上市公司內(nèi)部控制信息披露研究

陳留平　胡悅

摘要：為了促進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)，進(jìn)一步提高企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平和風(fēng)險(xiǎn)防范能力，維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序和公眾利益，根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引的要求，上市公司應(yīng)披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和審計(jì)報(bào)告。以滬市數(shù)據(jù)為依據(jù)，對(duì)2012年上市公司披露的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的披露情況，以及內(nèi)部控制信息披露存在的問(wèn)題進(jìn)行了分析，并提出相關(guān)改進(jìn)建議。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制；信息披露；評(píng)價(jià)報(bào)告；數(shù)據(jù)分析

中圖分類(lèi)號(hào)：F239.4 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1671—6604（2013）06—0088—06

許多上市公司的衰敗歷史，就是內(nèi)部控制失敗的歷史，近年不少上市公司舞弊案例，都是其內(nèi)部控制制度失效造成的結(jié)果。越來(lái)越多的投資者已經(jīng)意識(shí)到，一家有投資價(jià)值的上市公司不僅需要具有良好的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和發(fā)展前景，還必須擁有良好的內(nèi)部控制。2008年，財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)、保監(jiān)會(huì)聯(lián)合發(fā)布了我國(guó)第一部《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》，2010年五部委又發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)用指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》和《企業(yè)內(nèi)部控制審計(jì)指引》，這標(biāo)志著我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系基本形成。該規(guī)范及指引明確上市公司應(yīng)定期對(duì)本公司內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行自我評(píng)價(jià)，披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告并聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制的有效性進(jìn)行審計(jì)?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制配套指引》規(guī)定從2011年1月1日起由境內(nèi)外同時(shí)上市的公司首先施行，從2012年1月1日起擴(kuò)大到在上交所、深交所主板上市的公司施行。由于我國(guó)對(duì)于企業(yè)內(nèi)部控制的研究起步較晚，內(nèi)部控制信息披露建設(shè)也相對(duì)滯后，雖然近年來(lái)我國(guó)現(xiàn)行企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系建設(shè)取得了較大的成績(jī)，但仍然存在著一些問(wèn)題。分析研究當(dāng)前我國(guó)上市公司內(nèi)部控制信息披露狀況，有利于促進(jìn)我國(guó)內(nèi)部控制相關(guān)規(guī)范的順利實(shí)施，有利于完善我國(guó)上市公司信息披露制度，有利于促進(jìn)我國(guó)資本市場(chǎng)可持續(xù)發(fā)展。

一、國(guó)內(nèi)外文獻(xiàn)綜述

國(guó)外對(duì)于內(nèi)部控制的研究較早，理論也發(fā)展得比較成熟，內(nèi)控信息披露的要求也經(jīng)歷了自愿披露與強(qiáng)制披露兩個(gè)階段。在法律法規(guī)方面，美國(guó)主要的規(guī)范是COSO（全國(guó)虛假財(cái)務(wù)報(bào)告委員會(huì)下屬的發(fā)起人委員會(huì)）報(bào)告與SOX法案（《薩班斯法案》），COSO報(bào)告主要研究了內(nèi)部控制設(shè)計(jì)和運(yùn)行，而SOX法案則對(duì)內(nèi)部控制信息披露提出了強(qiáng)制性的要求。此外，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）和美國(guó)公眾公司會(huì)計(jì)監(jiān)督委員會(huì)（PCA-OB）針對(duì)在執(zhí)行SOX法案404條款時(shí)出現(xiàn)的問(wèn)題不斷出臺(tái)更新的相關(guān)規(guī)定，如2003年6月，SEC發(fā)布了第33—8238號(hào)《最終規(guī)則》，2007年5月24日，PCAOB投票通過(guò)第5號(hào)審計(jì)準(zhǔn)則，為內(nèi)部控制信息的良好披露提供了有力保。在學(xué)術(shù)研究方面，文獻(xiàn)比較豐富，研究主要集中于內(nèi)部控制報(bào)告披露的影響因素、內(nèi)部控制信息披露的成本與效益、內(nèi)控性缺陷影響等方面。McMullen等（1996）分析了內(nèi)部控制報(bào)告與財(cái)務(wù)報(bào)告質(zhì)量之間的關(guān)系，認(rèn)為與沒(méi)有財(cái)務(wù)問(wèn)題且人員較少的公司相比，財(cái)務(wù)報(bào)告有問(wèn)題的小公司披露內(nèi)部控制報(bào)告的積極性較低。哈姆佩爾報(bào)告（Hampel Report，1998）認(rèn)為財(cái)務(wù)控制與其他控制很難區(qū)分，董事及管理人員應(yīng)該對(duì)內(nèi)部控制進(jìn)行復(fù)核，且內(nèi)部控制不應(yīng)僅局限于公司治理的財(cái)務(wù)方面。這些研究給國(guó)內(nèi)研究提供很好的參考。

