企業(yè)內(nèi)部控制效率提升的“八合”之策

【摘 要】 我國(guó)頒布內(nèi)部控制基本規(guī)范及其相關(guān)指引之后，很多企業(yè)已經(jīng)建立起某種程度的內(nèi)部控制系統(tǒng)，但是其控制效率卻仍然不夠理想。究其原因，主要是企業(yè)在內(nèi)部控制實(shí)務(wù)中缺乏統(tǒng)合觀，無法整合控制措施和提高整體效率。基于此，文章根據(jù)觀察和經(jīng)驗(yàn)總結(jié)提出了內(nèi)部控制的“八合”之策，為企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制管理，提升內(nèi)部控制效率指出了路徑與方向。

【關(guān)鍵詞】 內(nèi)部控制； 效率提升； 對(duì)策建議

我國(guó)企業(yè)目前對(duì)于內(nèi)部控制，可謂都比較重視。這也是近些年理論界和政府相關(guān)部門對(duì)于內(nèi)部控制進(jìn)行理念宣講、制度推進(jìn)的結(jié)果。但是，現(xiàn)在一個(gè)比較普遍的問題是，盡管稍有規(guī)模的企業(yè)建立了相應(yīng)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，然而其控制效率卻差強(qiáng)人意。甚至有些企業(yè)的內(nèi)部控制成了花瓶擺設(shè)，在企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)控制和可持續(xù)發(fā)展中并沒有發(fā)揮出應(yīng)有的作用。究其原因，就在于很多企業(yè)缺乏內(nèi)部控制的統(tǒng)合觀，把內(nèi)部控制割裂化、分散化，其結(jié)果是強(qiáng)調(diào)一面而忽視其余，以至于內(nèi)部控制的各個(gè)系統(tǒng)、各個(gè)部分、各種措施之間無法有效集成與融合，形不成整體控制效果。針對(duì)這種現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為，我國(guó)企業(yè)要想提高內(nèi)部控制效率，增強(qiáng)可持續(xù)發(fā)展能力，關(guān)鍵是要做好下述八個(gè)方面的結(jié)合。

一、企業(yè)文化與內(nèi)部控制的結(jié)合

企業(yè)文化是內(nèi)部控制最重要的環(huán)境要素之一。由于其具有廣泛的滲透性、穩(wěn)定的傳承性，會(huì)對(duì)內(nèi)部控制效率產(chǎn)生廣泛而持久的影響。在企業(yè)文化和內(nèi)部控制之間的相互結(jié)合上，企業(yè)要使企業(yè)文化和內(nèi)部控制之間相互融合和適應(yīng)，寓文化于制度，融制度于文化，將控制制度的硬性約束和文化的軟性自律有機(jī)地結(jié)合起來，軟硬結(jié)合，相得益彰，充分發(fā)揮控制制度和企業(yè)文化的控制效率。否則的話，硬性控制在缺乏軟約束的配合時(shí)是無法產(chǎn)生好的控制效果的。比如，有企業(yè)為防止員工偷懶而規(guī)定每天上廁所的時(shí)間，但是實(shí)際執(zhí)行下來，生產(chǎn)效率并沒有得到明顯提高。

二、內(nèi)部控制與業(yè)務(wù)流程的結(jié)合

內(nèi)部控制的基本使命和著力點(diǎn)是防控風(fēng)險(xiǎn)，而風(fēng)險(xiǎn)是在企業(yè)業(yè)務(wù)開展過程中聚集和形成的。因此，企業(yè)的控制制度和業(yè)務(wù)流程節(jié)點(diǎn)應(yīng)該相互銜接一致，對(duì)接無縫，提高控制制度對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的瞄準(zhǔn)率。具體來說，就是對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程鏈條從縱向和橫向上進(jìn)行分解，形成相應(yīng)的控制節(jié)點(diǎn)，然后分析各個(gè)控制節(jié)點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)特征、表現(xiàn)形式、控制手段等，把這些風(fēng)險(xiǎn)控制要求和內(nèi)容融入到企業(yè)制定的控制制度之中，使所有的控制制度在企業(yè)業(yè)務(wù)流程中找到落腳點(diǎn)，使所有的風(fēng)險(xiǎn)控制手段在控制制度中能夠得到體現(xiàn)。

