完善民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠政策的思考

周海濤，張墨涵

完善民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠政策的思考

周海濤，張墨涵

（北京師范大學(xué) 教育學(xué)部，北京 100875）

在全面深化改革的社會(huì)背景下，民辦教育迎來了提質(zhì)增效的新契機(jī)。政府通過稅收優(yōu)惠政策扶持民辦學(xué)校是有效的先行策略。本文探討民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠的基礎(chǔ)，參照國外稅收優(yōu)惠經(jīng)驗(yàn)，評析了我國民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠的幾種標(biāo)準(zhǔn)，提出了完善我國民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠政策建議，即完善法律規(guī)章，依法治理；明確各級政府對民辦教育監(jiān)管、扶持的職責(zé)和權(quán)限；努力構(gòu)建學(xué)校財(cái)務(wù)監(jiān)管和信息公開平臺；區(qū)別存量和增量資產(chǎn)稅收方式；同時(shí)注意防范權(quán)力尋租空間的衍生等問題。

民辦學(xué)校；分類管理；財(cái)稅政策

民辦教育是教育事業(yè)發(fā)展的重要增長點(diǎn)和促進(jìn)教育改革的重要力量。黨的十八屆三中全會(huì)《決定》明確提出，政府在鼓勵(lì)社會(huì)資金投入到教育領(lǐng)域的同時(shí)，也積極探索運(yùn)用政府補(bǔ)貼、政府購買服務(wù)、助學(xué)貸款、基金獎(jiǎng)勵(lì)、捐資激勵(lì)等財(cái)稅政策扶持民辦教育發(fā)展。[1]在這樣的背景下，民辦教育迎來了助力發(fā)展的新契機(jī)。但我國民辦學(xué)校長期在政策夾縫中生存，各地政府具體實(shí)施標(biāo)準(zhǔn)不同，相關(guān)優(yōu)惠政策和管理措施難以保障，導(dǎo)致學(xué)校舉辦者和社會(huì)投資主體顧慮重重。

為了全面深化教育領(lǐng)域綜合改革，國家相關(guān)部門正在醞釀出臺民辦學(xué)校分類政策規(guī)范民辦教育管理。[2]制定和完善民辦學(xué)校稅收專門法律法規(guī)，是吸引社會(huì)資金行之有效的先行策略，也是國際的慣例，將成為規(guī)范民辦學(xué)校經(jīng)濟(jì)行為的研究重點(diǎn)。本文欲借鑒國外稅收分類優(yōu)惠政策經(jīng)驗(yàn)，分析現(xiàn)有法律、政策文本，探討民辦學(xué)校分類標(biāo)準(zhǔn)，提出完善民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠的建議，以期為完善民辦學(xué)校稅收政策提供參考。

一、我國民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠的基礎(chǔ)

（一）我國民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠的價(jià)值取向

稅收的本質(zhì)是一種分配關(guān)系，是在稅收分配活動(dòng)中形成的國家與納稅人之間，以及不同納稅人之間的分配關(guān)系。這種分配關(guān)系是以國家為主體的，其性質(zhì)是由國家的性質(zhì)決定的。[3]我國的社會(huì)主義國家性質(zhì)，決定著政府代表人民的根本利益，社會(huì)主義稅收的本質(zhì)是“取之于民、用之于民”。

基于稅收的本質(zhì)屬性和民辦教育的特殊性，民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠政策必然有價(jià)值傾向性。原因在于，稅收是國家用以調(diào)節(jié)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的手段，政策傾向于鼓勵(lì)那些定位在與社會(huì)主義教育目標(biāo)相一致的公益性民辦學(xué)校。同時(shí)，資源是有限的，政府在扶持民辦學(xué)校的財(cái)政政策上，優(yōu)先考慮公共利益最大化。符合國家教育戰(zhàn)略部署，對教育事業(yè)貢獻(xiàn)大，滿足大多數(shù)人民受教育需求，并且不以營利為目的民辦學(xué)校，在政策上會(huì)得到更多的鼓勵(lì)，在經(jīng)濟(jì)上會(huì)得到更多的獎(jiǎng)勵(lì)和補(bǔ)助。實(shí)際上，這樣的民辦學(xué)校在培養(yǎng)社會(huì)主義公民的目標(biāo)上與公辦學(xué)校并無二致，只是辦學(xué)資金來源和管理方式不同而已。

