“營改增”對電網(wǎng)企業(yè)的影響研究

●中國南方電網(wǎng)廣州供電局成本核算中心 匡少攀

一、引言

電力行業(yè)是我國國民經(jīng)濟(jì)的支柱產(chǎn)業(yè)，穩(wěn)定、強(qiáng)勁的電力供給對于保障我國下游各產(chǎn)業(yè)的穩(wěn)定和國民經(jīng)濟(jì)的健康快速發(fā)展有著戰(zhàn)略意義。在電力系統(tǒng)中，電網(wǎng)企業(yè)作為發(fā)電和用電的中間環(huán)節(jié)，其重要作用不容忽視。增值稅制度作為調(diào)節(jié)電網(wǎng)企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營與收入分配的主要手段和工具，與電網(wǎng)企業(yè)的發(fā)展具有很強(qiáng)的關(guān)聯(lián)性。

本文通過對“營改增”相關(guān)政策的梳理，結(jié)合某電網(wǎng)企業(yè)的具體業(yè)務(wù)流程，繪制了“營改增”對電網(wǎng)企業(yè)的總體影響框架圖（見圖1）。由圖1可知，“營改增”會通過擴(kuò)大增值稅范圍和縮小營業(yè)稅范圍兩個方向影響某電網(wǎng)企業(yè)，主要表現(xiàn)為“營改增”后業(yè)務(wù)提供方如現(xiàn)代服務(wù)業(yè)、建筑安裝業(yè)企業(yè)獲得開具增值稅專用發(fā)票的資格，具體影響將在下文展開，對各會計(jì)科目的影響參見附表1。

圖1 “營改增”對電網(wǎng)企業(yè)的整體影響框架圖

二、“營改增”對電網(wǎng)企業(yè)經(jīng)營管理的影響

（一）“營改增”對輸配電成本的影響

1.其他費(fèi)用、修理費(fèi)和折舊費(fèi)。通過對某電網(wǎng)企業(yè)2010—2012三年財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的整理，筆者將涉及“營改增”的相關(guān)會計(jì)科目挑選出來。將完稅價(jià)格換算成不完稅價(jià)格，從而得到某電網(wǎng)企業(yè)“營改增”前后的差異。在“營改增”對輸配電成本的影響中，主要受到“營改增”影響的是其他費(fèi)用這一項(xiàng)，占到了對輸配電影響總額的78%，其次是修理費(fèi) （占19%），最后是折舊費(fèi)（占3%）。其中，其他費(fèi)用的具體細(xì)化科目將在下文展開，折舊費(fèi)的傳導(dǎo)鏈表現(xiàn)為“‘營改增’—營業(yè)稅金及附加↓—主營業(yè)務(wù)成本↓—在建工程↓—轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)原值↓—折舊↓”。

2.其他費(fèi)用細(xì)化科目。鑒于“營改增”對其他費(fèi)用影響的數(shù)額高、項(xiàng)目多而雜的特點(diǎn)，筆者在這一部分單獨(dú)對輸配電成本——其他費(fèi)用進(jìn)行區(qū)分費(fèi)用類別的分析。參照某電網(wǎng)企業(yè)的會計(jì)核算體系，其他費(fèi)用細(xì)化科目具體包括營銷費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)、研究開發(fā)費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)、租賃費(fèi)、警衛(wèi)消防費(fèi)、物業(yè)管理費(fèi)、委托運(yùn)行維護(hù)費(fèi)、信息系統(tǒng)維護(hù)費(fèi)、中介費(fèi)和試驗(yàn)檢驗(yàn)費(fèi)。測算結(jié)果顯示，其中租賃費(fèi)最高，占到19.55%，警衛(wèi)消防費(fèi)其次，占到17.49%，委托運(yùn)行維護(hù)費(fèi)排第三，占到12.35%，物業(yè)管理費(fèi)居于第四，占到12.01%，這四項(xiàng)合計(jì)占到其他費(fèi)用總額的60%。其余如保險(xiǎn)費(fèi)、營銷費(fèi)、中介費(fèi)、試驗(yàn)檢驗(yàn)費(fèi)、運(yùn)輸費(fèi)等均在10%以下。

（二）“營改增”對在建工程的影響

1.進(jìn)項(xiàng)、轉(zhuǎn)固及折舊?！盃I改增”除了會對“輸配電成本”產(chǎn)生顯而易見的影響以外，還會通過“營業(yè)稅—營業(yè)稅今年及附加—主營業(yè)務(wù)成本—在建工程”這一鏈條來影響“在建工程”的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣、轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)的原值乃至折舊。受影響最深的在建工程類別為220千伏基建工程，占到“在建工程”總變動的42.61%；其次是110千伏基建工程，占到33.24%；在接下來是小型基建工程，占到15.51%，最后是500千伏基建工程，只占到8.64%。

