民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較分析

李憲

摘 要：民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的頒布，對(duì)于我國(guó)的會(huì)計(jì)發(fā)展有十分重要的推動(dòng)作用，既對(duì)民間非營(yíng)利組織的會(huì)計(jì)行為進(jìn)行一定的約束，提高了規(guī)范性，同時(shí)也使會(huì)計(jì)信息變得更加透明，提高了會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量。本文主要對(duì)民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了比較。

關(guān)鍵詞：民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度;企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則;特點(diǎn);比較

一、引言

民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相比較，通常是從四個(gè)方面入手。第一是兩種制度的結(jié)構(gòu)方面，第二是兩種制度會(huì)計(jì)核算方面的比較，第三是會(huì)計(jì)要素的比較，第四是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告方面的比較。通過(guò)一系列比較不難看出，民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度在不斷進(jìn)行改革和發(fā)展，逐步向企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則方向發(fā)展，與國(guó)外非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)有趨同之勢(shì)。

二、民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的特點(diǎn)

1.突出反映民間性和非營(yíng)利性的財(cái)務(wù)活動(dòng)特征

民間非營(yíng)利組織不屬于企業(yè)的范疇，也不屬于政府機(jī)構(gòu)，是一種公共服務(wù)組織，為公民提供服務(wù)，具有一定的公益性。民間非營(yíng)利組織，從某些特定的角度來(lái)看，和國(guó)有非營(yíng)利事業(yè)單位有一些相似之處，但是仍有許多不同之處。前者更具有民間性，同時(shí)非政府性也更加的突出。對(duì)于國(guó)有非營(yíng)利事業(yè)單位來(lái)說(shuō)，其資金來(lái)源與民間非營(yíng)利組織是不同的，后者具備典型的民間性。第一，民間非營(yíng)利組織不屬于政府部門(mén)，屬于一種社會(huì)組織，并且是獨(dú)立運(yùn)營(yíng)管理的。第二，民間非營(yíng)利組織在舉辦一系列活動(dòng)時(shí)，或在運(yùn)營(yíng)發(fā)展過(guò)程中，都不依靠政府撥款，主要的經(jīng)濟(jì)來(lái)源是通過(guò)社會(huì)的捐贈(zèng)，或者是提供服務(wù)來(lái)收取一些費(fèi)用等等。

2.突出反映民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告規(guī)范的基本要求

民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度在制定的過(guò)程當(dāng)中，充分考慮了民間非營(yíng)利組織所具備的一系列特征，也考慮了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要怎樣的規(guī)范制度。以此為基礎(chǔ)，對(duì)會(huì)計(jì)所依據(jù)的基本原則、會(huì)計(jì)要素等方面做出了明確規(guī)定。并且規(guī)定的條例十分全面，也非常的詳細(xì)。比如對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告應(yīng)該遵循怎樣的格式都進(jìn)行了規(guī)定。這些條例的制定就可以充分的反映出民間非營(yíng)利組織的特征，以及遵循怎樣的財(cái)務(wù)活動(dòng)規(guī)律，這樣有助于更好地開(kāi)展財(cái)務(wù)管理工作。民間非營(yíng)利組織的所有的相關(guān)人員都可以更好的進(jìn)行工作，資源提供者也可以做出更為準(zhǔn)確的決策，從而促進(jìn)民間非營(yíng)利組織不斷的優(yōu)化和進(jìn)步。

3.與國(guó)外非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)有趨同之勢(shì)