（二）我國現(xiàn)行民辦教育稅收優(yōu)惠政策

我國民辦教育稅收優(yōu)惠政策在探索中不斷推進(jìn)。

2003年頒布《民辦教育促進(jìn)法》，確立了民辦學(xué)校的法律地位，提出了“民辦學(xué)校享受國家規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策”。次年3月出臺的實(shí)施條例》中，政府將稅收優(yōu)惠分為兩種情況：捐資舉辦的民辦學(xué)校和出資人不要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校，依法享受與公辦學(xué)校同等的稅收及其他優(yōu)惠政策；出資人要求取得合理回報(bào)的民辦學(xué)校享受的稅收優(yōu)惠政策，由國務(wù)院財(cái)政部門、稅務(wù)主管部門會(huì)同國務(wù)院有關(guān)行政部門制定。這是政府針對民辦學(xué)校實(shí)行稅收分類優(yōu)惠的指導(dǎo)原則，也展現(xiàn)了區(qū)分民辦學(xué)校與工商業(yè)稅收政策的考慮。

為進(jìn)一步明確學(xué)校應(yīng)征和免征稅種，2004年2月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局出臺了《關(guān)于教育稅收政策的通知》。盡管涉及的優(yōu)惠稅種比較多，但沒有明確民辦學(xué)校是否享有同等的優(yōu)惠政策?，F(xiàn)實(shí)中，很多地方政府參照的是2009年11月，由財(cái)政部、國家稅務(wù)總局出臺的《關(guān)于非營利組織免稅資格認(rèn)定管理有關(guān)問題的通知》。該通知規(guī)定，“對經(jīng)省級（含省級）以上登記管理機(jī)關(guān)批準(zhǔn)設(shè)立或登記的非營利組織，或經(jīng)市（地）級或縣級登記管理機(jī)關(guān)批準(zhǔn)設(shè)立或登記的非營利組織，提出免稅資格申請。財(cái)政、稅務(wù)部門按照管理權(quán)限，對非營利組織享受免稅的資格聯(lián)合進(jìn)行審核確認(rèn)，并定期予以公布。”[4]這是一種新的嘗試，但由于該通知未明確規(guī)定民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠的條件、范圍等具體辦法，各地政府在執(zhí)行中存在很大的差別和困惑。

2010年以來，我國民辦教育改革和發(fā)展進(jìn)入關(guān)鍵期，迫切需要解決很多未明確的問題。為此，《教育規(guī)劃綱要》再一次強(qiáng)調(diào)“制定完善促進(jìn)民辦教育發(fā)展的優(yōu)惠政策。”但政策制定需要過程，需要調(diào)節(jié)各利益群體的訴求，并非易事。稅收方面，國家層面的法律法規(guī)關(guān)于民辦學(xué)校的稅收優(yōu)惠政策較為含糊，法律法規(guī)沖突解決機(jī)制的缺失也客觀存在；政策執(zhí)行上，政府對民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠政策存在難以落實(shí)或落實(shí)不力等問題。[5]不僅如此，國家遲遲未能出臺民辦學(xué)校專門稅收優(yōu)惠政策，原因是多方面的：首先，由于民辦學(xué)校的法人屬性不清，相關(guān)優(yōu)惠政策和管理措施難以配套出臺；其次，稅收優(yōu)惠政策的制定需要協(xié)調(diào)不同政府部門，各部門只有在核心問題上達(dá)成一致才能制定出可行的政策；其三，中央和地方政府關(guān)系需要理順；最后，各地財(cái)政狀況和民辦學(xué)校發(fā)展水平不平衡，制定國家層面的稅收優(yōu)惠政策要考慮周全。

（三）國家深化財(cái)稅體制改革的契機(jī)

十八屆三中全會(huì)召開以后，中共中央政治局2014 年6月30日審議通過了《深化財(cái)稅體制改革總體方案》。該方案直指問題的根源，指出我國現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策過多的弊端，認(rèn)為一些地方“土政策”侵蝕稅基，影響市場公平競爭。方案注重國家對稅收政策宏觀控制力的同時(shí)，注重稅收漏洞的防范和稅收優(yōu)惠新方式的探索。不僅如此，方案特別強(qiáng)調(diào)了過程監(jiān)管，指出，“建立稅收優(yōu)惠政策備案審查、定期評估和退出機(jī)制，加強(qiáng)考核問責(zé)，嚴(yán)懲違法違規(guī)行為?！盵6]透過該方案，可以清晰地看到中央政府正在加強(qiáng)對稅收優(yōu)惠政策的規(guī)范化管理。民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠政策的出臺也要嚴(yán)格遵循國家統(tǒng)一財(cái)稅制度，并且應(yīng)進(jìn)一步制定專門的民辦學(xué)校稅收法律、法規(guī)。民辦學(xué)校的稅收優(yōu)惠政策要有時(shí)限，并且要建立審查、評估、問責(zé)和退出機(jī)制。這一系列稅收新政，將為深化民辦學(xué)校財(cái)稅分類管理體制改革提供新的契機(jī)。

