營改增后融資租賃的會計及稅務處理

張紅

【摘要】營改增對于融資租賃的出租方和承租方流轉稅稅負的影響不同。對于出租方，若屬于增值稅一般納稅人，流轉稅稅負會增加；對于承租方，若屬于增值稅一般納稅人，流轉稅稅負會減少。綜合來看，有形動產融資租賃營改增會降低流轉稅稅負。

【關鍵詞】營改增 融資租賃 稅負

2013年8月1日起，全國開展部分現(xiàn)代服務業(yè)營改增試點。其中，有形動產租賃稅率為17%，包含經營性租賃和融資租賃。營改增之后，融資租賃的出租方和承租方的流轉稅稅負可能會發(fā)生變化，其會計處理也隨之發(fā)生了變化。

一、出租方的會計及稅務處理

1.購入資產。營改增后，出租方若是增值稅一般納稅人，其購入融資租賃資產，支付時借記“固定資產——融資租入固定資產”賬戶，支付的增值稅計入“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”賬戶。而營改增前，全部都是計入“固定資產”賬戶。所以，營改增后，出租方購入資產的賬面價值發(fā)生了變化，固定資產賬面價值減少了。

2.租賃開始日。租賃開始日，出租方將最低租賃收款額加初始直接費用的合計，計入應收融資租賃款，將應收融資租賃款和未擔保余值的合計與其現(xiàn)值的差額，計入未實現(xiàn)融資收益，將融資租賃資產賬面價值轉出，賬面價值與公允價值的差額計入當期損益。未實現(xiàn)融資收益在租賃期內確認為收入。營改增后，出租方租賃期內收取的金額為不含增值稅的租金加上價外增值稅，從理論上講，最低租賃收款額應包含增值稅。對此，建議最低租賃收款額的確定不需考慮增值稅。融資租賃增值稅的會計處理，可參照分期收款銷售增值稅的相關處理，收取銷售款項時確認增值稅銷項稅額。即在租賃開始日，出租方不確認應收增值稅這項債權，在租賃期內，出租方收取租金時，確認應交增值稅（銷項稅額）。

3.租賃期。租賃期內，出租方收到租金時，開具增值稅發(fā)票，借記“銀行存款”賬戶，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”賬戶及“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”賬戶，同時確認租賃收入。

4.租賃期滿。租賃期滿，若租賃資產轉讓給承租方，出租方需開具增值稅發(fā)票，借記“銀行存款”賬戶，貸記“長期應收款——應收融資租賃款”賬戶，“應交稅費——應交增值稅（銷項稅額）”賬戶。銷項稅額的合計減去購進資產時的進項稅額的差額，為出租方的應納增值稅稅額，即出租方的增值稅為增值額（向承租方收取的不含增值稅的價款-資產不含增值稅的購進價格）×增值稅稅率17%。營改增后，稅率由5%變?yōu)?7%，稅率提高了。但是增值稅和營業(yè)稅的計稅依據不同，營業(yè)稅是價內稅，增值稅是價外稅，計算營業(yè)稅的營業(yè)額中向承租方收取的全部價款包括向承租方收取的價款加上稅款，是價稅合計數(shù)，營業(yè)額中的租賃物的成本包括不含增值稅的購進價格，也包括增值稅，也是價稅合計數(shù)。

若出租方屬于小規(guī)模納稅人，營改增后，出租方應交的增值稅為向承租方收取的不含增值稅的價款×增值稅征收率3%。營改增的結果稅率由5%變?yōu)?%，稅率和計稅依據都不同。

二、承租方的會計及稅務處理

1.租賃開始日。租賃開始日，承租方選擇租賃資產公允價值與最低租賃付款額現(xiàn)值較低者計入融資租賃資產的賬面價值，將最低租賃付款額計入長期應付款，差額為未確認融資費用。最低租賃付款額的確定，從理論上講，最低租賃付款額應包含增值稅，對照出租方的最低租賃收款額，建議也不需考慮增值稅，即在租賃開始日，承租方不確認應交增值稅這項債務，在租賃期內，承租方支付租金時，確認應交增值稅（進項稅額）。

2.租賃期。租賃期內，承租方支付租金，取得增值稅專用發(fā)票，借記“長期應付款”、“應交稅費—應交增值稅（進項稅額）”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。同時分攤未確認融資費用。

3.租賃期滿。租賃期滿，若租賃資產轉讓給承租方，承租方取得增值稅發(fā)票，借記“長期應付款”、“應交稅費——應交增值稅（進項稅額）”賬戶，貸記“銀行存款”賬戶。營改增后，承租方，若屬于增值稅一般納稅人，取得出租方的增值稅專用發(fā)票，承租方的進項稅額增加，應交增值稅會減少，流轉稅稅負會降低。承租方，若屬于增值稅小規(guī)模納稅人，進項稅額不能抵扣銷項稅額，其增值稅稅負無影響。

綜上所述，營改增對于融資租賃的出租方和承租方流轉稅稅負的影響不相同。對于出租方，若屬于增值稅一般納稅人，由5%的營業(yè)稅轉變?yōu)?7%的增值稅，其流轉稅的稅負會增加。對于承租方，若屬于增值稅一般納稅人，由于取得出租方的增值稅專用發(fā)票可以作為進項稅額用于抵扣銷項稅額，其流轉稅的稅負會減少。綜合來看，有形動產融資租賃營改增會降低流轉稅的稅負。endprint