三、權(quán)力配置集權(quán)與分權(quán)的結(jié)合

目前關(guān)于集權(quán)與分權(quán)誰更有控制效率，理論界仍沒有統(tǒng)一的結(jié)論。熱衷于集權(quán)者和熱衷于分權(quán)者都可以找到自己的理論依據(jù)和理由。實(shí)際上，在企業(yè)管理實(shí)踐中，過度的集權(quán)雖然可以帶來表面上的服從和高效率，但是卻容易遭到基層部門和員工或明或暗的抵抗，同時(shí)還可能養(yǎng)成他們對(duì)于上級(jí)部門的過度依賴。同樣，分權(quán)過度也會(huì)在激勵(lì)基層部門和員工的同時(shí)產(chǎn)生失控和增加內(nèi)耗的危險(xiǎn)。因此，企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制時(shí)，要對(duì)企業(yè)的人權(quán)、事權(quán)、財(cái)權(quán)進(jìn)行合理的分解和配置，做到集權(quán)有度、分權(quán)有據(jù)，使集權(quán)和分權(quán)合理的匹配。具體來說，就是綜合分析企業(yè)規(guī)模、領(lǐng)導(dǎo)能力、業(yè)務(wù)復(fù)雜性、距離遠(yuǎn)近、信息化條件、風(fēng)險(xiǎn)大小與影響程度等因素，確定有關(guān)權(quán)力的分解層次、主體歸屬。同時(shí)在分權(quán)時(shí)，要按照先集權(quán)、后分權(quán)的路徑進(jìn)行，使基層部門和員工在接受權(quán)力時(shí)有一個(gè)心里上、能力上逐步適應(yīng)和過渡的時(shí)期。

四、制度設(shè)計(jì)與制度執(zhí)行的結(jié)合

內(nèi)部控制具有設(shè)計(jì)和執(zhí)行兩個(gè)控制環(huán)節(jié)。企業(yè)在管理中需要將兩者結(jié)合起來，兩手都要抓，兩手都要硬，不能有所偏廢。目前企業(yè)管理實(shí)務(wù)中，一個(gè)比較普遍的現(xiàn)象是重視控制制度的制定而輕視控制制度的執(zhí)行和考核，導(dǎo)致一些控制制度形同虛設(shè)，成了花瓶擺設(shè)，或是只掛在墻上供人參觀，或者只藏在文件柜中供人檢查，沒有發(fā)揮出應(yīng)有的控制效果。企業(yè)在將制度設(shè)計(jì)和制度執(zhí)行進(jìn)行銜接時(shí)，需要注意的是，一方面在制度設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)上要提高制度的瞄準(zhǔn)率和針對(duì)性，使制定的制度具有可行性；另一方面，要加強(qiáng)對(duì)制度執(zhí)行過程的審計(jì)與檢查，對(duì)于沒有執(zhí)行或者執(zhí)行不到位的制度，要查找原因，克服困難和畏懼心理，提高執(zhí)行力。企業(yè)的內(nèi)部控制過程，在很大程度上是一個(gè)和企業(yè)管理中的不良習(xí)慣進(jìn)行反復(fù)博弈的過程。對(duì)于已經(jīng)熟悉的習(xí)慣做法，員工普遍具有心理上的路徑依賴性，即使存在著缺陷也不愿意進(jìn)行改變。這種情況下，只有借助于強(qiáng)力的自上而下的科層監(jiān)督和審計(jì)部門的專業(yè)性定期檢查，才能逐漸得到糾正，新的操作規(guī)范和行為習(xí)慣也才能真正地建立起來。