二、國外私立學(xué)校稅收優(yōu)惠政策的借鑒

（一）西方各國政府普遍重視學(xué)校稅收優(yōu)惠政策立法

美國和日本的私立學(xué)校在二戰(zhàn)后發(fā)展較快，政府的稅收法律體系也較為完善。探討這些國家的情況，對解決我國民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠問題會(huì)有一定的參考價(jià)值。

美國現(xiàn)行的稅收優(yōu)惠政策體現(xiàn)為稅法中的免稅（TaxExemption）條款。針對學(xué)校的免稅項(xiàng)目主要有三個(gè)：聯(lián)邦收入稅，州和地方財(cái)產(chǎn)稅，組織和個(gè)人向免稅學(xué)校等機(jī)構(gòu)捐獻(xiàn)的資金免除聯(lián)邦收入稅。[7]以美國高校為例，各級政府為了促進(jìn)教育發(fā)展，通常采用教育免稅政策。但一般規(guī)定學(xué)校必須滿足幾點(diǎn)要求：財(cái)產(chǎn)屬于教育機(jī)構(gòu)所有；財(cái)產(chǎn)所有者作為非營利機(jī)構(gòu)進(jìn)行組織和管理；財(cái)產(chǎn)必須用于教育機(jī)構(gòu)進(jìn)行的活動(dòng)；所有者只能將財(cái)產(chǎn)用于教育目的。[8]美國法律對營利機(jī)構(gòu)（包括營利學(xué)校）和非營利機(jī)構(gòu)（包括非營利學(xué)校）的劃分很明確，原則上營利性院校不是免稅實(shí)體；而非營利性私立大學(xué)和公立大學(xué)都是免稅實(shí)體。非營利性大學(xué)每年需要通過稅務(wù)申報(bào)、審核并向公眾公開財(cái)務(wù)報(bào)告，以證明其符合聯(lián)邦和州法律法規(guī)的免稅資格；而營利性大學(xué)沒有此義務(wù)。但是，無論營利或非營利，私立教育機(jī)構(gòu)稅率不同于工商業(yè)的稅率。

日本也重視通過立法完善私立學(xué)校的稅收制度。1975年制定的《私立學(xué)校振興助成法》（昭和50年法律第61號）第四條明確規(guī)定對私立學(xué)校提供經(jīng)常性費(fèi)用補(bǔ)助和稅收優(yōu)惠政策。[9]可以說，日本政府主要是通過稅收優(yōu)惠立法，促進(jìn)私立學(xué)校的發(fā)展。如日本《關(guān)稅稅

率法》規(guī)定，由政府批準(zhǔn)的私立學(xué)校，在進(jìn)口和接受國外捐贈(zèng)學(xué)術(shù)研究用品時(shí)予以“特定用途免稅”。對設(shè)立私立學(xué)校的“學(xué)校法人”經(jīng)營非營利事業(yè)時(shí)，減免法人稅、所得稅、繼承稅、贈(zèng)與稅、印花稅、居民稅。除此之外，日本還通過《特定公益增進(jìn)法人》對捐款者給予稅收優(yōu)惠。[10]

（二）聯(lián)邦和地方政府明確責(zé)權(quán)并區(qū)別政策適用范圍

美國的稅收分為聯(lián)邦稅、州稅和地方稅；日本的稅收分為國稅和地稅。以美國為例，《美國法典》（United States Code）中的《國內(nèi)稅收法》（Internal Revenue Code）規(guī)定了學(xué)校應(yīng)繳納和免除的聯(lián)邦稅；各州和地方的法律規(guī)定了學(xué)校應(yīng)繳納和免除的州稅和地方稅。在聯(lián)邦法典和各州的法典中，都有明確的免稅規(guī)定。聯(lián)邦法典具有廣泛的適用范圍；各州法典是根據(jù)美國憲法的原則來制定的，在稅收優(yōu)惠規(guī)定上又有自己的特點(diǎn)。中央和地方行使不同的責(zé)權(quán)范圍。

1.聯(lián)邦政府層面

美國聯(lián)邦政府稅收法律主要負(fù)責(zé)征免收入稅（IncomeTaxes）?！睹绹ǖ洹窐?biāo)題26《國內(nèi)稅收法》部分第510（c）條免稅組織名單（List of Exempt Organizations）規(guī)定：“專門以宗教、教育、慈善、科學(xué)、文學(xué)等活動(dòng)為目的的組織免交聯(lián)邦收入稅，但條件是：其凈收益的任何部分都不能用于增加任何私人股東和個(gè)人的利益”。[11]也就是說，非營利學(xué)校等機(jī)構(gòu)達(dá)到要求都可以免交聯(lián)邦收入稅。除此以外，聯(lián)邦法典還做出了更為細(xì)化規(guī)定，營利性大學(xué)所獲慈善捐助需繳稅，非營利性大學(xué)慈善捐贈(zèng)所得免稅。營利性大學(xué)繳納所得稅，非營利大學(xué)免繳所得稅，但需繳納其他稅，如員工繳納工資稅等。