民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度借鑒了國(guó)外一些非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的慣例，從而與國(guó)外非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)有趨同之勢(shì)，這樣有助于我國(guó)的民間非營(yíng)利組織更好地開(kāi)展國(guó)際間的交流和合作。相應(yīng)的會(huì)計(jì)工作人員對(duì)會(huì)計(jì)制度進(jìn)行規(guī)范的過(guò)程當(dāng)中，會(huì)參考一些企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中的條例。其次，會(huì)計(jì)制度中對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行了相關(guān)的表述，在提供財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，必須要整體的財(cái)務(wù)報(bào)表，并且還要充分的了解資源提供者對(duì)財(cái)務(wù)資源的限定程度。相應(yīng)的工作人員可以對(duì)非限定性?xún)糍Y產(chǎn)和限定性?xún)糍Y產(chǎn)進(jìn)行充分的研究，從而來(lái)確定限定程度。還需要制定業(yè)務(wù)活動(dòng)表，從而來(lái)對(duì)收支情況進(jìn)行充分的反映。但是在民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度中并沒(méi)有對(duì)基金會(huì)計(jì)核算做出具體的規(guī)定，也沒(méi)有提出具體的要求。

三、民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的比較

1.結(jié)構(gòu)方面

會(huì)計(jì)制度的結(jié)構(gòu)，通常來(lái)講，就是指制度內(nèi)部每個(gè)組成部分之間所具有的關(guān)系。企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中對(duì)許多方面的內(nèi)容都進(jìn)行了明確的說(shuō)明，比如對(duì)于成本的規(guī)定、利潤(rùn)如何分配等等。民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度包含凈資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定、結(jié)余如何分配等問(wèn)題。但是在這兩個(gè)制度的總則當(dāng)中，都對(duì)會(huì)計(jì)核算的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了明確的規(guī)定，包括會(huì)計(jì)核算工作應(yīng)該遵循怎樣的前提和原則等。在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中，對(duì)于成本、費(fèi)用、資產(chǎn)等的相關(guān)規(guī)定，與民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度中凈資產(chǎn)、資產(chǎn)、成本、費(fèi)用等的相關(guān)條例是有一定的類(lèi)似之處的。都是對(duì)會(huì)計(jì)要素的內(nèi)容進(jìn)行規(guī)定，方便會(huì)計(jì)要素進(jìn)行計(jì)量過(guò)程，同時(shí)也是對(duì)報(bào)表內(nèi)容、格式等問(wèn)題進(jìn)行說(shuō)明。但是在企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則當(dāng)中還會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)調(diào)整進(jìn)行說(shuō)明，也會(huì)對(duì)外幣業(yè)務(wù)進(jìn)行相關(guān)規(guī)定，這些就不屬于以上的范疇，而是屬于特殊業(yè)務(wù)的確認(rèn)。也就是說(shuō)，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度的基本結(jié)構(gòu)當(dāng)中，除了對(duì)于特殊業(yè)務(wù)的規(guī)定，其他是相同的。

2.會(huì)計(jì)要素方面

第一，資產(chǎn)的不同。資產(chǎn)在兩個(gè)制度當(dāng)中都進(jìn)行了規(guī)定，規(guī)定的內(nèi)容也大致相同。但是，企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中資產(chǎn)不包括受贈(zèng)的資產(chǎn)，另一個(gè)則包括。第二，負(fù)債的不同。在兩個(gè)制度中對(duì)負(fù)債都是按照流動(dòng)性進(jìn)行準(zhǔn)確的劃分，分為流動(dòng)負(fù)債和長(zhǎng)期負(fù)債兩部分。但是對(duì)這兩者的內(nèi)容規(guī)定有較大的差別。對(duì)于民間非營(yíng)利組織來(lái)說(shuō)，流動(dòng)負(fù)債只包括三項(xiàng)內(nèi)容。第一項(xiàng)是短期的借款，第二項(xiàng)是應(yīng)付或者預(yù)收的款項(xiàng)，第三項(xiàng)是預(yù)提費(fèi)用。但是企業(yè)流動(dòng)負(fù)債包含諸多內(nèi)容，除了以上第一種和第三種之外，還包括應(yīng)付工資、應(yīng)付稅金、福利費(fèi)等等。其次，對(duì)于長(zhǎng)期負(fù)債來(lái)說(shuō)，兩者所規(guī)定的內(nèi)容也有一定差異性。兩個(gè)制度當(dāng)中的長(zhǎng)期負(fù)債都包括長(zhǎng)期借款、長(zhǎng)期應(yīng)付款這兩項(xiàng)內(nèi)容，但是民間非營(yíng)利組織中還包括專(zhuān)項(xiàng)應(yīng)付款這項(xiàng)內(nèi)容，企業(yè)當(dāng)中除了那兩項(xiàng)之外，還包括應(yīng)付債券。第三，收入的不同。企業(yè)收入主要是包含營(yíng)業(yè)額的收入以及一些其他業(yè)務(wù)所帶來(lái)的收入。民間非營(yíng)利組織的收入除了以上兩方面之外，還包括投資收入、政府資助等等。