五、控制鏈條中點(diǎn)、面、線的結(jié)合

企業(yè)的內(nèi)部控制是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程。按照中國(guó)財(cái)政部頒布的企業(yè)

我國(guó)企業(yè)目前對(duì)于內(nèi)部控制，可謂都比較重視。這也是近些年理論界和政府相關(guān)部門對(duì)于內(nèi)部控制進(jìn)行理念宣講、制度推進(jìn)的結(jié)果。但是，現(xiàn)在一個(gè)比較普遍的問題是，盡管稍有規(guī)模的企業(yè)建立了相應(yīng)的內(nèi)部控制系統(tǒng)，然而其控制效率卻差強(qiáng)人意。甚至有些企業(yè)的內(nèi)部控制成了花瓶擺設(shè)，在企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)控制和可持續(xù)發(fā)展中并沒有發(fā)揮出應(yīng)有的作用。究其原因，就在于很多企業(yè)缺乏內(nèi)部控制的統(tǒng)合觀，把內(nèi)部控制割裂化、分散化，其結(jié)果是強(qiáng)調(diào)一面而忽視其余，以至于內(nèi)部控制的各個(gè)系統(tǒng)、各個(gè)部分、各種措施之間無法有效集成與融合，形不成整體控制效果。針對(duì)這種現(xiàn)狀，筆者認(rèn)為，我國(guó)企業(yè)要想提高內(nèi)部控制效率，增強(qiáng)可持續(xù)發(fā)展能力，關(guān)鍵是要做好下述八個(gè)方面的結(jié)合。

一、企業(yè)文化與內(nèi)部控制的結(jié)合

企業(yè)文化是內(nèi)部控制最重要的環(huán)境要素之一。由于其具有廣泛的滲透性、穩(wěn)定的傳承性，會(huì)對(duì)內(nèi)部控制效率產(chǎn)生廣泛而持久的影響。在企業(yè)文化和內(nèi)部控制之間的相互結(jié)合上，企業(yè)要使企業(yè)文化和內(nèi)部控制之間相互融合和適應(yīng)，寓文化于制度，融制度于文化，將控制制度的硬性約束和文化的軟性自律有機(jī)地結(jié)合起來，軟硬結(jié)合，相得益彰，充分發(fā)揮控制制度和企業(yè)文化的控制效率。否則的話，硬性控制在缺乏軟約束的配合時(shí)是無法產(chǎn)生好的控制效果的。比如，有企業(yè)為防止員工偷懶而規(guī)定每天上廁所的時(shí)間，但是實(shí)際執(zhí)行下來，生產(chǎn)效率并沒有得到明顯提高。

二、內(nèi)部控制與業(yè)務(wù)流程的結(jié)合

內(nèi)部控制的基本使命和著力點(diǎn)是防控風(fēng)險(xiǎn)，而風(fēng)險(xiǎn)是在企業(yè)業(yè)務(wù)開展過程中聚集和形成的。因此，企業(yè)的控制制度和業(yè)務(wù)流程節(jié)點(diǎn)應(yīng)該相互銜接一致，對(duì)接無縫，提高控制制度對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的瞄準(zhǔn)率。具體來說，就是對(duì)企業(yè)的業(yè)務(wù)流程鏈條從縱向和橫向上進(jìn)行分解，形成相應(yīng)的控制節(jié)點(diǎn)，然后分析各個(gè)控制節(jié)點(diǎn)的風(fēng)險(xiǎn)特征、表現(xiàn)形式、控制手段等，把這些風(fēng)險(xiǎn)控制要求和內(nèi)容融入到企業(yè)制定的控制制度之中，使所有的控制制度在企業(yè)業(yè)務(wù)流程中找到落腳點(diǎn)，使所有的風(fēng)險(xiǎn)控制手段在控制制度中能夠得到體現(xiàn)。

