關(guān)于企業(yè)固定資產(chǎn)核算的探討

摘要：企業(yè)固定資產(chǎn)作為企業(yè)重要的生產(chǎn)要素，處于企業(yè)生產(chǎn)鏈的底部，且占企業(yè)總資產(chǎn)的比重較大。因此，固定資產(chǎn)核算的準(zhǔn)確性直接影響到財(cái)務(wù)報(bào)表對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果的準(zhǔn)確性，繼而影響到企業(yè)資產(chǎn)的安全性、完整性。文章對(duì)比分析《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，得出企業(yè)固定資產(chǎn)的概念，為明確界定企業(yè)固定資產(chǎn)核算對(duì)象。繼而，根據(jù)企業(yè)進(jìn)行的固定資產(chǎn)獲取、處置、提計(jì)折舊或后續(xù)支出、清查與期末定價(jià)等活動(dòng)，重點(diǎn)探討固定資產(chǎn)購(gòu)建的核算、折舊的核算、減值準(zhǔn)備的核算。

關(guān)鍵詞：企業(yè)固定資產(chǎn)；核算內(nèi)容；核算方法

一、企業(yè)固定資產(chǎn)核算的主要內(nèi)容

由于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理需要，企業(yè)需對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行一系列的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。按照各類活動(dòng)的性質(zhì)，可將企業(yè)固定資產(chǎn)的管理活動(dòng)劃分為：固定資產(chǎn)的獲取、資產(chǎn)的處置、固定資產(chǎn)的折舊與后續(xù)支出、固定資產(chǎn)清查與期末定價(jià)四類。企業(yè)固定資產(chǎn)的核算就是對(duì)這四類經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行會(huì)計(jì)處理。因此，有必要對(duì)這四類活動(dòng)進(jìn)行描述。

（一）企業(yè)固定資產(chǎn)的獲取

實(shí)務(wù)操作過程中，企業(yè)獲取固定資產(chǎn)的途徑與渠道非常多樣化。按照《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則-固定資產(chǎn)》總結(jié)的固定資產(chǎn)獲取方式有：購(gòu)買、自行建造、租賃、外部投資、捐贈(zèng)、債務(wù)重組以及非貨幣交易等途徑。獲得固定資產(chǎn)的渠道方式不同，其會(huì)計(jì)核算方法也不同。

（二）企業(yè)固定資產(chǎn)的折舊與后續(xù)支出

首先，固定資產(chǎn)在投放于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中，其價(jià)值會(huì)伴隨著使用過程而逐漸消逝。與企業(yè)存貨不同的是，固定資產(chǎn)價(jià)值是分期將價(jià)值轉(zhuǎn)化為商品價(jià)值并最終轉(zhuǎn)化為貨幣資金。因此，按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，要在固定資產(chǎn)使用期限內(nèi)，按照合理的方法對(duì)固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。其次，企業(yè)在使用固定資產(chǎn)過程中，為適應(yīng)新技術(shù)的發(fā)展，或?yàn)樘岣吖潭ㄙY產(chǎn)的使用效率，通常會(huì)對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行一定程度的改進(jìn)、擴(kuò)建、維修等，從而形成了固定資產(chǎn)的后續(xù)支出。

（三）企業(yè)固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提

為保證企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表準(zhǔn)確反映固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，保障企業(yè)固定資產(chǎn)的安全、完整。企業(yè)通常會(huì)在會(huì)計(jì)期末對(duì)固定資產(chǎn)進(jìn)行清查，并考慮資產(chǎn)損壞、技術(shù)革新或其他經(jīng)濟(jì)原因?qū)潭ㄙY產(chǎn)價(jià)值造成的貶值影響，并根據(jù)可回收余額和固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)提固定資產(chǎn)價(jià)值準(zhǔn)備，并計(jì)入當(dāng)期損益。

（四）企業(yè)固定資產(chǎn)的處置

在企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)過程中，對(duì)于某些不適用或不需要的固定資產(chǎn)，通常通過出售、對(duì)外投資、捐贈(zèng)、償債等方式對(duì)其進(jìn)行處理。對(duì)于某些經(jīng)過長(zhǎng)期正常使用而最終報(bào)廢的固定資產(chǎn)、因技術(shù)原因提前報(bào)廢、受自然災(zāi)害等非正常原因影響而發(fā)生損失的固定資產(chǎn)，定期進(jìn)行報(bào)廢并出售殘值。對(duì)該類固定資產(chǎn)處置活動(dòng)，要進(jìn)行及時(shí)的會(huì)計(jì)處理。

