基于可持續(xù)理念的平衡計分卡構建

韋鑫煜

【摘要】 在資源匱乏、生態(tài)危機日益嚴重的背景下，企業(yè)發(fā)展的可持續(xù)性受到越來越多的關注?？沙掷m(xù)平衡計分卡就是在這種背景下產(chǎn)生的，是對傳統(tǒng)平衡計分卡的進一步發(fā)展。通過建立和實施可持續(xù)平衡計分卡，將企業(yè)具有可持續(xù)性的實踐活動與企業(yè)戰(zhàn)略、盈利結(jié)合起來，可以正確衡量和評價企業(yè)在經(jīng)濟、環(huán)境和社會三方面的績效。文章探討了建立可持續(xù)平衡計分卡的三種方法，指出了三種方法的特點及適用對象，并分析了使用時應當注意的問題。

【關鍵詞】 可持續(xù)平衡計分卡； 可持續(xù)發(fā)展； 企業(yè)戰(zhàn)略； 績效評價

許多企業(yè)采用平衡計分卡來評價績效，但是，在現(xiàn)實壓力下，企業(yè)不得不關注其社會責任的履行，強調(diào)可持續(xù)發(fā)展，這就對平衡計分卡提出了新的要求，需要建立融合經(jīng)濟、環(huán)境、社會績效三者在內(nèi)的“可持續(xù)績效評價”系統(tǒng)，可持續(xù)平衡計分卡就是進行可持續(xù)績效評價的一種方法。通過建立和實施可持續(xù)平衡計分卡，將可持續(xù)發(fā)展的理念深入到企業(yè)管理文化和日常實踐中，促進企業(yè)戰(zhàn)略目標的實現(xiàn)。

一、什么是“可持續(xù)性”

現(xiàn)在被人們普遍接受的是“可持續(xù)發(fā)展”這一概念。1980年國際自然資源保護委員會、聯(lián)合國環(huán)境規(guī)劃署和世界自然基金會共同出版的《世界自然保護戰(zhàn)略》一書中，第一次明確提出了可持續(xù)發(fā)展的概念。1987年，世界環(huán)境與發(fā)展委員會（WCED）出版《我們共同的未來》報告，將可持續(xù)發(fā)展定義為：“既能滿足當代人的需要，又不對后代人滿足其需要的能力構成危害的發(fā)展?！边@一定義系統(tǒng)闡述了可持續(xù)發(fā)展的思想，被廣泛接受并引用?？偟膩碚f，可持續(xù)性強調(diào)的是在經(jīng)濟發(fā)展的同時要兼顧社會、文化、資源、生態(tài)環(huán)境等各個方面的協(xié)調(diào)與均衡發(fā)展。

具體到不同的企業(yè)，可持續(xù)性的內(nèi)涵可能有所不同。一些企業(yè)將可持續(xù)性理解為保護環(huán)境，強調(diào)關注“生態(tài)效益”，這一概念由世界企業(yè)可持續(xù)發(fā)展委員會（WBCSD）于1992年里約地球高峰會議中提出，指的是在提供具有價格競爭力的商品和服務、滿足人們需求并提高生活品質(zhì)的同時，在商品和服務的整個生命周期內(nèi)將其對環(huán)境的影響及天然資源的耗用，逐漸減少到地球能負載的程度。落實到企業(yè)的日常經(jīng)營活動中，就是提倡節(jié)約用電用水、廢棄材料再循環(huán)、產(chǎn)品的生產(chǎn)和包裝中考慮環(huán)保因素等；而另一些企業(yè)則從內(nèi)外兩個部分更全面地定義可持續(xù)性，包括經(jīng)濟的可持續(xù)性、社會的可持續(xù)性和環(huán)境的可持續(xù)性。