三、權(quán)力配置集權(quán)與分權(quán)的結(jié)合

目前關(guān)于集權(quán)與分權(quán)誰更有控制效率，理論界仍沒有統(tǒng)一的結(jié)論。熱衷于集權(quán)者和熱衷于分權(quán)者都可以找到自己的理論依據(jù)和理由。實(shí)際上，在企業(yè)管理實(shí)踐中，過度的集權(quán)雖然可以帶來表面上的服從和高效率，但是卻容易遭到基層部門和員工或明或暗的抵抗，同時(shí)還可能養(yǎng)成他們對(duì)于上級(jí)部門的過度依賴。同樣，分權(quán)過度也會(huì)在激勵(lì)基層部門和員工的同時(shí)產(chǎn)生失控和增加內(nèi)耗的危險(xiǎn)。因此，企業(yè)在設(shè)計(jì)內(nèi)部控制時(shí)，要對(duì)企業(yè)的人權(quán)、事權(quán)、財(cái)權(quán)進(jìn)行合理的分解和配置，做到集權(quán)有度、分權(quán)有據(jù)，使集權(quán)和分權(quán)合理的匹配。具體來說，就是綜合分析企業(yè)規(guī)模、領(lǐng)導(dǎo)能力、業(yè)務(wù)復(fù)雜性、距離遠(yuǎn)近、信息化條件、風(fēng)險(xiǎn)大小與影響程度等因素，確定有關(guān)權(quán)力的分解層次、主體歸屬。同時(shí)在分權(quán)時(shí)，要按照先集權(quán)、后分權(quán)的路徑進(jìn)行，使基層部門和員工在接受權(quán)力時(shí)有一個(gè)心里上、能力上逐步適應(yīng)和過渡的時(shí)期。

四、制度設(shè)計(jì)與制度執(zhí)行的結(jié)合

內(nèi)部控制具有設(shè)計(jì)和執(zhí)行兩個(gè)控制環(huán)節(jié)。企業(yè)在管理中需要將兩者結(jié)合起來，兩手都要抓，兩手都要硬，不能有所偏廢。目前企業(yè)管理實(shí)務(wù)中，一個(gè)比較普遍的現(xiàn)象是重視控制制度的制定而輕視控制制度的執(zhí)行和考核，導(dǎo)致一些控制制度形同虛設(shè)，成了花瓶擺設(shè)，或是只掛在墻上供人參觀，或者只藏在文件柜中供人檢查，沒有發(fā)揮出應(yīng)有的控制效果。企業(yè)在將制度設(shè)計(jì)和制度執(zhí)行進(jìn)行銜接時(shí)，需要注意的是，一方面在制度設(shè)計(jì)環(huán)節(jié)上要提高制度的瞄準(zhǔn)率和針對(duì)性，使制定的制度具有可行性；另一方面，要加強(qiáng)對(duì)制度執(zhí)行過程的審計(jì)與檢查，對(duì)于沒有執(zhí)行或者執(zhí)行不到位的制度，要查找原因，克服困難和畏懼心理，提高執(zhí)行力。企業(yè)的內(nèi)部控制過程，在很大程度上是一個(gè)和企業(yè)管理中的不良習(xí)慣進(jìn)行反復(fù)博弈的過程。對(duì)于已經(jīng)熟悉的習(xí)慣做法，員工普遍具有心理上的路徑依賴性，即使存在著缺陷也不愿意進(jìn)行改變。這種情況下，只有借助于強(qiáng)力的自上而下的科層監(jiān)督和審計(jì)部門的專業(yè)性定期檢查，才能逐漸得到糾正，新的操作規(guī)范和行為習(xí)慣也才能真正地建立起來。

