會計基礎(chǔ)工作四個具體問題的研究

【摘要】會計基礎(chǔ)工作中遇到的日記賬應(yīng)該如何日結(jié)，轉(zhuǎn)次頁與本頁合計相沖突時如何處理，分?jǐn)?shù)編號法具體應(yīng)該怎么運(yùn)用，紅字記賬憑證劃注銷線時應(yīng)該用何種顏色等具體問題，一般的教材中對此未有具體闡述，文章試就這四個問題作探討。

【關(guān)鍵詞】日記賬 轉(zhuǎn)次頁 分?jǐn)?shù)編號法 紅字記賬憑證

一、日記賬日結(jié)的處理現(xiàn)狀及其規(guī)范化建議

1.日結(jié)的有關(guān)理論。財政部在《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》（財會字﹝1996﹞19號）中規(guī)定，庫存現(xiàn)金日記賬和銀行存款日記賬必須逐日結(jié)出余額。也就是說，每日業(yè)務(wù)終了時，庫存現(xiàn)金和銀行存款日記賬均應(yīng)該日結(jié)，即出納人員每日終了要計算出日記賬的余額。

2.日結(jié)的幾種處理現(xiàn)狀。在實際操作時，不同的會計人員可能會因理解不同而作出不盡相同的處理，最為典型的大致有兩種處理情況，第一種處理方法是在每筆庫存現(xiàn)金增減登記完畢時隨即結(jié)出余額；第二種方法是每日終了，分別反映庫存現(xiàn)金的當(dāng)日收入合計數(shù)、支出合計數(shù)及余額。

第一種處理方法的優(yōu)點(diǎn)主要在于可以隨時掌握庫存現(xiàn)金的結(jié)存動態(tài)，在電算化環(huán)境下或者庫存現(xiàn)金業(yè)務(wù)較少的企業(yè)更為適合，由于轉(zhuǎn)次頁時不需計算本頁合計，可以直接按照最后一行的數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)次頁即可；但缺點(diǎn)是工作量很大，特別是每日庫存現(xiàn)金業(yè)務(wù)較多的時候，出納人員工作量很大，而且沒法直接從賬面上知道每日庫存現(xiàn)金收入和支出的總金額，導(dǎo)致計算本頁合計和本年累計金額時比較麻煩。

第二種處理方法的優(yōu)點(diǎn)主要是可以分別掌握每日庫存現(xiàn)金的借貸方發(fā)生額，在轉(zhuǎn)次頁欄計算發(fā)生額時，只需直接匯總本頁所有的“本日合計”的金額即可；但其缺點(diǎn)在于不能隨時掌握庫存現(xiàn)金的結(jié)存情況。

3.日記賬日結(jié)規(guī)范化處理的建議。綜合比較以上兩種會計處理辦法，如從規(guī)范化的角度分析，第二種方法顯然更可取。雖然兩種方法表面看沒有明顯的優(yōu)劣可言，但是在均可采納的情況下，第一種方法在轉(zhuǎn)次頁的處理時不符合《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》中“每一賬頁登記完畢結(jié)轉(zhuǎn)下頁時，應(yīng)當(dāng)結(jié)出本頁合計數(shù)及余額，寫在本頁最后一行和下頁第一行有關(guān)欄內(nèi)，并在摘要欄內(nèi)注明‘過次頁和‘承前頁字樣；也可以將本頁合計數(shù)及金額只寫在下頁第一行有關(guān)欄內(nèi)，并在摘要欄內(nèi)注明‘承前頁字樣”的相關(guān)規(guī)定。即使是主觀上想?yún)R總本頁合計數(shù)，也存在計算非常麻煩的弊端。因此，選擇第二種方法更有道理，畢竟“隨時”需要掌握庫存現(xiàn)金結(jié)余的情況還是不多見的，即使某特殊時點(diǎn)需要了解庫存現(xiàn)金的即時結(jié)存金額，僅匯總某一特定日期的發(fā)生額及余額也不是一件很困難的事情。

二、轉(zhuǎn)次頁的處理現(xiàn)狀及其規(guī)范化建議

記賬的轉(zhuǎn)頁是由于賬頁頁面大小所限導(dǎo)致的必然結(jié)果。轉(zhuǎn)頁手續(xù)一方面可以隨時了解本年累計發(fā)生的金額和至本頁止的即時余額，便于分析企業(yè)的現(xiàn)狀；也便于前后記錄的連續(xù)性，每頁第一行的金額隨著累計數(shù)的變大而變大，且第一行和上頁末行金額相同，使別有用心者無法抽頁篡改。

對于轉(zhuǎn)次頁的處理方法，在《會計基礎(chǔ)工作規(guī)范》以及許多教材中，都認(rèn)為可以達(dá)到賬頁承前啟后、減少會計舞弊的目的。

1.轉(zhuǎn)次頁遇到的若干特殊情況。如庫存現(xiàn)金日記賬在日結(jié)采用計算每日合計數(shù)及余額時所遇到的特殊情況。特殊情況之一，若當(dāng)“本日合計”剛好到了最后一行，此時過次頁該怎么處理？特殊情況之二，若之后還有幾筆業(yè)務(wù)發(fā)生，此時本日合計和轉(zhuǎn)次頁該怎么處理？