其一，對于基建工程進(jìn)項(xiàng)抵扣及轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)原值而言。一方面，進(jìn)項(xiàng)抵扣變動（也可稱稅負(fù)變動，與轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)原值數(shù)額同）的絕對數(shù)額較大，說明“營改增”的影響較大；另一方面，基建工程與輸配電成本兩者的影響力度相仿，但在建工程科目更為集中，而輸配電成本則相對多而雜。其二，基建工程折舊。進(jìn)項(xiàng)抵扣與轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)原值的數(shù)值是一致的，而折舊是其百分比。因此，各類別在建工程的折舊與進(jìn)項(xiàng)、固資原值只是數(shù)值不同，結(jié)構(gòu)上的比例是一致的。折舊少攤銷一定比例，會降低企業(yè)費(fèi)用及成本，帶來更多的利潤。

2.基建工程。第一，500千伏。2010年建筑工程的稅負(fù)和轉(zhuǎn)固的變動較大，幾乎是安裝工程的4倍。而2011年則沒有建筑工程，全是安裝工程。且在年度之間的起伏也較大。第二，220千伏。這個影響相對就較大，而且在220千伏基建工程的內(nèi)部，安裝工程占有更為主導(dǎo)的地位。2010年占到七至八成，2011年全部都是。對資產(chǎn)折舊的影響相對較小。第三，110千伏。其數(shù)額高于500千伏基建工程，與220千伏基建工程不相上下。就內(nèi)部結(jié)構(gòu)而言，建筑工程和安裝工程兩者都有，且比例相對較為均衡。第四，小型基建工程。小型基建所節(jié)省的稅金及減少的折舊數(shù)額并不小，但更多集中在主城區(qū)，郊區(qū)較少。并且安裝工程均超過建筑工程。

3.待攤基建工程支出。待攤基建支出主要核算在基建工程建筑、安裝過程中所發(fā)生的其他費(fèi)用，包括建設(shè)場地征用及清理費(fèi)、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)、招標(biāo)費(fèi)、監(jiān)理監(jiān)造費(fèi)等等。其中影響最大的是建設(shè)場地征用及清理費(fèi)，占到68.74%，其次是勘察設(shè)計(jì)費(fèi)，占到21.93%，兩者之和占到待攤基建支出總額的90%左右。其余的費(fèi)用如設(shè)備監(jiān)造費(fèi)、工程監(jiān)理費(fèi)、工程建設(shè)監(jiān)督檢測費(fèi)、招標(biāo)費(fèi)、項(xiàng)目法人管理費(fèi)、設(shè)計(jì)文件評審費(fèi)等相對而言項(xiàng)目雖多，但數(shù)額較小，加起來的和不到10%。

4.其他工程資本性支出。第一，科技資本性支出。主要發(fā)生在局本部，雖然作為其他工程資本性支出的主要組成部分，但其數(shù)額并不大。第二，信息化項(xiàng)目支出。在各個分局包括調(diào)度中心、中試所和輸電部都有，但與局機(jī)關(guān)相比，其余場所發(fā)生實(shí)際費(fèi)用很少。第三，創(chuàng)展中心裝修支出。這一類屬于建筑安裝業(yè)，而上述兩項(xiàng)則屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)。雖然作為臨時性項(xiàng)目，但“營改增”對其影響較大。

（三）“營改增”對資產(chǎn)負(fù)債的影響。通過觀察某電網(wǎng)企業(yè)2010—2012三年的資產(chǎn)負(fù)債表在“營改增”換算前后的變動，來考察“營改增”的全盤影響。在資產(chǎn)方面，受影響的主要是固定資產(chǎn)原值及其累計(jì)折舊，這一部分已經(jīng)在“在建工程”中作詳細(xì)討論。在負(fù)債方面，主要通過進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣來影響“應(yīng)交稅金”科目，主要來自輸配電成本的其他費(fèi)用和待攤基建工程費(fèi)用。此外，由于資產(chǎn)和負(fù)債的相對變動，還產(chǎn)生了一部分“資本公積”?？傮w而言，資產(chǎn)減少，負(fù)債也減少，且負(fù)債的減少幅度大于資產(chǎn)的減少幅度，因此預(yù)期企業(yè)的資產(chǎn)負(fù)債率會有所下降，正是借債融資的好時機(jī)。