3.會(huì)計(jì)核算方面

會(huì)計(jì)核算必須要有前提，這樣可以從很大程度上提高會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量水平，保障會(huì)計(jì)工作能夠高效完成。還必須要設(shè)立相應(yīng)的會(huì)計(jì)原則，這樣有助于采取最合適的會(huì)計(jì)方法。兩個(gè)制度對(duì)前提的規(guī)定是大致相同的，前提主要包含四個(gè)方面。第一，會(huì)計(jì)主體。工作人員所采取的核算對(duì)象必須是企業(yè)實(shí)際所進(jìn)行的交易活動(dòng)或者是其他的事項(xiàng)，也就是會(huì)計(jì)主體。第二，持續(xù)經(jīng)營(yíng)。持續(xù)經(jīng)營(yíng)是會(huì)計(jì)核算的前提，也就是企業(yè)所持續(xù)進(jìn)行的一系列生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)。第三，會(huì)計(jì)期間。工作人員必須要?jiǎng)澐謺?huì)計(jì)期間，有助于更好地進(jìn)行會(huì)計(jì)核算。第四，貨幣計(jì)量。工作人員在對(duì)記賬本位幣進(jìn)行確定時(shí)采取人民幣。雖然兩個(gè)制度對(duì)基本前提的表述是存在差異性的，但是所涵蓋的內(nèi)容是一致的。對(duì)于一般原則的規(guī)定，兩制度也是相同的，都涵蓋客觀性的原則、配比原則等等。

4.財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告方面

企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了規(guī)定，表明財(cái)務(wù)報(bào)告的組成因素主要有三種，分別是會(huì)計(jì)報(bào)表、附注以及說(shuō)明書(shū)。會(huì)計(jì)報(bào)表當(dāng)中主要包含以下幾個(gè)方面的內(nèi)容。對(duì)利潤(rùn)進(jìn)行反映的利潤(rùn)表、對(duì)資產(chǎn)負(fù)債情況進(jìn)行明確反映的資產(chǎn)負(fù)債表以及反映利潤(rùn)如何分配的利潤(rùn)分配表等等。民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度中對(duì)財(cái)務(wù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的組成因素也進(jìn)行了規(guī)定，與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的因素規(guī)定是相同的。會(huì)計(jì)報(bào)表主要涵蓋現(xiàn)金流量表、表明民間非營(yíng)利組織收入和支出情況的收入支出表、資產(chǎn)負(fù)債表等等。對(duì)兩制度中所規(guī)定的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的內(nèi)容進(jìn)行一系列的比較，發(fā)現(xiàn)制定相關(guān)條例的依據(jù)是相同的，兩制度都是以《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》的相關(guān)規(guī)定為基礎(chǔ)和前提，對(duì)于記賬方法的規(guī)定也是一致的。