二、可持續(xù)平衡計分卡

平衡計分卡是由羅伯特·S·卡普蘭和大衛(wèi)·P·諾頓共同開發(fā)的，其核心思想是通過財務、客戶、內(nèi)部流程、學習與成長四個視角的指標之間相互驅(qū)動的因果關系來展現(xiàn)組織的戰(zhàn)略軌跡，實現(xiàn)業(yè)績評價及促進戰(zhàn)略目標的實施。平衡計分卡系統(tǒng)將公司的戰(zhàn)略目標以一系列緊密相連的業(yè)績評價方法來表現(xiàn)，它不僅僅是一種評價和計量的實踐方法，還是一個管理系統(tǒng)，有助于激發(fā)環(huán)保、產(chǎn)品、作業(yè)過程、客戶、市場開發(fā)等關鍵領域的改善。平衡計分卡實現(xiàn)了財務、非財務衡量方法之間的平衡，長期目標與短期目標之間的平衡，外部和內(nèi)部的平衡，結(jié)果和過程的平衡，是一個有效的戰(zhàn)略管理工具。

然而，平衡計分卡也需要適應形勢，不斷發(fā)展和完善。在如今生態(tài)危機日益嚴重、百姓利益為上的背景下，企業(yè)需要更加關注其社會責任的履行。傳統(tǒng)的平衡計分卡將關注重點放在經(jīng)濟績效上顯然是不明智的，還必須同時考慮環(huán)境和社會績效，因此，企業(yè)在制定和實施綠色戰(zhàn)略過程中，建立可持續(xù)平衡計分卡顯得尤為迫切與必要。

可持續(xù)平衡計分卡就是指建立一種全面的績效評價和監(jiān)督體系，將可持續(xù)性真正融入到企業(yè)戰(zhàn)略中，深入到企業(yè)管理文化中，使有利于企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的活動貫穿企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營，從而實現(xiàn)經(jīng)濟、環(huán)境、社會三者相互平衡和共同發(fā)展。通過將衡量可持續(xù)性的指標與公司日常業(yè)務相結(jié)合，將企業(yè)戰(zhàn)略目標與其具有可持續(xù)性的綠色產(chǎn)出相聯(lián)系，可持續(xù)平衡計分卡能指導和控制企業(yè)綠色經(jīng)營的實踐，很好地將可持續(xù)性與企業(yè)盈利及股東利益結(jié)合在一起。

三、建立可持續(xù)平衡計分卡

本文探討了建立可持續(xù)平衡計分卡的三種方法——添加法、重新建立法和整合法。以下詳細介紹這三種方法。

（一）添加法

該法提出在傳統(tǒng)平衡計分卡中加入一個新的視角即可持續(xù)性視角，形成第五種視角?？沙掷m(xù)性視角包括環(huán)境和社會績效的衡量指標，突出環(huán)境、社會作為企業(yè)目標的重要性。這五種視角構成一個綜合性體系，相互影響、相互作用。見圖1所示。

企業(yè)在客戶、可持續(xù)性、內(nèi)部流程和學習與成長四個視角中的表現(xiàn)最終都會在財務視角中得以體現(xiàn)，因為只有通過成功地滿足顧客需求、提高客戶滿意度，最優(yōu)化內(nèi)部流程，不斷提高員工的創(chuàng)新能力，履行企業(yè)的社會責任，企業(yè)才能實現(xiàn)真正的、長期的財務盈利。

這種方法簡單明了，它將可持續(xù)性作為一個單獨的指標，與其他四個指標一起反映企業(yè)績效，可以大大提高可持續(xù)性在企業(yè)中的地位，適用于那些需要特別強調(diào)可持續(xù)發(fā)展的企業(yè)，比如高能耗、重污染企業(yè)，集中在水泥、造紙、煤炭、焦化、石化、冶金、建材等行業(yè)。這些行業(yè)用電量巨大，過度消耗不可再生資源，可能會引發(fā)未來的能源危機，加上它們排放大量的粉塵、污水和溫室氣體，對生態(tài)環(huán)境和周邊居民的生活帶來了很大危害。要想整治和杜絕這些現(xiàn)象，光依靠法律法規(guī)及部門監(jiān)管是不夠的，從根本上說還需要企業(yè)轉(zhuǎn)變經(jīng)濟發(fā)展方式，不能以資源、環(huán)境為代價，一味地追求財富增加和利潤最大化，必須考慮自身發(fā)展對環(huán)境、對居民的影響，轉(zhuǎn)變戰(zhàn)略重心，強調(diào)可持續(xù)發(fā)展，尋找節(jié)約的、低碳環(huán)保的生產(chǎn)方式，提高生產(chǎn)效率和資源利用率，以期實現(xiàn)經(jīng)濟、環(huán)境、社會三者的協(xié)調(diào)發(fā)展。