2.地方政府層面

美國各州和地方政府稅法主要負(fù)責(zé)征免財(cái)產(chǎn)稅（PropertyTaxes）。如密西根州財(cái)產(chǎn)稅法規(guī)定，非營利性教育、文化和研究機(jī)構(gòu)的財(cái)產(chǎn)，非營利性慈善機(jī)構(gòu)的財(cái)產(chǎn)免征財(cái)產(chǎn)稅?！度A盛頓州法典》（Revised Code of Washington）標(biāo)題82普通學(xué)校規(guī)定（Common School Provisions）第195條專門列出了民辦學(xué)校的法律規(guī)定。其中財(cái)產(chǎn)稅免除條例規(guī)定，非營利性組織為學(xué)生貸款發(fā)行債券或提供擔(dān)保的部分可以免除財(cái)產(chǎn)稅，從事教育和科研活動(dòng)的非營利性組織可以免除財(cái)產(chǎn)稅。但各州也有獨(dú)特的稅收征免規(guī)定，如華盛頓州學(xué)校一般免征消費(fèi)稅（Excise Taxes）。消費(fèi)稅規(guī)定，公共研究機(jī)構(gòu)（任何學(xué)校和大學(xué)）可以豁免機(jī)械設(shè)備消費(fèi)稅；[12]但對不同性質(zhì)的學(xué)校免征方式不同，非營利性學(xué)校免征，營利性學(xué)?？缮暾埫庹?。

（三）稅收優(yōu)惠規(guī)則制定過程考慮政策漏洞的預(yù)防

進(jìn)入20世紀(jì)50年代，美國立法者和研究者對學(xué)校的完全免稅地位開始質(zhì)疑，認(rèn)為將學(xué)校歸為“免稅組織”并不確切。當(dāng)非營利組織從事營利性活動(dòng)，或者從事的活動(dòng)與非營利組織目的不符的時(shí)候，活動(dòng)所得通常應(yīng)納稅，這種稅被稱之為“無關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)所得稅”（UnrelatedBusinessIncomeTax,簡寫為UBIT）。[13]對非營利性學(xué)校從事營利性活動(dòng)征收“非關(guān)聯(lián)業(yè)務(wù)所得稅”，堵塞了非營利學(xué)校稅收監(jiān)管的政策漏洞。

比較來看，西方國家稅收優(yōu)惠政策的成功經(jīng)驗(yàn)在于法律體系較為完備，體制機(jī)制較為健全。給我們的啟示是要通過法律明確法人和各級政府的責(zé)權(quán)，加強(qiáng)監(jiān)管，防范政策漏洞。

三、我國民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)的探討

借鑒國際經(jīng)驗(yàn)，政府對民辦教育的價(jià)值取向和現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ)指向了民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠政策制定的核心問題，即民辦學(xué)校如何分類，以及對不同類型民辦學(xué)校采用何種優(yōu)惠政策的問題。目前，政策層面上并沒有明確規(guī)范民辦學(xué)校的分類標(biāo)準(zhǔn)。由于分類標(biāo)準(zhǔn)的制定涉及到利益分配問題，各群體在政策制定中一直處于博弈狀態(tài)。如何找到利益相關(guān)者的利益訴求和政府法律、政策的契合點(diǎn)，成為目前民辦教育新政出臺的重點(diǎn)和難點(diǎn)?；诖?，本文在比較分析中嘗試探討我國民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)。

（一）以營利程度作為稅收分類優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)

最早的正式分類標(biāo)準(zhǔn)是根據(jù)《民辦教育促進(jìn)法》的規(guī)定，民辦學(xué)校劃分為出資人要求取得合理回報(bào)和不要求取得合理回報(bào)兩大類。但是這種提法存在著很多爭議。目前，得到政府各相關(guān)職能部門認(rèn)可的民辦學(xué)校劃分標(biāo)準(zhǔn)是將民辦學(xué)校分為“營利性”和“非營利性”兩大類。

允許取得“合理回報(bào)”的提法一出現(xiàn)，即在社會(huì)各利益群體中產(chǎn)生了激烈的爭論。這種提法的邏輯起點(diǎn)是借鑒資本的投入產(chǎn)出理論，個(gè)人對教育的投資也可以獲利。關(guān)鍵的問題在于，提取“合理回報(bào)”的學(xué)校提取額度是否控制在合理的范圍，財(cái)務(wù)審計(jì)是否監(jiān)管到位，捐資人的捐資能否真正投入到民辦學(xué)校而不被轉(zhuǎn)移，是影響政府財(cái)政扶持決策和社會(huì)捐資人決定的重要問題。