我國(guó)的內(nèi)部控制信息披露研究時(shí)間不長(zhǎng)，研究成果主要體現(xiàn)在：（1）對(duì)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)主體定位的研究。譚東華指出，在現(xiàn)階段應(yīng)把注冊(cè)會(huì)計(jì)師的鑒證與內(nèi)部審計(jì)的評(píng)價(jià)有機(jī)地結(jié)合起來(lái)，充分發(fā)揮兩者優(yōu)勢(shì)，真正做好內(nèi)部控制評(píng)價(jià)工作Ⅲ。（2）內(nèi)部控制信息披露影響因素研究。陳蕓認(rèn)為，股權(quán)性質(zhì)與內(nèi)部控制信息披露顯著負(fù)相關(guān)，而公司治理結(jié)構(gòu)、公司質(zhì)量與公司規(guī)模對(duì)內(nèi)控披露的影響不大。（3）內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定研究。王惠芳從規(guī)范制定思路及內(nèi)控缺陷程度區(qū)分等方面出發(fā)，重構(gòu)了內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定的基本框架。（4）內(nèi)部控制存在的問(wèn)題與改進(jìn)。池國(guó)華等基于滬深兩市數(shù)據(jù)，分析研究了遼寧省主板上市公司內(nèi)部控制信息披露情況，并針對(duì)相關(guān)問(wèn)題提出改善建議。

二、2012年上市公司內(nèi)部控制信息披露情況

（一）樣本選擇

為檢驗(yàn)內(nèi)部控制信息披露的最新?tīng)顩r，本文選取2012年度上市公司披露的內(nèi)部控制信息為研究對(duì)象，由于滬、深交易所對(duì)內(nèi)控自評(píng)報(bào)告披露的要求不同，因此深滬兩市所披露的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告不具有可比性，而滬市內(nèi)部控制信息披露與五部委發(fā)布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》基本一致，因此本文選取截至2012年4月27日前在上海證券交易所網(wǎng)站公布年報(bào)的上市公司作為樣本總體，從內(nèi)部控制信息披露數(shù)量、披露內(nèi)容和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告三個(gè)方面對(duì)內(nèi)部控制報(bào)告及其聯(lián)系進(jìn)行研究。

（二）內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告披露情況

1.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告數(shù)量情況。截至2012年4月27日，滬市954家上市公司中，董事會(huì)披露了內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的公司有646家，占總樣本的67.71%，沒(méi)有披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的有308家，占總樣本的32.29%。在披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)的646家公司中，有601家公司聘請(qǐng)審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行了內(nèi)控審計(jì)，占總數(shù)的93.00%?？梢钥吹剑鲜泄九秲?nèi)部控制信息的相關(guān)法規(guī)已經(jīng)得到較好的實(shí)施，對(duì)聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)對(duì)內(nèi)部控制審計(jì)的積極性也有較大提升，但仍有相當(dāng)一部分公司未披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告和內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告。

上市公司沒(méi)有全部披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告及其審計(jì)報(bào)告的原因，一是部分公司推遲了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的發(fā)布時(shí)間，另一個(gè)原因是財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于2012年主板上市公司分類(lèi)分批實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系的通知》（財(cái)辦會(huì)[2012]30號(hào)），在充分考慮上市公司的公司治理基礎(chǔ)、市值規(guī)模、業(yè)務(wù)成熟度、盈利能力等方面差異的情況下，決定在主板上市公司分類(lèi)分批推進(jìn)實(shí)施企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系。該《通知》要求，中央和地方國(guó)有控股上市公司在2012年度披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告及其審計(jì)報(bào)告；而非國(guó)有控股主板上市公司且2011年12月31日公司總市值（證監(jiān)會(huì)算法）在50億以下的推遲到2013年披露；其他公司推遲到2014年披露；破產(chǎn)重整、借殼上市或重大資產(chǎn)重組等特殊情況公司則推遲到2014年以后實(shí)施。