但是，這種方法還是受到一些爭議。以市場為基礎確定的產(chǎn)品和服務的價格不能完全表現(xiàn)企業(yè)在環(huán)境和社會中的績效，并且最終體現(xiàn)在財務視角中的數(shù)據(jù)是多方共同作用得到的，不能完全說明企業(yè)在可持續(xù)發(fā)展和社會責任方面的履行情況。

（二）建立一個新的平衡計分卡

這種方法要求在考慮傳統(tǒng)平衡計分卡的基礎上，重新建立一個視角更加廣闊的可持續(xù)平衡計分卡?？沙掷m(xù)平衡計分卡的建立需要從愿景層次開始對企業(yè)進行全方位的變革，需要制定企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略以及設計新的視角和衡量指標來展現(xiàn)企業(yè)內(nèi)外活動的軌跡，以全面地監(jiān)督和評價企業(yè)綠色經(jīng)營實踐的過程及結(jié)果，推動企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展?？沙掷m(xù)平衡計分卡的建立步驟如圖2所示。企業(yè)愿景是企業(yè)長期的目標、自我設定的社會責任，是企業(yè)內(nèi)部達成的共識，是企業(yè)發(fā)展的指導方針。它通過描述企業(yè)對社會的影響力、貢獻力、市場占有率、與企業(yè)相關聯(lián)群體間的關系來加以表述。在愿景的指引下，企業(yè)內(nèi)部通力合作，目標一致，員工們不斷挖掘自身潛力、充分施展自身的才能和智慧，為企業(yè)發(fā)展壯大而努力奮斗。目前，企業(yè)面臨的外部環(huán)境急劇變化，要想獲得持久發(fā)展，就迫切需要重整企業(yè)愿景。重整后的企業(yè)愿景必須強調(diào)危機之下，企業(yè)的經(jīng)營活動要努力遵守經(jīng)濟倫理和社會道德，企業(yè)的行為要能使整個人類社會受惠受益。例如，有些企業(yè)的愿景就表達出企業(yè)的存在就是要為社會創(chuàng)造某種價值，索尼公司的愿景是“為包括我們的股東、顧客、員工，乃至商業(yè)伙伴在內(nèi)的所有人提供創(chuàng)造和實現(xiàn)他們美好夢想的機會”；海爾的企業(yè)愿景是“創(chuàng)中國的世界名牌，為民族爭光”。而現(xiàn)在，企業(yè)愿景不光要關注人類社會，還要關注與人類息息相關的生態(tài)環(huán)境和生活在地球上的其他物種。

接著，企業(yè)要制定其可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略。在戰(zhàn)略的選擇上，要有利于企業(yè)和人類社會、生態(tài)環(huán)境的協(xié)同發(fā)展。在戰(zhàn)略的制定上，首先要明確可持續(xù)性的內(nèi)涵，再對企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展制定一個較長期的規(guī)劃，確定未來企業(yè)在可持續(xù)性方面所要達到的目標。在這一過程中，始終要將戰(zhàn)略與企業(yè)的愿景相結(jié)合，進行反復的思考和討論，不斷修正和完善可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略，最終形成一致意見。

可持續(xù)平衡計分卡視角的確立和衡量指標的設計有很多方法，但都要圍繞企業(yè)戰(zhàn)略這一核心，考慮哪些活動能幫助企業(yè)實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展，并且活動的衡量指標是可控的、切實可行的、符合成本效益原則的。以下是筆者思考的一種方法。

