建筑業(yè)“營改增”試點后材料采購中運費會計核算研究

摘 要 運費問題串起兩個行業(yè)的“營改增”問題，對于研究當下熱門的“營改增”工作具有一定的現(xiàn)實意義。選取建筑業(yè)材料采購過程中運費作為研究對象，首先分析了“營改增”對購銷雙方運費會計核算的影響，然后介紹了購銷雙方運費的進項與銷項稅額核定問題，接著以一個例子系統(tǒng)、深入地分析了購銷雙方運費的核算和進項銷項稅額的抵扣問題。通過研究，以期對“營改增”涉稅會計核算研究起到拋磚引玉的作用。

關鍵詞 營改增 運費 購銷雙方 會計核算

中圖分類號：F230 文獻標識碼：A

2012年，部分省市運輸業(yè)已納入“營改增”試點。據(jù)業(yè)界權威人士預測，2014年建筑業(yè)也將納入“營改增”試點范疇。建筑業(yè)上下游產(chǎn)業(yè)鏈上涉及的行業(yè)眾多，有些目前已經(jīng)納入“營改增”試點，有些可能會與建筑業(yè)同步納入試點，有些可能會晚于建筑業(yè)試點。由于這些因素的影響，建筑業(yè)納入“營改增”后會計核算就會比較復雜，對建筑企業(yè)銷售商品、提供勞務的企業(yè)所在行業(yè)在該地區(qū)“營改增”試點與否，提供的發(fā)票性質如何，都可能影響建筑企業(yè)進項稅額的抵扣與供銷企業(yè)銷項稅額的確定。要對建筑業(yè)試點后各種涉及增值稅會計核算和進銷項稅額抵扣情況進行全面的梳理和分析工作量很大，時間上不容許，篇幅上也不可能。本文甄選了建筑業(yè)“營改增”試點后材料采購中運費購銷雙方的涉稅會計核算進行探索性分析，希望對 “營改增”試點后的會計工作有所啟發(fā)。

一、“營改增”對材料采購中的運費購銷雙方涉稅會計核算的影響

“營改增”后，建筑業(yè)按有關規(guī)定，主營業(yè)務收入將不再繳納營業(yè)稅，轉而繳納增值稅。增值稅納稅人區(qū)分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人，小規(guī)模納稅人不存在進項稅額抵扣的問題，只需計算應交增值稅總額，不設置銷項和進項明細核算子目，一般納稅人必須取得合法的增值稅專用發(fā)票，做好進項稅額的抵扣工作，需要區(qū)分并設置銷項和進項明細子目。相應地，銷售商品、提供勞務方也應做好有關涉增值稅會計核算工作。針對建筑業(yè)材料采購中運費問題，購銷雙方會計核算主要有以下影響：

1、納入試點的運輸企業(yè)按收取的運費價款實行價稅分離，分別核算收入和增值稅銷項稅額或者應納增值稅額。對建筑業(yè)材料采購承擔運輸服務的企業(yè)如納入 “營改增”試點，一般納稅人按11%的稅率繳納增值稅，在 “應交稅費-應交增值稅” 科目下設置進項和銷項明細核算子目，小規(guī)模納稅人按3%的征收率計算繳納增值稅，不設置銷項和進項明細子目。

2、建筑企業(yè)“營改增”試點后，一般納稅人部分運費計入原材料成本，部分計入增值稅進項稅額?！盃I改增”前，不存在增值稅的進項稅額抵扣問題，材料采購運費不論取得何種發(fā)票，一律價稅合計進入材料采購成本，計入“材料采購“或”“原材料”科目借方?！盃I改增”后，若該建筑企業(yè)經(jīng)申報核定為增值稅一般納稅人，則材料采購運費容許部分抵扣進項稅額，具體要看運輸企業(yè)是哪種稅種納稅人，取得的是哪種運費發(fā)票。

3、如果“營改增”后，建筑企業(yè)取得的是增值稅小規(guī)模納稅人的資格，則該企業(yè)也不存在增值稅進項稅額的抵扣問題，材料采購中運費全額計入“材料采購”或“原材料”科目借方。

二、建筑業(yè)“營改增”后材料采購中運費購銷雙方進銷項稅額問題

建筑業(yè)“營改增”后，若購銷雙方都是增值稅一般納稅人，則雙方都存在進銷項稅額的計算問題，若一方或雙方都是小規(guī)模納稅人，則情況又不相同，若運輸企業(yè)尚未納入“營改增”試點時，則運輸企業(yè)仍按原規(guī)定繳納營業(yè)稅，但建筑企業(yè)可按支付的價款合計的7%計算進項稅額。

1、納入試點后建筑業(yè)一般納稅人對運費的增值稅進項抵扣問題。倘使運輸企業(yè)是“營改增”試點的一般納稅人，建筑企業(yè)憑運輸企業(yè)提供的運輸業(yè)增值稅專用發(fā)票，可按不含增值稅的應納稅額的11%作為進項稅額留抵。倘使運輸企業(yè)是“營改增”試點的小規(guī)模納稅人，運輸企業(yè)給建筑企業(yè)提供的是主管稅務機關代開的增值稅發(fā)票，建筑企業(yè)可據(jù)此按收取的運費價款的7%作為進項稅額留抵，但運輸企業(yè)出具自開發(fā)票的，建筑企業(yè)不得據(jù)此進行進項稅額抵扣。倘使運輸企業(yè)尚未納入“營改增”試點的范疇，建筑企業(yè)只能按運費的7%計算留抵進項稅額。

