huì)計(jì)信息披露是整個(gè)稅務(wù)會(huì)計(jì)的核心，要通過(guò)設(shè)置稅務(wù)會(huì)計(jì)資產(chǎn)負(fù)債表、稅收情況表等，將稅務(wù)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容以報(bào)告的形式反映給報(bào)告使用者，報(bào)告以稅務(wù)報(bào)表為核心，通過(guò)報(bào)表的形式將整個(gè)稅務(wù)會(huì)計(jì)核算內(nèi)容表現(xiàn)出來(lái)。

（六）建立稅務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)體系

稅務(wù)會(huì)計(jì)要以流轉(zhuǎn)稅會(huì)計(jì)和所得稅會(huì)計(jì)為重點(diǎn)，以其他稅種為輔助。通過(guò)建立稅務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)構(gòu)，明確稅務(wù)會(huì)計(jì)的核算范圍、計(jì)量屬性、確認(rèn)原則和后續(xù)計(jì)量。稅務(wù)會(huì)計(jì)概念框架或結(jié)構(gòu)體系的建立有利于指導(dǎo)稅務(wù)會(huì)計(jì)更好地發(fā)展，可以評(píng)估以前制定的稅務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是否符合現(xiàn)在的要求，可以指導(dǎo)稅務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定，對(duì)于現(xiàn)行準(zhǔn)則未規(guī)定的事項(xiàng)也具有一定的引導(dǎo)和規(guī)范作用。

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（作者單位：鞍山太陽(yáng)鍛造實(shí)業(yè)有限公司）