可持續(xù)平衡計分卡的四個視角分別為可持續(xù)性視角、股東視角、流程視角、學習創(chuàng)新視角。這四個視角與傳統(tǒng)平衡計分卡的四個視角不太一樣。可持續(xù)性視角包括環(huán)境和社會兩方面，考慮企業(yè)經(jīng)營活動對環(huán)境、客戶、非客戶人群和其他物種的影響；關注股東利益，強調(diào)企業(yè)發(fā)展的長久性，股東視角里的財務指標選擇的是那些有關企業(yè)長遠發(fā)展的指標；流程視角不同于傳統(tǒng)平衡計分卡僅僅關注企業(yè)的內(nèi)部流程，它還包括企業(yè)外部供應鏈體系，強調(diào)與精心挑選的、少量的供應商建立長期友好的合作關系，在采購、生產(chǎn)和分銷過程中注重環(huán)保和節(jié)約等。可持續(xù)平衡計分卡四個視角及一些衡量指標如圖3所示。

如圖3所示，可持續(xù)平衡計分卡四個視角內(nèi)的衡量指標也是相互驅(qū)動的。流程視角中關注物流和生產(chǎn)過程的環(huán)保節(jié)約，有助于減少污水和溫室氣體的排放量，促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。加強對員工的培訓，注重將科研成果快速轉(zhuǎn)化為產(chǎn)品和服務，積極申請專利以保護知識產(chǎn)權，能促進企業(yè)取得更好的經(jīng)濟效益，有利于實現(xiàn)股東價值最大化。在學習創(chuàng)新視角中加大對科研的投入比例，設計開發(fā)出低碳的、可重復使用的包裝物，能夠提高流程視角中包裝物的回收再利用率等?？傊?，可持續(xù)性、學習創(chuàng)新、流程、股東視角最終要達到的層次不僅僅是實現(xiàn)股東利益最大化，還要實現(xiàn)環(huán)境和社會的可持續(xù)發(fā)展。

這種方法具有普遍適用性，無論是還沒有采用平衡計分卡評價體系的企業(yè)或是那些已經(jīng)采用但還想進行更全面績效評價的企業(yè)都能采用這種方法。通過建立全新視角的可持續(xù)平衡計分卡，將可持續(xù)發(fā)展理念逐步貫徹到企業(yè)管理和日常運營中，以幫助和監(jiān)督企業(yè)社會責任的履行。

可持續(xù)平衡計分卡為企業(yè)可持續(xù)發(fā)展的愿景變成實際行動提供了可能，它將環(huán)境和社會方面的目標融入到企業(yè)核心管理體系中，這為企業(yè)實現(xiàn)發(fā)展的可持續(xù)性奠定了堅實基礎。但是，設計開發(fā)和實際運用可持續(xù)平衡計分卡比想象中要復雜和困難得多，它不僅僅包括設立愿景、制定目標、確定視角和選擇視角內(nèi)的衡量指標，要想真正落實，關鍵要將可持續(xù)發(fā)展統(tǒng)一到企業(yè)文化和實踐中，這需依靠企業(yè)各方的配合、協(xié)同和不懈努力。一方面，建立可持續(xù)平衡計分卡必須由企業(yè)高層管理人員推動，如果沒有上級的大力支持，可持續(xù)平衡計分卡績效評價和改進系統(tǒng)就無法進行下去；另一方面，可持續(xù)平衡計分卡的建立和運作必須得到員工的積極支持和廣泛參與，發(fā)展的可持續(xù)性不是簡單的口號，它應該是企業(yè)員工內(nèi)心深處真正追求的，通過員工的自覺行動及反饋回來的評價和建議，企業(yè)高層才能對可持續(xù)平衡計分卡加以修改，推動其不斷完善。