將民辦學(xué)校劃分為“營利性”和“非營利性”兩種類別，目的在于研究不同民辦學(xué)校的非營利程度，激發(fā)各

利益群體助力民辦教育的積極性。要?jiǎng)澐帧胺菭I利性”和“營利性”民辦學(xué)校，首先要弄清楚“盈利”和“營利”兩個(gè)概念。“盈利反映的是一種收支之間的狀態(tài)，收入大于支出就出現(xiàn)盈利；營利則是對經(jīng)濟(jì)行為的一種描述，謀求利潤被稱為營利。根據(jù)對盈利的處理方式不同，可以區(qū)分出營利性機(jī)構(gòu)和非營利性機(jī)構(gòu)。”[14]也就是說，“營利”與“非營利”是一種經(jīng)濟(jì)訴求，不體現(xiàn)組織經(jīng)營狀況的好壞?，F(xiàn)實(shí)中，不同主管部門和利益主體的判斷標(biāo)準(zhǔn)不同。教育管理部門在考慮扶持哪些民辦學(xué)校的時(shí)候，主要關(guān)注舉辦者的投資動(dòng)機(jī)，即“謀求利潤”還是“不謀求利潤”；投資者考慮的是學(xué)校是否能實(shí)現(xiàn)“盈利”，而財(cái)政和稅務(wù)部門在提供資金和稅收優(yōu)惠時(shí)，重點(diǎn)考慮是否有法可依。這就涉及到政府各部門和相關(guān)利益者統(tǒng)籌協(xié)調(diào)的問題。

可見，將民辦學(xué)校劃分為“非營利”和“營利”兩種類別具有可行性，但需要政府依據(jù)我國稅收的本質(zhì)特點(diǎn)，在平衡各利益群體訴求的基礎(chǔ)上，重新劃定“非營利”和“營利”學(xué)校的標(biāo)準(zhǔn)，并允許民辦學(xué)校舉辦者和管理者根據(jù)政策自主選擇所屬類型。確定不同分類之后，可以分別享有不同的稅收優(yōu)惠政策。

（二）以產(chǎn)品屬性作為稅收分類優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)

從公共政策理論的視角，可將民辦教育產(chǎn)品劃分為“公共產(chǎn)品”和“私人產(chǎn)品”兩大類。美國經(jīng)濟(jì)學(xué)家薩繆爾森指出，“公共物品”就是每個(gè)人對該物品的消費(fèi)不會(huì)減少其他人對該物品的消費(fèi)。而“私人物品”則不具有這個(gè)性質(zhì)。[15]正因“公共產(chǎn)品”具有這樣的特點(diǎn)，無論是非營利機(jī)構(gòu)還是營利性機(jī)構(gòu)、企業(yè)，只要能提供人民需要的公共服務(wù)，政府就可以引入競爭機(jī)制，通過合同、委托等方式購買。這也是政府推進(jìn)公共資源配置市場化改革的趨勢。大力扶持民辦學(xué)校提供“公共產(chǎn)品”服務(wù)，有利于從數(shù)量上和質(zhì)量上提升公共資源供給水平。政府的職能就是協(xié)調(diào)社會(huì)各利益群體，達(dá)到一種各階層都能夠接受的利益平衡。因此，對于提供接近“公共產(chǎn)品”的民辦學(xué)校，可以由政府購買教育服務(wù)，或得到政府的財(cái)政扶持、稅收優(yōu)惠獎(jiǎng)勵(lì)。

為全民提供義務(wù)教育是各國政府的重要公共職責(zé)之一。在政府不能完全滿足全面義務(wù)教育需求和教育質(zhì)量均衡發(fā)展的階段，提供義務(wù)教育的民辦學(xué)校有效地緩解了辦學(xué)資金不足的矛盾，協(xié)助政府增加了優(yōu)質(zhì)教學(xué)資源的供給。在現(xiàn)有資源條件和政策背景下，政府應(yīng)首先重點(diǎn)扶持提供義務(wù)教育的民辦學(xué)校。無論其是否為“非營利”學(xué)校，政府都可以通過購買教育服務(wù)，提供義務(wù)教育專項(xiàng)資金，制定民辦學(xué)校稅收專門法規(guī)等方式重點(diǎn)扶持。這將是轉(zhuǎn)變政府職能，吸引社會(huì)資金進(jìn)入義務(wù)教育領(lǐng)域，促進(jìn)我國義務(wù)教育供給數(shù)量和質(zhì)量全面提升的重要舉措。

（三）以辦學(xué)層次作為稅收分類優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)