2.內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容情況?！镀髽I(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其指引和上交所、深交所發(fā)布的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引都要求披露內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告，但是這幾部規(guī)范中都沒(méi)有對(duì)內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的內(nèi)容、格式、披露的責(zé)任主體、披露的程度做出詳細(xì)而具體的規(guī)定，使得內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告披露的內(nèi)容和格式的隨意性較大，缺乏相關(guān)性、可比性，披露的內(nèi)控信息也大都表面化、形式化，缺乏實(shí)質(zhì)性?xún)?nèi)容。

隨著境內(nèi)主板上市公司2012年正式實(shí)施內(nèi)部控制規(guī)范體系，一些如內(nèi)控組織實(shí)施、內(nèi)控實(shí)施的進(jìn)度與重點(diǎn)、內(nèi)控人才隊(duì)伍培養(yǎng)等新情況和新問(wèn)題也不斷出現(xiàn)。為了穩(wěn)步推進(jìn)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系貫徹實(shí)施，財(cái)政部分別于2012年2月23日和2012年9月24日發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中相關(guān)問(wèn)題解釋第1號(hào)的通知》（財(cái)會(huì)[201233號(hào)）和《關(guān)于印發(fā)企業(yè)內(nèi)部控制規(guī)范體系實(shí)施中相關(guān)問(wèn)題解釋第2號(hào)的通知》（財(cái)會(huì)[2012]18號(hào)），不但對(duì)內(nèi)部控制披露的大部分問(wèn)題進(jìn)行了解釋?zhuān)抑贫溯^為詳盡的企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告參考格式，這就使得2012年度上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告整體相對(duì)規(guī)范，內(nèi)容和格式也趨于一致，在一定程度上減少了內(nèi)部控制披露的混亂，有利于內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引的實(shí)施，也有利于使用者獲取有效的內(nèi)控信息。

3.上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的評(píng)價(jià)依據(jù)情況。從披露的依據(jù)來(lái)看，上市公司內(nèi)部控制評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)呈現(xiàn)多樣化狀態(tài)，樣本中所有的上市公司把《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其配套指引作為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)依據(jù)，部分公司除了運(yùn)用《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》外，還依據(jù)了《上海交易所企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)指引》、《公司法》、《證券法》等（如表1所示）。評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)不同，評(píng)價(jià)的結(jié)果可比性也就較差，所披露的內(nèi)容不足以為信息使用者提供準(zhǔn)確的信息，既影響到對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)和財(cái)務(wù)信息的有效監(jiān)督，又影響了投資者的投資決策。

4.內(nèi)部控制缺陷披露情況。第一，從披露內(nèi)控缺陷公司數(shù)量來(lái)看，在646家披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的公司中，有321家公司披露內(nèi)控缺陷，占49.69 9，6，披露內(nèi)控缺陷的公司接近半數(shù)（如表2所示），這說(shuō)明我國(guó)上市公司披露內(nèi)控缺陷的積極性有了很大提高，但是仍然有相當(dāng)一部分公司的內(nèi)控缺陷披露意識(shí)較差。此外，在所披露出來(lái)的缺陷中，大部分缺陷被歸為一般缺陷，僅有3家上市公司承認(rèn)存在重大的缺陷，重大缺陷率只有0.46%，缺乏足夠的說(shuō)服力。40.09%的公司既沒(méi)有披露缺陷，也沒(méi)有提出改進(jìn)內(nèi)部控制的意見(jiàn)；有10.22%的公司含糊其辭，不直接承認(rèn)內(nèi)控缺陷，而描述為公司出現(xiàn)了一些“問(wèn)題”，并簡(jiǎn)略提出了一些改進(jìn)措施；有31.89%的公司承認(rèn)內(nèi)控缺陷的存在，但也只是簡(jiǎn)單說(shuō)明，幾句帶過(guò)，并沒(méi)有指出具體的缺陷內(nèi)容；有13.00%的公司指明了具體的內(nèi)控缺陷，卻沒(méi)有提出相應(yīng)的改進(jìn)意見(jiàn)；只有4.80%的公司不但披露了具體缺陷，而且提出了相應(yīng)的改進(jìn)意見(jiàn)（如下頁(yè)表3所示）。可見(jiàn)，上市公司披露內(nèi)控缺陷具體內(nèi)容及其改進(jìn)意見(jiàn)的主動(dòng)性不高，還有較大的提升空間。