二、固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算方法

（一）固定資產(chǎn)購(gòu)建的核算

固定資產(chǎn)的來源渠道主要有購(gòu)買、自行建造、租賃、外部投資、捐贈(zèng)、債務(wù)重組以及非貨幣交易等。實(shí)際情況中，企業(yè)固定資產(chǎn)主要來自企業(yè)購(gòu)買與自行建造。因此，本文主要探討企業(yè)購(gòu)買、自行建造的固定資產(chǎn)成本的核算。同時(shí)，根據(jù)購(gòu)入的固定資產(chǎn)是否需要安裝，將固定資產(chǎn)購(gòu)買劃分為：不需要安裝的固定資產(chǎn)和需要安裝的固定資產(chǎn)。同時(shí)，自行建造的固定資產(chǎn)又可劃分為：自營(yíng)建筑固定資產(chǎn)工程和出包工程。

固定資產(chǎn)購(gòu)建的會(huì)計(jì)核算賬戶設(shè)置中通常有以下幾個(gè)會(huì)計(jì)科目：一是固定資產(chǎn)?！肮潭ㄙY產(chǎn)”科目用于核算企業(yè)所有固定資產(chǎn)的原始價(jià)值。其借方表示固定資產(chǎn)增加的原值，貸方表示固定資產(chǎn)減少的原值。通常余額在借方，表示企業(yè)擁有的固定資產(chǎn)總值。二是在建工程。“在建工程”表示已經(jīng)處于施工前期準(zhǔn)備、正在施工過程中或雖已完工但未完成交付的固定資產(chǎn)建筑工程或安裝工程。按照施工方式不同，可將其劃分為自營(yíng)工程、外包工程?！霸诮üこ獭庇糜诤怂愀黜?xiàng)工程發(fā)生的實(shí)際支出，借方表示各項(xiàng)工程發(fā)生的實(shí)際支出，貸方表示完工工程轉(zhuǎn)出的成本。余額通常在借方，表示尚未完工或雖已完工但未辦理竣工結(jié)算的工程總成本。

1. 購(gòu)入不需安裝的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算。借方記“固定資產(chǎn)”，貸方記“銀行存款”，例：某企業(yè)購(gòu)入一套無需安裝的固定資產(chǎn)，固定資產(chǎn)價(jià)格為60000，包裝費(fèi)2000，運(yùn)輸費(fèi)1000，且貨款已支付。此時(shí)：

借：固定資產(chǎn) 63000

貸：銀行存款 63000

2.購(gòu)入自營(yíng)安裝的固定資產(chǎn)工程的核算。對(duì)于購(gòu)入需安裝且自行安裝的固定資產(chǎn)的會(huì)計(jì)核算。首先，將所有支出計(jì)入在建工程，借記“在建工程”，貸記“銀行存款”。其次，安裝工程結(jié)束后，將在建工程轉(zhuǎn)為固定資產(chǎn)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“在建工程”。例：某企業(yè)購(gòu)入需安裝的機(jī)械設(shè)備一臺(tái)，單價(jià)為100000，運(yùn)輸費(fèi)3000，且貨款已支付，企業(yè)自行安裝過程中耗用生產(chǎn)材料2000元，材料增值稅額200元，安裝工人工資1000元，會(huì)計(jì)處理為：

（1）購(gòu)入機(jī)械設(shè)備時(shí)

借：在建工程-在安裝設(shè)備 103000

貸：銀行存款 103000

（2）安裝機(jī)械設(shè)備時(shí)

借：在建工程-在安裝設(shè)備 3200

貸：原材料 2000

應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅 200

應(yīng)付工資 1000

（3）工程結(jié)束，交付使用時(shí)

借：固定資產(chǎn)： 106200

貸：在建工程-在安裝設(shè)備

106200

（二）自營(yíng)建筑固定資產(chǎn)工程的核算

首先，將所有工程實(shí)際支出計(jì)入“在建工程”，借記“在建工程”，貸記相關(guān)科目。其次，在工程完工并交付使用時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“在建工程”。

（三）出包工程的核算

出包工程是指企業(yè)將固定資產(chǎn)的建造、安裝等工程承包給外來單位。該類固定資產(chǎn)的賬務(wù)處理為：首先，根據(jù)合同約定，預(yù)付一定的工程款項(xiàng)。此時(shí)借記“在建工程”，貸記“銀行存款”。其次，固定資產(chǎn)工程完工，且經(jīng)雙反驗(yàn)收且完成尾款結(jié)算。此時(shí)借記“在建工程”，貸記“銀行存款”。同時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“在建工程”。例：某企業(yè)將廠房建設(shè)工程外包給某建筑施工單位，合同約定，預(yù)付款500000元，工程總價(jià)款為1000000元，剩余500000元在廠房施工完畢且驗(yàn)收合格后交付。會(huì)計(jì)處理如下。