（三）整合法

這種方法下，社會和環(huán)境方面作為領先指標被整合到傳統(tǒng)平衡計分卡的四個視角之中，即在傳統(tǒng)平衡計分卡四個視角的衡量指標中加入評價企業(yè)可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略目標完成情況的指標。

整合法下，以企業(yè)戰(zhàn)略為核心，財務、學習與成長、客戶和內(nèi)部流程四個視角間相互作用、相互影響，它們之間的關系及內(nèi)在反映企業(yè)發(fā)展可持續(xù)性的一些衡量指標如圖4所示。

將可持續(xù)發(fā)展作為目標，并融入到企業(yè)日常生產(chǎn)經(jīng)營中的一種有效方法是通過一系列非財務指標，如環(huán)保產(chǎn)品的設計與研發(fā)、雇員專業(yè)的多樣性、無事故安全生產(chǎn)日、由于事故所造成的損失工作日等來監(jiān)督和評價企業(yè)可以控制的活動。比起短期的財務指標，多樣的非財務指標能夠為企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展目標提供更好的指示與預測。強調(diào)將衡量可持續(xù)性的指標加入到傳統(tǒng)平衡計分卡的四個視角里，從根本的目的上看，是為了將企業(yè)戰(zhàn)略與具有可持續(xù)性的努力結(jié)合起來，以促進企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展。

這種方法適用于那些已經(jīng)采用傳統(tǒng)平衡計分卡并且很愿意將可持續(xù)性指標融入其中的企業(yè)，也適用于那些正在平衡計分卡開發(fā)階段并且認為很有必要強調(diào)可持續(xù)發(fā)展的企業(yè)。但值得注意的是，將可持續(xù)性指標融入到傳統(tǒng)平衡計分卡中的程度要視企業(yè)的具體情況而言，企業(yè)在選擇衡量指標之前要認真審視自身的戰(zhàn)略目標，以確定整合的程度。對于那些非常關注可持續(xù)性的企業(yè)，可以選擇“全線貫入法”，即關注可持續(xù)性問題對企業(yè)的價值創(chuàng)造起推動作用的所有方面，此法要求企業(yè)上下對可持續(xù)發(fā)展的潛能達成共識，該方法的實施能夠促進可持續(xù)發(fā)展管理的整合。而對于其他一些企業(yè)，可以采用“部分納入法”，只把1至2個可持續(xù)性指標納入到傳統(tǒng)的平衡計分卡中，在納入時要選擇最易受影響的方面，如內(nèi)部流程或客戶。

設計和維護企業(yè)績效評價系統(tǒng)的管理會計人員可以與運營管理人員合作，設計評估的衡量指標，然后定期搜集信息，報告這些指標值。指標的選擇要與公司的戰(zhàn)略密切相關。比如說，對于實行低成本戰(zhàn)略的企業(yè)，可持續(xù)性體現(xiàn)在內(nèi)部流程視角中就是通過提高生產(chǎn)效率、減少原材料浪費和采用綠色替代原料等方式來縮減成本；然而實行差異化戰(zhàn)略的企業(yè)，強調(diào)的是不斷設計出新穎的和具有特殊功能的產(chǎn)品以拉動和滿足顧客需求。為了保持和擴大客戶群，為了實現(xiàn)企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展，企業(yè)應當增加研發(fā)設計投入，招聘創(chuàng)新型、復合型人才，還可以通過學習與創(chuàng)新視角、客戶視角等反映。

總之，現(xiàn)代企業(yè)必須認真履行社會責任，關注環(huán)境和社會效益。為了正確監(jiān)督和評價企業(yè)的可持續(xù)性實踐，需要引進可持續(xù)平衡計分卡。可持續(xù)平衡計分卡提供了一個綜合性框架，將企業(yè)的戰(zhàn)略目標與可持續(xù)性的日常活動緊密聯(lián)系起來，它不僅僅是一種評價和計量方法，還是一個管理系統(tǒng)，有助于企業(yè)在競爭日趨激烈、環(huán)境日趨惡化的現(xiàn)實中實現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展。

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