四、民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度亟須修訂

1.存在的問(wèn)題分析

（1）涉稅事項(xiàng)所體現(xiàn)的問(wèn)題 。2003、2004年《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》中支出類(lèi)總賬科目、會(huì)計(jì)報(bào)表（主要指“業(yè)務(wù)活動(dòng)表”）完全沒(méi)有考慮對(duì)稅金的反映。而實(shí)際上，廣大民非組織真正完全不繳稅的少之又少。有一部分經(jīng)審批后獲準(zhǔn)免繳流轉(zhuǎn)稅（增值稅及以前的營(yíng)業(yè)稅等），但這部分單位的所得稅往往還是要繳納的。這樣的設(shè)置，使民非組織難以光憑“業(yè)務(wù)活動(dòng)表”就了解本單位流轉(zhuǎn)稅繳納情況;“業(yè)務(wù)活動(dòng)表”中最末的“凈資產(chǎn)變動(dòng)額”項(xiàng)目?jī)H反映所得稅后的凈結(jié)余，不能反映稅前結(jié)余（也可以說(shuō)是“應(yīng)納稅所得額”，以此來(lái)計(jì)算所得稅）。而這些數(shù)據(jù)是應(yīng)該向稅務(wù)機(jī)關(guān)提供的。比如每年所得稅匯算清繳的時(shí)候，稅務(wù)機(jī)關(guān)要求民非組織填寫(xiě)的“申報(bào)表”幾乎與對(duì)企業(yè)的要求一樣，與民非組織按《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》核算產(chǎn)生的會(huì)計(jì)信息差距很大。

（2）凈資產(chǎn)科目過(guò)于簡(jiǎn)單按現(xiàn)行制度，民非組織的注冊(cè)登記在社會(huì)團(tuán)體管理局（民政部門(mén)下屬機(jī)構(gòu)），按規(guī)定要有“開(kāi)辦資金（注冊(cè)資金）”。又比如按《民辦教育促進(jìn)法》等相關(guān)法律法規(guī)，要求民辦學(xué)校等機(jī)構(gòu)在結(jié)余中提取“發(fā)展基金”。但《民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度》的“凈資產(chǎn)”類(lèi)科目?jī)H有“非限定性?xún)糍Y產(chǎn)”“限定性?xún)糍Y產(chǎn)”，“資產(chǎn)負(fù)債表”（會(huì)計(jì)報(bào)表）中也僅包含以上兩項(xiàng)。

2.修訂建議

經(jīng)過(guò)14年實(shí)踐，應(yīng)盡快在對(duì)民非組織具體業(yè)務(wù)實(shí)操深刻理解的基礎(chǔ)上，修訂會(huì)計(jì)制度。具體有三條建議。

（1）單列“稅金及附加”總賬科目，并在“業(yè)務(wù)活動(dòng)表”中單列“稅金及附加”項(xiàng)目，以核算、列示民非組織計(jì)提的各項(xiàng)流轉(zhuǎn)稅、附加稅及其他稅費(fèi)。

（2）單列“所得稅費(fèi)用”總賬科目，并在“業(yè)務(wù)活動(dòng)表”中增加“結(jié)余總額”“所得稅費(fèi)用”“凈結(jié)余”三個(gè)項(xiàng)目;如此，會(huì)計(jì)制度才能更好地配套稅務(wù)法規(guī)，也才更能清晰地反映民非組織的財(cái)務(wù)信息。

（3）“凈資產(chǎn)”類(lèi)，至少要將“開(kāi)辦資金（投入資本或注冊(cè)資金）”“發(fā)展基金”“結(jié)余”三項(xiàng)單列總賬科目及“資產(chǎn)負(fù)債表”項(xiàng)目，并在此基礎(chǔ)上詳為探究，區(qū)分非限定性、限定性。

通過(guò)與企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行諸多方面比較之后，發(fā)現(xiàn)兩者雖然有一定的差異，但是也有相同之處。在之后的發(fā)展過(guò)程中，必須采取方法和措施不斷完善民間非營(yíng)利組織會(huì)計(jì)制度，促進(jìn)民間非營(yíng)利組織健康快速發(fā)展。

參考文獻(xiàn)

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