第三，從內(nèi)控缺陷種類(lèi)分析，由下頁(yè)圖1可以看出，不同公司對(duì)內(nèi)部控制缺陷產(chǎn)生的原因歸結(jié)不同，在披露了具體內(nèi)部控制缺陷的115家公司中，絕大多數(shù)存在公司制度建設(shè)不到位和自身執(zhí)行能力不足的缺陷，有29家公司認(rèn)為還存在風(fēng)險(xiǎn)管控能力不足的缺陷，還有12家和8家公司分別存在內(nèi)部審計(jì)缺陷和對(duì)子公司的管控缺陷。

5.內(nèi)部控制審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型與內(nèi)控信息披露關(guān)系。財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、審計(jì)署、銀監(jiān)會(huì)和保監(jiān)會(huì)要求執(zhí)行內(nèi)部控制規(guī)范體系的企業(yè)，必須聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)其財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制有效性進(jìn)行審計(jì)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和運(yùn)行的有效性進(jìn)行審計(jì)，不僅能推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)，促進(jìn)企業(yè)提升風(fēng)險(xiǎn)防范能力，而且有利于投資者和社會(huì)公眾全面、及時(shí)地了解企業(yè)內(nèi)部控制的真實(shí)情況，對(duì)保護(hù)投資者權(quán)益和社會(huì)公眾利益具有重要作用。2012年度上市公司內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的意見(jiàn)類(lèi)型如表4所示，審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型與內(nèi)控信息披露的關(guān)系如表5所示。

在表4中我們可以看到，601份內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告中，被出具了標(biāo)準(zhǔn)的無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告的公司有584家，占97.17%；被出具非標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)部控制審計(jì)報(bào)告的公司有17家，占2.839%，其中，天津磁卡（600800）和北大荒（600598）被出具了否定意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告；金杯汽車(chē)（600609）和武昌魚(yú)（600275）等15家公司被出具了帶強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)的無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。從披露的總體來(lái)看，注冊(cè)會(huì)計(jì)師還是很認(rèn)同上市公司出具的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的。

另一方面，通過(guò)對(duì)不同審計(jì)意見(jiàn)類(lèi)型的公司關(guān)于內(nèi)控評(píng)價(jià)報(bào)告披露情況的分析，可以看出被出具標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)的公司全部披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告，而被出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的公司出具內(nèi)部控制報(bào)告的比例不超過(guò)50.00%。標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)的公司披露情況好于出具非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)報(bào)告的公司，這說(shuō)明我國(guó)上市公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的披露與內(nèi)部控制質(zhì)量也存在一定的聯(lián)系：公司內(nèi)部控制質(zhì)量較好，則披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的積極性就高；公司內(nèi)部控制質(zhì)量較差.則披露內(nèi)部控制信息的動(dòng)力就相對(duì)不足。

6.公司類(lèi)別與內(nèi)部控制信息披露的關(guān)系。2012年度我國(guó)上市公司中證券公司、商業(yè)銀行全部披露了內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告。ST公司披露比例為64.70%，與一般公司的69.63%還有一些差距，這說(shuō)明高質(zhì)量的公司對(duì)自己的財(cái)務(wù)報(bào)告更有信心，披露內(nèi)部控制信息的動(dòng)力也高于ST公司。但同時(shí)可以看到，ST公司的披露比例與一般公司距離正在縮小，說(shuō)明2012年度ST公司的內(nèi)部控制信息披露意識(shí)有了較大的提高。

三、幾點(diǎn)啟示

隨著內(nèi)部控制配套指引的頒布，我國(guó)內(nèi)部控制建設(shè)有了很大的進(jìn)步，2012年內(nèi)部控制報(bào)告披露態(tài)勢(shì)良好，報(bào)告數(shù)量和質(zhì)量都有較大提升，但依然存在一系列問(wèn)題。本文認(rèn)為，改進(jìn)上市公司內(nèi)部控制信息披露，應(yīng)由以下幾個(gè)方面人手。

（一）完善內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，科學(xué)指導(dǎo)內(nèi)控實(shí)踐