2、納入試點的運輸業(yè)一般納稅人銷項稅額的確定。納入試點的運輸企業(yè)若是增值稅一般納稅人，應在運輸企業(yè)增值稅專用發(fā)票上實行價稅分離，分別注明運費和增值稅額，運輸企業(yè)增值稅率為11%，運輸企業(yè)以不含稅（增值稅）運費作為銷項稅額計稅依據(jù)。納入試點的運輸企業(yè)為增值稅小規(guī)模納稅人時，不存在銷項稅額，統(tǒng)一按3%的征收率計算繳納應交增值稅。

3、購銷雙方任何一方為試點小規(guī)模納稅人時，己方不得抵扣進項稅額。

三、舉例說明“營改增”后材料采購中運費購銷雙方的會計核算

為方便表述，以一個例子進行說明：

假設A建筑公司2013年7月采購S公司鋼材一批，已驗收入庫，款項尚未支付，取得S公司開具的增值稅專用發(fā)票一份，注明價款500，000元，進項稅額85，000元，經(jīng)A公司和S公司協(xié)商，S公司委托C運輸公司運輸，運費5，000元， A公司運費已支付，發(fā)票注明收款人為C公司。

第一種情況，A公司為增值稅試點一般納稅人，C公司為非試點的營業(yè)稅納稅人。

A公司進項稅額=85000+5000*7%=85，350（元）；

C公司營業(yè)稅額=5000*3%=150（元）。

A公司：

借：原材料 504，650

借：應交稅費-應交增值稅（進項） 85，350

貸：應付賬款 585，000

貸：銀行存款5，000

C公司：

借：應收賬款 5，000

貸：主營業(yè)務收入5，000

借：營業(yè)稅金及附加 150

貸：應交稅費-應交營業(yè)稅 150

第二種情況，A為增值稅試點一般納稅人，C為增值稅試點一般納稅人。

A公司進項稅額=85000+5000/（1+11%）*11%=85，495.5（元）；

C公司銷項稅額=5000/（1+11%）*11%=495.5（元）。

A公司：

借：原材料 504，504.5

借：應交稅費-應交增值稅（進項） 85，495.5

貸：應付賬款 585，000

貸：銀行存款 5，000

C公司：

借：應收賬款 5，000

貸：主營業(yè)務收入 4，504.5

貸：應交稅費-應交增值稅（銷項）495.5

第三種情況，A為試點一般納稅人，C為試點小規(guī)模納稅人。

1、若C到主管稅務機關代開發(fā)票：

A公司進項稅額=85000+5000*7%=85，350（元）；

C公司應納增值稅稅額=5000/（1+3%）*3%=145.63（元）。

A公司：

借：原材料 504，650

借：應交稅費-應交增值稅（進項） 85，350

貸：應付賬款585，000

貸：銀行存款 5，000

C公司：

借：應收賬款 5，000

貸：主營業(yè)務收入4，854.37

貸：應交稅費-應交增值稅 145.63

2、若出具自開發(fā)票：

A公司進項稅額=85，000（元）；

C公司應納增值稅稅額=5000/（1+3%）*3%=145.63（元）。

A公司：

借：原材料 505，000

借：應交稅費-應交增值稅（進項） 8，5000

貸：應付賬款 585，000

貸：銀行存款 5，000

C公司：

借：應收賬款 5，000

貸：主營業(yè)務收入4，854.37

貸：應交稅費-應交增值稅 145.63

第四種情況， A為試點小規(guī)模納稅人，C為試點一般納稅人。

A公司進項稅額=0；

C公司銷項稅額=5000/（1+11%）*11%=495.5（元）。

A公司：

借：原材料 590，000

貸：應付賬款 585，000

貸：銀行存款 5，000

C公司：

借：應收賬款 5，000

貸：主營業(yè)務收入 4，504.5

貸：應交稅費-應交增值稅（銷項）495.50

第五種情況， A為試點小規(guī)模納稅人，C為試點小規(guī)模納稅人。

A公司進項稅額=0；

C公司應納增值稅稅額=5000/（1+3%）*3%=145.63（元）。

A公司：

借：原材料590，000

貸：應付賬款585，000

貸：銀行存款 5，000

C公司：

借：應收賬款5，000

貸：主營業(yè)務收入 4，854.37

貸：應交稅費-應交增值稅 145.63

第六種情況， A為試點小規(guī)模納稅人，C為營業(yè)稅納稅人。

A公司進項稅額=0；

C公司應納增值稅稅額=5000*3%=150（元）。

A公司：

借：原材料 590，000

貸：應付賬款 585，000

貸：銀行存款5，000

C公司：

借：應收賬款 5，000

貸：主營業(yè)務收入5，000

借：營業(yè)稅金及附加 150

貸：應交稅費-應交營業(yè)稅 150 □

（作者單位：中建三局三公司）

參考文獻：

[1]中國注冊稅務師執(zhí)業(yè)資格考試委員會.稅務代理實務[M].北京：中國稅務出版社，2013.

[2]中國注冊稅務師執(zhí)業(yè)資格考試委員會.稅法（1）[M].北京：中國稅務出版社，2013.