從投資收益率看，不同辦學(xué)層次民辦學(xué)校的實(shí)際效率不同。薩卡洛普洛斯(GeorgePsacharopoulos)等人通過對幾十個(gè)國家的研究發(fā)現(xiàn)辦學(xué)層次從低到高的投資收益率呈遞減趨勢。在亞洲各國初等、中等、高等教育的社會(huì)收益率平均數(shù)依次為27%、15%、13%；在拉丁美洲國家分別為26%、18%、16%；在中等發(fā)達(dá)國家分別為13%、10%、8%。[16]投資收益率不僅反映盈虧問題，也反映國民對不同層次學(xué)校的需求程度。為鼓勵(lì)民辦教育高效整合資源，可以考慮按民辦學(xué)校辦學(xué)層次劃分稅收分類優(yōu)惠標(biāo)準(zhǔn)。

綜合以上分析，可從民辦學(xué)校經(jīng)濟(jì)訴求、社會(huì)價(jià)值、實(shí)際效率三個(gè)視角劃分民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠分類標(biāo)準(zhǔn)。這三個(gè)劃分標(biāo)準(zhǔn)的實(shí)施不能一蹴而就，需要配合國家政策逐步確立。目前看來，第一種劃分標(biāo)準(zhǔn)既可以從國外稅收政策中吸取經(jīng)驗(yàn)，又能在我國現(xiàn)有政策環(huán)境中尋求落腳點(diǎn)，具有較強(qiáng)的政策適用性，可以先行實(shí)施，初步確立民辦學(xué)校免稅和減稅標(biāo)準(zhǔn)；第二種劃分標(biāo)準(zhǔn)有利于優(yōu)化和增加公共教育資源供給，促進(jìn)教育公平，但需要在第一種標(biāo)準(zhǔn)確定之后逐步確立；社會(huì)主義初級階段要兼顧公平與效率，第三種劃分標(biāo)準(zhǔn)有利于提高教育資源使用效率，可以在民辦學(xué)校稅收法律政策相對完善之后加以考慮。

四、完善我國民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠政策的建議

當(dāng)前，我國改革發(fā)展進(jìn)入新階段，民辦教育改革進(jìn)入攻堅(jiān)期和深水區(qū)。改革越來越多地觸及深層利益關(guān)系，越來越要求對既有利益進(jìn)行重大而深刻的調(diào)整。[17]

（一）確定稅收分類優(yōu)惠政策的法律地位

民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠政策制定過程，應(yīng)落實(shí)稅收法定原則。稅收法定，強(qiáng)調(diào)稅收的基本要素要通過法律形式明確規(guī)定下來。[18]民辦學(xué)校分類優(yōu)惠政策的出臺，只是立法的準(zhǔn)備，只有將民辦教育的稅收管理上升到法律層面，才能真正規(guī)范民辦教育的分類管理，進(jìn)一步明確民辦教育的法律地位。稅收分類優(yōu)惠法規(guī)宜以公平、公正為基礎(chǔ)，以公益性為導(dǎo)向，從以下幾個(gè)方面明確規(guī)范：

1.對稅收分類優(yōu)惠資格的認(rèn)定。民辦學(xué)校的分類標(biāo)準(zhǔn)是多樣的，應(yīng)在廣泛征求意見的基礎(chǔ)上做出選擇。目前，得到廣泛認(rèn)可的分類標(biāo)準(zhǔn)是將民辦學(xué)校分為營利

性和非營利性兩大類。但此標(biāo)準(zhǔn)仍然停留在政策文本，沒有寫入法律條文，導(dǎo)致各地執(zhí)行不一。建議早日完善和修訂相關(guān)法律，從注冊環(huán)節(jié)嚴(yán)格規(guī)范稅務(wù)管理。符合法律規(guī)定的非營利性民辦學(xué)校，應(yīng)享有與公辦學(xué)校同等稅收優(yōu)惠政策。

2.對稅收分類優(yōu)惠執(zhí)行的監(jiān)管。民辦學(xué)校不同于政府直接管理的公辦學(xué)校，對民辦學(xué)校監(jiān)管存在很多盲區(qū)，如財(cái)務(wù)審計(jì)漏洞等。在相關(guān)法律出臺以后，更關(guān)鍵的問題是細(xì)化核實(shí)民辦學(xué)校的所屬類別，避免因疏漏導(dǎo)致名不副實(shí)的民辦學(xué)校騙取稅收優(yōu)惠。因此，建議財(cái)政、稅務(wù)和教育行政部門聯(lián)合成立民辦教育財(cái)政與稅收監(jiān)管中心，專職審核與監(jiān)管民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠政策、法規(guī)的確立、執(zhí)行、監(jiān)管、以及財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)統(tǒng)計(jì)和信息公開。