在“2012迪博·中國(guó)上市公司內(nèi)部控制指數(shù)發(fā)布會(huì)暨高峰論壇”上，財(cái)政部中國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)會(huì)副會(huì)長(zhǎng)、中國(guó)內(nèi)部控制中心主任劉永澤強(qiáng)調(diào)：“如何衡量企業(yè)內(nèi)部控制的質(zhì)量是理論界與實(shí)務(wù)界的共同難題，其核心問(wèn)題是評(píng)價(jià)主體缺少內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的標(biāo)準(zhǔn)”?？梢?jiàn)一套客觀完整的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系對(duì)于我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制的建設(shè)和完善至關(guān)重要，但由于我國(guó)內(nèi)部控制起步較晚，至今我國(guó)沒(méi)有形成一個(gè)明確、完善且具有高度認(rèn)同感的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，國(guó)內(nèi)學(xué)者圍繞內(nèi)部控制評(píng)價(jià)作了一系列努力，也取得了很大的成果，但并沒(méi)有形成一個(gè)完善的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，在評(píng)價(jià)主體、評(píng)價(jià)指標(biāo)、評(píng)價(jià)方法等方面尚未達(dá)成統(tǒng)一的意見(jiàn)，這就導(dǎo)致了我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制評(píng)價(jià)缺乏強(qiáng)制性和規(guī)范性，出現(xiàn)了系統(tǒng)性和邏輯性不足、主觀性和隨意性較強(qiáng)、內(nèi)部控制信息披露的彈性較大等問(wèn)題。內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系的不完善已是造成內(nèi)部控制信息披露混亂的主要因素，必須建立一套科學(xué)合理的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)體系，為內(nèi)部控制評(píng)價(jià)的實(shí)踐提供有效指導(dǎo)。

（二）明確內(nèi)部控制缺陷標(biāo)準(zhǔn)，規(guī)范內(nèi)部控制缺陷認(rèn)定

雖然在《企業(yè)內(nèi)部控制配套指引》中規(guī)定，應(yīng)對(duì)內(nèi)部控制缺陷及其認(rèn)定和整改情況進(jìn)行披露，但是并未對(duì)控制缺陷進(jìn)行明確的界定，實(shí)際操作中內(nèi)控缺陷嚴(yán)重程度的認(rèn)定、財(cái)務(wù)與非財(cái)務(wù)內(nèi)控缺陷的認(rèn)定等都存在一定的困惑，加之現(xiàn)階段大多數(shù)上市公司管理層的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)沒(méi)有遵循嚴(yán)格的程序，從而使我國(guó)上市公司披露的內(nèi)部控制缺陷的信息含量不高，沒(méi)有實(shí)質(zhì)性的內(nèi)容，披露內(nèi)部控制存在不足的公司很少，即使提出來(lái)缺陷也都屬于層次較高的、空洞的內(nèi)容，幾筆帶過(guò)，信息含量嚴(yán)重不足。要確立內(nèi)部控制缺陷的評(píng)定標(biāo)準(zhǔn)，本文認(rèn)為，首先應(yīng)當(dāng)正確判斷內(nèi)控缺陷的類(lèi)型，即判斷其是屬于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷還是非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷。其次，由于兩種缺陷的控制目標(biāo)、控制方法及應(yīng)對(duì)措施不同，應(yīng)采用定量和定性相結(jié)合的方法分別進(jìn)行認(rèn)定，對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，實(shí)行定量標(biāo)準(zhǔn)化，根據(jù)缺陷造成財(cái)務(wù)錯(cuò)報(bào)的可能后果分為一般、重要或重大內(nèi)控缺陷；對(duì)于非財(cái)務(wù)報(bào)告內(nèi)部控制缺陷，由于其影響到整個(gè)公司層面的運(yùn)營(yíng)，且量化操作較難，應(yīng)采取定性化標(biāo)準(zhǔn)，取消一般缺陷和重要缺陷，僅保留重大缺陷，既提高了實(shí)務(wù)上的可操作性，又降低了企業(yè)的管理成本。

（三）強(qiáng)化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)意識(shí)，培植內(nèi)部控制文化