2.規(guī)范化處理的建議。筆者認(rèn)為，較為合理的做法是舍棄“本日合計”而直接轉(zhuǎn)次頁，即在最后一行的摘要中只寫“轉(zhuǎn)次頁”并按照轉(zhuǎn)次頁的一般方式計算本頁的發(fā)生額合計及余額。因為舍棄“本日合計”而不舍棄“轉(zhuǎn)次頁”，更能保持賬頁的完整性。

在第二種特殊情況下，賬頁最后一行既不能反映“本日合計”，也不能反映“轉(zhuǎn)次頁”了。在此情況下，由于本頁最后一天的業(yè)務(wù)未登記完畢，自然不能進(jìn)行“本日合計”的操作，但為了保持賬頁的連續(xù)性，最后一行和下頁首行仍然應(yīng)該進(jìn)行“轉(zhuǎn)次頁”和“承前頁”的操作，從次頁第二行開始再繼續(xù)登記本日庫存現(xiàn)金的其他業(yè)務(wù)，此時需要特別注意的是，在下一頁首次計算“本日合計”時不再匯總前一頁的本日數(shù)據(jù)，以防重復(fù)計算。

三、分?jǐn)?shù)編號法的運(yùn)用現(xiàn)狀及其規(guī)范化建議

1.分?jǐn)?shù)編號法的運(yùn)用原理及原理描述中的缺陷。對于分?jǐn)?shù)編號法的描述，在一般的教科書中大致相同，即在記賬憑證的填制中，若一筆經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)涉及的會計科目較多，需編制多張會計憑證的，可采用“分?jǐn)?shù)編號法”，也可以采用“連續(xù)編號法”。如某項經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)需要編制三張記賬憑證，而該憑證的順序號為008號時，則分?jǐn)?shù)編號時分別為008-1/1，008-1/2，008-1/3。

但是這樣的描述存在缺陷。既可采用“分?jǐn)?shù)編號法”，也可以采用“連續(xù)編號法”，如此規(guī)定不夠嚴(yán)謹(jǐn)，不符合會計的中立性，而且不同的會計人員會得出不同的結(jié)果。而事實上，在會計實踐教學(xué)和實際工作中，會計人員一般都更加偏好采用分?jǐn)?shù)編號法，致使“二選一”成為事實上的“一選一”。

由于會計人員的理解不同，很可能導(dǎo)致憑證編號的不一致，可能出現(xiàn)編號列示異常。例如一借多貸或多借一貸的會計分錄。

2.規(guī)范化處理建議。本文認(rèn)為，分?jǐn)?shù)編號法是指在經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生后所對應(yīng)的會計分錄在填入記賬憑證時，若需要編幾張記賬憑證的，則可采用分?jǐn)?shù)編號。

四、紅字記賬憑證中注銷線的規(guī)范問題

1.如果在當(dāng)年內(nèi)發(fā)現(xiàn)記賬憑證所記的科目或金額有錯時，可以采用紅字更正法進(jìn)行更正。所謂紅字更正法，即先填制一張與原錯誤記賬憑證的科目及方向完全相同，但金額用紅字的記賬憑證，然后據(jù)以登記賬簿。紅字更正法在概念上是沒有爭議的，但在實際編制紅字記賬憑證時，對注銷線的顏色問題存在較大的爭議。

顯然，要更正此錯誤的記賬憑證，必須編一張紅字憑證對此予以沖銷，然后再編一張正確的記賬憑證，并分別據(jù)以登記入賬。對于紅字記賬憑證的編制，得到的共識是數(shù)字用紅字，文字不用紅字；對于人民幣記賬符號，筆者查閱的有關(guān)文獻(xiàn)中一般也都是用紅字。但對于代表注銷空白行的注銷線是劃紅線還是藍(lán)（黑）線，在有關(guān)文獻(xiàn)中未查到明確規(guī)定，因此在實踐中也難以統(tǒng)一，有的劃紅線，有的劃藍(lán)（黑）線，不夠規(guī)范。

2.劃線的規(guī)范化及其原因分析。本文認(rèn)為，規(guī)范的注銷線應(yīng)該劃紅線，主要理由有以下兩點(diǎn)：

第一，劃注銷線的區(qū)域是在一個數(shù)字區(qū)域，既然在該區(qū)域內(nèi)填入的數(shù)字和人民幣記賬符號都用的紅色，以此類推，在該區(qū)域內(nèi)劃注銷線，顏色自然應(yīng)該與數(shù)字顏色保持一致，如此處理之后，數(shù)字區(qū)域全部為紅色，記賬憑證顯得更加整潔美觀。

第二，從會計人員記賬的簡便化考慮，在編制記賬憑證的時候，數(shù)字區(qū)域內(nèi)的數(shù)字和符號等內(nèi)容的書寫是從上至下而來，在書寫完借貸金額后轉(zhuǎn)至劃線注銷再轉(zhuǎn)至?xí)鴮憽昂嫌嫏凇?，顯然劃紅線要比藍(lán)（黑）線方便自然。

（湛忠燦副教授系管理學(xué)碩士）endprint