3.對法律政策出臺進(jìn)度的把握。法律規(guī)范的形成需要過程，首先廣泛征集各利益群體意見，通過政策試行初步方案，在過程中評價(jià)方案的可行性，之后將政策上升到法律高度，明確民辦學(xué)校分類標(biāo)準(zhǔn)和優(yōu)惠資格?？梢圆扇》€(wěn)妥推進(jìn)的辦法，逐批確定享受稅收優(yōu)惠的學(xué)校名單，有步驟、有計(jì)劃地完成審核、認(rèn)定、執(zhí)行與監(jiān)管工作。

（二）明確中央和地方政府財(cái)權(quán)劃分

稅收征免權(quán)力的主體是政府，完善民辦學(xué)校的稅收優(yōu)惠政策，需要進(jìn)一步理順中央和地方政府財(cái)權(quán)劃分。隨著我國經(jīng)濟(jì)體制市場化改革的推進(jìn)，分稅制改革的程度也隨之深化。其核心是，在劃分中央政府和地方政府事權(quán)的基礎(chǔ)上，劃分中央政府和地方政府的財(cái)權(quán)。

對于民辦學(xué)校的稅收問題，中央應(yīng)管宏觀，負(fù)責(zé)統(tǒng)籌和調(diào)配，確保全國公平、有效、統(tǒng)一、開放的環(huán)境，主要從原則、標(biāo)準(zhǔn)、適用范圍上規(guī)范民辦學(xué)校的稅收政策。地方應(yīng)管理地區(qū)性事務(wù)，負(fù)責(zé)維護(hù)地方市場秩序，應(yīng)在遵循中央原則的前提下，根據(jù)地方財(cái)政能力和本地區(qū)民辦教育發(fā)展水平與需求特點(diǎn)制定更加細(xì)化的稅收優(yōu)惠政策。

這里存在的問題是，在劃分中央和地方權(quán)限時(shí)，如何確立中央和地方管理權(quán)重?，F(xiàn)實(shí)中，各地方政府的經(jīng)濟(jì)水平差別較大，財(cái)政稅收補(bǔ)助的能力也不同。如果一刀切規(guī)定各地方政府執(zhí)行同樣的財(cái)稅政策，必然導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)落后地區(qū)財(cái)政壓力增大，扶持民辦教育的積極性減弱。所以，中央政府應(yīng)積極調(diào)節(jié)各地區(qū)民辦教育均衡發(fā)展?？梢栽O(shè)立民辦教育扶持專項(xiàng)資金，重點(diǎn)扶持經(jīng)濟(jì)相對落后地區(qū)民辦教育的發(fā)展。各地方政府應(yīng)積極拓展民辦教育資金來源，用地方專項(xiàng)資金促進(jìn)民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠的扶持力度。

（三）構(gòu)建學(xué)校財(cái)務(wù)監(jiān)管和公開平臺

政府通過財(cái)政投入和稅收優(yōu)惠方式扶持民辦學(xué)校時(shí)，同步完善民辦學(xué)校財(cái)務(wù)監(jiān)督機(jī)制，合理確定稅收的額度和優(yōu)惠幅度。

對民辦學(xué)校財(cái)務(wù)的監(jiān)管主要包括民辦學(xué)校的資金籌措方式、學(xué)校的預(yù)算管理、學(xué)校的會(huì)計(jì)審核、學(xué)校的資產(chǎn)與產(chǎn)權(quán)、學(xué)校收益的分配、學(xué)校財(cái)務(wù)管理隊(duì)伍建設(shè)以及學(xué)校財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范。其中，與稅收審核相關(guān)的重點(diǎn)是會(huì)計(jì)審核和收益分配。會(huì)計(jì)審核應(yīng)包括民辦學(xué)校資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用與成本的確認(rèn)與計(jì)量。收益分配包括民辦學(xué)校收益再投入、稅費(fèi)管理、合理回報(bào)等問題。

對民辦學(xué)校實(shí)行分類管理后，各類民辦學(xué)校須按規(guī)定辦理稅務(wù)登記，按時(shí)進(jìn)行納稅申報(bào)，各級政府稅務(wù)機(jī)關(guān)或?qū)ｉT機(jī)構(gòu)應(yīng)嚴(yán)格審核不同類型民辦學(xué)校的免稅項(xiàng)目和應(yīng)稅項(xiàng)目，依法處罰違反稅法和相關(guān)法律的民辦學(xué)校，并取消被處罰學(xué)校一定時(shí)間內(nèi)的稅收優(yōu)惠。政府還可以委托社會(huì)中介機(jī)構(gòu)定期和不定期審查民辦學(xué)校財(cái)務(wù)狀況，并通過信息公開平臺定期通報(bào)各民辦學(xué)校財(cái)務(wù)狀況和減免稅情況。