內(nèi)部控制的建立和執(zhí)行是一個(gè)需要董事會(huì)、管理層和各級(jí)工作人員共同努力才能實(shí)現(xiàn)的過(guò)程。但目前對(duì)于我國(guó)大部分公司來(lái)說(shuō)，尚未形成良好的內(nèi)控文化，對(duì)內(nèi)部控制的認(rèn)識(shí)還停留在相對(duì)初級(jí)的階段，缺乏對(duì)內(nèi)控信息披露的積極性和主動(dòng)性，所披露的內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告透明度不高，大多流于形式。對(duì)于基層的工作人員來(lái)說(shuō)，由于日常培訓(xùn)較少，專(zhuān)業(yè)素質(zhì)參差不齊，使評(píng)價(jià)結(jié)果的規(guī)范性和評(píng)價(jià)質(zhì)量受到影響。因此，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)宣傳和教育，強(qiáng)化內(nèi)部控制評(píng)價(jià)和披露意識(shí)，提高公司披露內(nèi)部控制信息的積極性，增加信息披露的透明度，為內(nèi)部控制得到更好的執(zhí)行創(chuàng)造優(yōu)良的環(huán)境。同時(shí)，企業(yè)內(nèi)部控制制度要真正為企業(yè)實(shí)現(xiàn)其最終目標(biāo)服務(wù)，不僅要有完善的內(nèi)部控制體系和優(yōu)良的內(nèi)控環(huán)境，更需要有一批合格的、高素質(zhì)的工作人員，要加強(qiáng)專(zhuān)業(yè)的內(nèi)部控制培訓(xùn)，使工作人員熟悉崗位工作的職責(zé)要求，理解和掌握內(nèi)控要點(diǎn)，積極參與內(nèi)部控制，并根據(jù)時(shí)代進(jìn)步不斷加強(qiáng)后續(xù)培訓(xùn)教育，能保證內(nèi)部控制從業(yè)人員保持嚴(yán)謹(jǐn)?shù)墓ぷ髯黠L(fēng)和足夠的專(zhuān)業(yè)勝任能力，不斷提高內(nèi)部控制的執(zhí)行力。

（四）加大監(jiān)管力度，促進(jìn)信息披露有效執(zhí)行

目前，我國(guó)對(duì)上市公司內(nèi)部控制信息披露的監(jiān)管體系還很不健全，對(duì)違反披露政策的行為缺少必要的法律懲戒手段。由于監(jiān)管缺乏強(qiáng)有力的措施，未能從外部監(jiān)督上促使企業(yè)進(jìn)行恰當(dāng)、準(zhǔn)確的披露，這為上市公司的違規(guī)操作和非規(guī)范披露提供了可趁之機(jī)，影響內(nèi)部控制信息披露的真實(shí)性，因此加強(qiáng)監(jiān)管勢(shì)在必行。本文認(rèn)為應(yīng)當(dāng)從以下幾個(gè)方面加強(qiáng)監(jiān)管。

一是要構(gòu)建完善的內(nèi)部控制信息披露責(zé)任機(jī)制，在法律法規(guī)中進(jìn)一步明確企業(yè)管理層及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任，把引導(dǎo)和處罰相結(jié)合，軟硬兼施，提高其約束力。

二是要實(shí)行分類(lèi)監(jiān)管?？梢罁?jù)各上市公司內(nèi)部控制水平進(jìn)行內(nèi)部控制評(píng)級(jí)，在此基礎(chǔ)上實(shí)施分類(lèi)監(jiān)管、重點(diǎn)監(jiān)管。對(duì)于內(nèi)部控制水平較好的上市公司，可以給予政策扶持，而對(duì)于內(nèi)部控制水平較差的上市公司，則重點(diǎn)監(jiān)管，加大檢查力度。

三是要加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)的監(jiān)管。為避免自我評(píng)價(jià)的發(fā)生，應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)對(duì)中介機(jī)構(gòu)獨(dú)立性的監(jiān)管，加強(qiáng)對(duì)上市公司的自我評(píng)價(jià)報(bào)告、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審核意見(jiàn)的監(jiān)督，防止內(nèi)控審計(jì)業(yè)務(wù)和內(nèi)控咨詢(xún)或評(píng)價(jià)業(yè)務(wù)捆綁，進(jìn)而提高內(nèi)部控制審計(jì)質(zhì)量，避免內(nèi)控審計(jì)流于形式。

從以上分析可以看到，2012年度滬市上市公司披露內(nèi)部控制評(píng)價(jià)報(bào)告的總體形勢(shì)良好.披露的數(shù)量和質(zhì)量較往年有很大的提升。但由于目前上市公司內(nèi)部控制信息披露體系并不完善.缺乏對(duì)內(nèi)部控制信息披露的硬性要求，因此相關(guān)信息并沒(méi)有被充分地披露。必須加強(qiáng)對(duì)各上市公司的監(jiān)督與管理，不斷完善企業(yè)內(nèi)部控制信息披露的法律法規(guī)，同時(shí)加強(qiáng)管理當(dāng)局對(duì)內(nèi)部控制制度的認(rèn)識(shí)，有效地維護(hù)我國(guó)證券市場(chǎng)的穩(wěn)定與發(fā)展。

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（責(zé)任編輯 徐丹）