1. 根據(jù)合同約定，交付500000元工程預(yù)付款

借：在建工程-廠房工程 500000

貸：銀行存款 500000

2. 工程如期完工，且驗(yàn)收合格，甲方交付工程尾款

借：在建工程-廠房工程 500000

貸：銀行存款 500000

借：固定資產(chǎn) 1000000

貸：在建工程-廠房工程

1000000

（四）固定資產(chǎn)折舊的核算

固定資產(chǎn)折舊是指固定資產(chǎn)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中轉(zhuǎn)化為生產(chǎn)成本的價(jià)值部分。固定資產(chǎn)折舊的核算包括三方面內(nèi)容：固定資產(chǎn)折舊的因素、固定資產(chǎn)折舊的范圍、固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算。在固定資產(chǎn)折舊的核算工作中，首先要明確折舊的三因素，繼而明確資產(chǎn)折舊的范圍，通過采用合理的折舊計(jì)算方法，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的合理提計(jì)。

計(jì)算固定資產(chǎn)折舊時(shí)應(yīng)考慮的三要素為：一是固定資產(chǎn)的原價(jià)。固定資產(chǎn)原價(jià)是指固定資產(chǎn)的原始價(jià)格，該因素是計(jì)算折舊的基數(shù)。二是固定資產(chǎn)的折舊年限，指固定資產(chǎn)的使用壽命，在實(shí)際工作中，通常根據(jù)財(cái)務(wù)制度確定折舊年限。三是，固定資產(chǎn)的凈殘值，即固定資產(chǎn)報(bào)廢時(shí)預(yù)期可以回收的殘余價(jià)值。財(cái)務(wù)制度通常將凈殘值比例規(guī)定為3%～5%。

固定資產(chǎn)折舊范圍。固定資產(chǎn)的折舊范圍包括企業(yè)所有的固定資產(chǎn)。例外情況為：一是過去已經(jīng)單獨(dú)估價(jià)并入賬的土地。二是已經(jīng)提及過折舊且仍在使用中的固定資產(chǎn)。固定資產(chǎn)應(yīng)提計(jì)的折舊總額=固定資產(chǎn)原價(jià)-固定資產(chǎn)預(yù)期凈殘值=固定資產(chǎn)原價(jià)*（1-預(yù)期殘值率）。

固定資產(chǎn)折舊的計(jì)算方法。常用的計(jì)算方法有平均年限法、工作量法、年數(shù)總和法等。平均年限法是指將固定資產(chǎn)折舊總額處于使用年限，繼而得出各個(gè)年份和月份的折舊額，該計(jì)算方法得出的每個(gè)年度、月份折舊額均相等。工作量法是指預(yù)計(jì)固定資產(chǎn)使用壽命內(nèi)可實(shí)現(xiàn)的工作總量，并求出單位工作量對(duì)應(yīng)的折舊，從而按照經(jīng)營(yíng)年度內(nèi)完成的實(shí)際工作量計(jì)算當(dāng)期的折舊額。年數(shù)總和法是指將固定資產(chǎn)總折舊額乘以一個(gè)逐年遞減的分?jǐn)?shù)從而計(jì)算得出各期對(duì)應(yīng)的折舊額。該年折舊率=（固定資產(chǎn)折舊年限-已使用年限）÷〔折舊年限×（折舊年限+1）÷2〕。

（五）固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的核算

固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備是指固定資產(chǎn)可回收額與其賬面價(jià)值的差額。首先，需要注意的是，根據(jù)2007年1月1日?qǐng)?zhí)行的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，固定資產(chǎn)的可回收額即預(yù)計(jì)凈殘值，引入了未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)值的概念，新準(zhǔn)則規(guī)定預(yù)計(jì)凈殘值為現(xiàn)值而非終值。當(dāng)資產(chǎn)可回收額低于其賬面價(jià)值時(shí)，兩者的差額為資產(chǎn)價(jià)值損失，并計(jì)入當(dāng)期損益。其次，要明確資產(chǎn)減值準(zhǔn)備計(jì)提的前提，即資產(chǎn)是否存在減值的跡象。只有確實(shí)存在減值跡象的前提下，才要求計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。

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（作者單位：滕州中盛化工有限公司）