（四）區(qū)別存量和增量資產(chǎn)稅收方式

民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠政策實(shí)施中，應(yīng)注意區(qū)別存量和增量資產(chǎn)稅收方式。新增民辦學(xué)?；蛎褶k學(xué)校增量資產(chǎn)可以直接進(jìn)行分類管理，享受不同類別的稅收優(yōu)惠政策。但民辦學(xué)校存量資產(chǎn)比較復(fù)雜，資產(chǎn)來源不同，既有捐資資產(chǎn)也有投資資產(chǎn)。一些民辦學(xué)校投資人投資民辦學(xué)校的目的是為了取得“合理回報(bào)”。分類管理之后，各民辦學(xué)校都要選擇不同類別，如果一部分民辦學(xué)校選擇可以享受與公辦學(xué)校同等稅收優(yōu)惠的非營利性民辦學(xué)校，就要放棄取得“合理回報(bào)”，甚至失去收回原有投資成本的可能；而選擇不享受稅收優(yōu)惠政策類別，如營利性民辦學(xué)校，稅收負(fù)擔(dān)就會(huì)加重，勢必會(huì)影響一部分原有民辦學(xué)校投資人的利益，形成政策落地的阻力。

所以，民辦學(xué)校稅收優(yōu)惠政策的制定，應(yīng)慎重考慮存量資產(chǎn)的稅收方式和補(bǔ)償方式。如果不允許收回原有投資，可探索是否給投資人更多稅收優(yōu)惠獎(jiǎng)勵(lì)；如果允許收回原有投資，可以用清算后的剩余財(cái)產(chǎn)，返還或折價(jià)返還舉辦者的投入。但獎(jiǎng)勵(lì)和返還資金應(yīng)注意政策導(dǎo)向，并要嚴(yán)格審核，公開信息。

（五）防范執(zhí)行中衍生權(quán)力尋租空間

民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠實(shí)質(zhì)上是利益再分配問

題。利益分配者和受益者分別是政府和個(gè)人、其他組織。權(quán)力尋租就是發(fā)生在政府和私人之間以及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)領(lǐng)域，旨在獲取權(quán)力租的腐敗行為。民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠管理涉及的利益空間較大，認(rèn)定享受免稅、延期征稅、退稅的學(xué)校資格、免稅種類、補(bǔ)償和獎(jiǎng)勵(lì)程度等，都存在權(quán)力尋租的可能。

應(yīng)對權(quán)力尋租問題，可從政府和社會(huì)兩方面加強(qiáng)監(jiān)督：一方面，加強(qiáng)紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)的監(jiān)督力度，依法推進(jìn)嚴(yán)格的過程管理和責(zé)任追究制；另一方面，廣泛發(fā)揮社會(huì)監(jiān)督力度，采取政府信息公開，人民監(jiān)督舉報(bào)的方式強(qiáng)化監(jiān)管。但從根本上來看，還需要政府簡政放權(quán)，放管結(jié)合，處理好政府和市場的關(guān)系，減少不必要的行政干預(yù)。在條件成熟時(shí)，也可以引入社會(huì)中介機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)民辦學(xué)校稅收分類優(yōu)惠執(zhí)行過程的監(jiān)管和評價(jià)。

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Reflections on Improving Classified Preferential Policies for Private Schools Taxes

Under the social background of comprehensively deepening reform,private education embraces the new opportunity to improve its quality and efficiency.It is an efficient leading strategy that the government supports private schools by the preferential tax policy.The research probes into the foundation of schools'preferential tax,discusses and analyses several standards of tax classified privilege in Chinese private schools reference to related experience of foreign countries,and offers the suggestions of improving classification of preferential policies for private schools tax,namely promoting the reform of tax classification preferential policy on private schools.These suggestion are improving laws and regulations and governing according to the laws,clarifying the responsibilities and administration authorities of government at each level,building a financial supervision and information disclosure platform in each school,distinguishing stock and incremental assets tax modes and paying attention to precaution relevant problems of the power rent-seeking space derivation.

Private school,Classification management,the fiscal and taxation policy

F08;G40-054

A

1003-4870(2014)05-0025-06

責(zé)任編輯 范先佐

2014-7-25

教育部哲學(xué)社會(huì)科學(xué)研究重大課題攻關(guān)項(xiàng)目“民辦學(xué)校分類管理政策研究”（項(xiàng)目編號：11JZD043）；教育部新世紀(jì)優(yōu)秀人才支持計(jì)劃項(xiàng)目（項(xiàng)目編號：NECT-11-0045）；國家自然科學(xué)基金重點(diǎn)項(xiàng)目“中國教育資源配置理論與重大現(xiàn)實(shí)問題研究”（項(xiàng)目編號：71133002）。

周海濤，男，北京師范大學(xué)教育學(xué)部教授，博士生導(dǎo)師，中國教育政策研究院副院長，主要從事民辦教育研究；張墨涵，女，北京師范大學(xué)教育學(xué)部博士研究生。