（四）“營改增”對利潤分配的影響?！盃I改增”對利潤表也會產(chǎn)生較大的影響，通過整理、換算相關(guān)數(shù)據(jù)，我們發(fā)現(xiàn)“電網(wǎng)輔助收入”有所下降，從而減少了“主營業(yè)務(wù)收入”。但受到“輸配電成本”以及“營業(yè)稅金及附加”的下降影響，電網(wǎng)企業(yè)的主營業(yè)務(wù)成本下降要大于主營業(yè)務(wù)減收，產(chǎn)生了可觀的主營業(yè)務(wù)利潤。分年度進(jìn)行分析，在2010-2012年期間，受到“有形動產(chǎn)租賃”改革的影響，該電網(wǎng)企業(yè)的“固定資產(chǎn)出租收入”有所下降。2011年，產(chǎn)生了投資收益虧損。到了2012年，由于利潤的上漲，企業(yè)所得稅有所增加。企業(yè)所得稅的變動也進(jìn)一步佐證了我們之前關(guān)于“營改增”對利潤乃至企業(yè)所得稅的邏輯推導(dǎo)分析。

三、“營改增”對電網(wǎng)企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)的影響

（一）增值稅稅收負(fù)擔(dān)。因?yàn)檫M(jìn)項(xiàng)抵扣的增多，增值稅稅負(fù)減輕。“營改增”后，由于增值稅可以抵扣進(jìn)項(xiàng)的稅額，但改征后的增值稅稅率要高于原先的營業(yè)稅稅率。因此，稅負(fù)到底是加重還是減輕，主要取決于進(jìn)項(xiàng)的取得。對電網(wǎng)企業(yè)而言，資本和技術(shù)密集型特點(diǎn)突出，其主要成本輸配電成本和在建工程數(shù)額巨大。而這兩者原先的供給方都是繳納營業(yè)稅，沒有增值稅發(fā)票，而在改征后，就會擁有增值稅發(fā)票，從而形成進(jìn)項(xiàng)抵扣，因此預(yù)期電網(wǎng)企業(yè)的增值稅稅負(fù)也會減輕。

（二）營業(yè)稅稅收負(fù)擔(dān)。營業(yè)稅稅負(fù)下降直至消失。隨著“營改增”的逐步推進(jìn)，電網(wǎng)企業(yè)輸配電成本中大部分雜項(xiàng)費(fèi)用比如中介費(fèi)、廣告費(fèi)、研發(fā)費(fèi)等已經(jīng)開始試點(diǎn)改征增值稅，如保險(xiǎn)費(fèi)等可能也在下一階段進(jìn)行改征。因此，從單個稅種來看，企業(yè)的營業(yè)稅稅負(fù)肯定會降低，直到“營改增”全面完成，營業(yè)稅就消失了。在會計(jì)科目體系中，營業(yè)稅進(jìn)“營業(yè)稅金及附加”科目，因此這一科目的數(shù)額也會下降。此外，對營業(yè)稅的影響還會波及到城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加和地方教育附加等稅金附加。

（三）企業(yè)所得稅稅收負(fù)擔(dān)。企業(yè)所得稅稅負(fù)可能會上升。由于“營改增”會通過一系列的利益鏈條影響企業(yè)的經(jīng)營管理乃至利潤水平，在“營改增”后，原本納入成本的營業(yè)稅下降，因此成本降低，從而在收入大致不變的情況下，企業(yè)利潤會有所上升。從而也就需要交納更多的企業(yè)所得稅。但總體而言，企業(yè)所得稅稅負(fù)的上升幅度小于流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)的下降幅度。

（四）整體稅收負(fù)擔(dān)的影響。整體稅負(fù)會有所下降。對電網(wǎng)企業(yè)而言，所交納的稅金主要是企業(yè)所得稅和增值稅。在“營改增”后，企業(yè)會產(chǎn)生一部分比原先可以多抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅金，而這一部分即可視為企業(yè)的利潤。由于企業(yè)所得稅稅率為25%，因此多交的企業(yè)所得稅相當(dāng)于少交的增值稅的四分之一。由此推斷，整體稅負(fù)應(yīng)該是下降。

四、電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)對“營改增”的對策建議

（一）企業(yè)宏觀戰(zhàn)略調(diào)整。第一，緊扣“政企相連”的脈搏?！案母锸亲畲蟮募t利”，電網(wǎng)企業(yè)應(yīng)時刻關(guān)注國家宏觀政策的變動，準(zhǔn)確把握政策走向，積極做到未雨綢繆。第二，抓住“讓利與企”的機(jī)遇。作為“結(jié)構(gòu)性減稅”的舉措，“營改增”體現(xiàn)了國家“讓利于企、藏富于民”的宏觀思路，要看到作為獨(dú)立自主的企業(yè)所面臨的機(jī)遇。第三，創(chuàng)新“管理紅利”的變革。切實(shí)加強(qiáng)管理優(yōu)化，創(chuàng)新體制，變革思路，真正將“改革紅利”轉(zhuǎn)化為“管理紅利”。

（二）財(cái)務(wù)管理體制更新。第一，發(fā)票管理辦法“審慎化”。廣泛加大宣傳，嚴(yán)格規(guī)范流程，適當(dāng)予以獎勵，以做好發(fā)票管理工作。第二，費(fèi)用明細(xì)管理“具體化”。制定費(fèi)用明細(xì)規(guī)范手冊，在保證依法納稅的基礎(chǔ)上，做到合理抵稅最大化。第三，會計(jì)核算體系“匹配化”。會計(jì)核算體系應(yīng)適當(dāng)調(diào)整，與改革相匹配，使得財(cái)務(wù)管理和稅務(wù)管理工作更加有條不紊。

（三）具體業(yè)務(wù)流程重組

1.按進(jìn)項(xiàng)流程的“營改增”對策研究

（1）充分考慮進(jìn)項(xiàng)能否取得。第一，資質(zhì)審核。盡量選擇可以開具進(jìn)項(xiàng)抵扣發(fā)票的材料供應(yīng)商和工程承包商，避免簽訂甲供材料合同。第二，合同定價(jià)。關(guān)注是否承擔(dān)了電力施工企業(yè)的稅負(fù)轉(zhuǎn)嫁，以最有利因素確定項(xiàng)目報(bào)價(jià)。第三，階段性避稅?！盃I改增”分階段推進(jìn)，考慮跨時點(diǎn)、跨區(qū)域地推遲購買固定資產(chǎn)和試點(diǎn)服務(wù)。第四，變革稅務(wù)考核體系。將員工績效與稅務(wù)預(yù)算考核目標(biāo)掛鉤，加強(qiáng)稅務(wù)預(yù)算考核的激勵作用。第五，挖掘稅收優(yōu)惠空間。

（2）嚴(yán)格把關(guān)進(jìn)項(xiàng)如何抵扣。這是進(jìn)項(xiàng)能否產(chǎn)生實(shí)際經(jīng)濟(jì)效益的關(guān)鍵環(huán)節(jié)。一方面要規(guī)范抵扣憑證，不能誤收普通發(fā)票或者收據(jù)，喪失了抵扣稅款的機(jī)會；另一方面要明確抵扣時間，在規(guī)定時間內(nèi)到主管稅務(wù)機(jī)關(guān)進(jìn)行認(rèn)證。

（3）審慎利用進(jìn)項(xiàng)節(jié)余效果。第一，提高融資比例。作為資金、技術(shù)密集型企業(yè)，電網(wǎng)企業(yè)可擴(kuò)大借貸規(guī)模，以適應(yīng)多元化、全產(chǎn)業(yè)鏈經(jīng)營的快速擴(kuò)張。第二，完善投資結(jié)構(gòu)。增加重型設(shè)備制造行業(yè)方面的投資會逐漸增加，更多地選擇自建，為農(nóng)電、配網(wǎng)等薄弱環(huán)節(jié)安排更多資金。

2.按費(fèi)用類別的“營改增”對策研究。第一，對變動較大的費(fèi)用設(shè)立準(zhǔn)備金制度。第二，對小額、經(jīng)常類費(fèi)用采取協(xié)議定價(jià)。第三，對特別大額的費(fèi)用考慮能否自營。

3.按改革階段的“營改增”對策研究。第一階段即“6+1模式”。主要涉及交通運(yùn)輸業(yè)對“運(yùn)輸費(fèi)”、部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)對“輸配電成本”和“基建工程支出”。第二階段即建安、鐵運(yùn)和郵電通訊。主要涉及對稅負(fù)、轉(zhuǎn)固的直接影響以及對折舊的間接影響。第三階段即其他行業(yè)。

附表1：“營改增”涉及某電網(wǎng)企業(yè)會計(jì)科目調(diào)整表（見下頁）

劉倩.2013.營改增對電力企業(yè)的影響［J］.財(cái)經(jīng)界(學(xué)術(shù)版)，24。

附表1 “營改增”涉及某電網(wǎng)企業(yè)會計(jì)科目調(diào)整表