五、控制鏈條中點(diǎn)、面、線的結(jié)合

企業(yè)的內(nèi)部控制是一個(gè)復(fù)雜的系統(tǒng)工程。按照中國(guó)財(cái)政部頒布的企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范和有關(guān)指引來分析，其控制范圍包括縱向上的上至董事長(zhǎng)（廠長(zhǎng)）下至基層員工，橫向上的從供產(chǎn)銷到人事、財(cái)務(wù)等整個(gè)企業(yè)的方方面面。在這種情況下，企業(yè)的內(nèi)部控制如果沒有控制重點(diǎn)，缺乏系統(tǒng)設(shè)計(jì)，就很難取得好的控制效果，往往容易出現(xiàn)資源分配撒胡椒面的現(xiàn)象，什么都想控制，但是又都沒有控得住、管得好。對(duì)此，比較可行的方法是，做好內(nèi)部控制鏈條中的點(diǎn)、面、線的結(jié)合。具體來說，對(duì)于企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)源頭進(jìn)行認(rèn)真的梳理和分析，找出對(duì)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展具有重要破壞性的風(fēng)險(xiǎn)類型和相應(yīng)的作業(yè)節(jié)點(diǎn)，然后以此為中心向四周呈扇形分析導(dǎo)致該風(fēng)險(xiǎn)的直接因素、間接因素、內(nèi)部因素、外部因素，圍繞這些因素來構(gòu)筑擬制和阻遏其發(fā)生、演變、擴(kuò)散的控制機(jī)制，形成控制面。理想的控制面應(yīng)該是呈現(xiàn)梯次分布，即組成第一道防線、第二道防線等。最后，按照企業(yè)的作業(yè)流程，順著縱向上的審批權(quán)和橫向上的復(fù)核權(quán)建立起以縱向的行政控制和橫向上的業(yè)務(wù)牽制為特征的兩條控制線，從而保證在每個(gè)重要的控制節(jié)點(diǎn)上都形成縱橫交叉的控制火力，每種業(yè)務(wù)及其實(shí)施過程都既受到上級(jí)的行政監(jiān)督，又受到同級(jí)業(yè)務(wù)部門的相互牽制。

六、風(fēng)險(xiǎn)控制與價(jià)值創(chuàng)造的結(jié)合

內(nèi)部控制具有風(fēng)險(xiǎn)監(jiān)控和價(jià)值創(chuàng)造兩種基本功能。但是，這兩者之間并非完全的相互一致和協(xié)調(diào)。其中的一種表現(xiàn)是，有時(shí)候企業(yè)對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)的過度防控，可能導(dǎo)致其采用保守的經(jīng)營(yíng)策略，從而錯(cuò)失發(fā)展機(jī)會(huì)和損害其價(jià)值增長(zhǎng)的實(shí)現(xiàn)。另一種情況則是，企業(yè)出于風(fēng)險(xiǎn)控制的考慮而購置過于貴重的設(shè)備也可能導(dǎo)致企業(yè)管理成本的增加，從而抵消企業(yè)追求價(jià)值增長(zhǎng)的努力。在企業(yè)管理實(shí)務(wù)中，這種擔(dān)憂會(huì)使企業(yè)在加強(qiáng)內(nèi)部控制時(shí)產(chǎn)生疑慮，以至于不能處理好規(guī)范與創(chuàng)新、統(tǒng)一與靈活之間的矛盾，經(jīng)常出現(xiàn)一些極端化的現(xiàn)象。比如，有些企業(yè)為了追求銷售收入的增長(zhǎng)和擴(kuò)大產(chǎn)品的市場(chǎng)份額，而放松了對(duì)銷售人員的賒銷權(quán)力、折扣權(quán)力、貨款結(jié)算權(quán)力方面的限制，雖然是銷售收入得到了快速增加，但是資金成本、壞賬損失也增加很大，失去控制。最終的結(jié)果仍然是增收不增利，甚至可能還加大了虧損。對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)控制與價(jià)值創(chuàng)造在企業(yè)管理實(shí)現(xiàn)中出現(xiàn)的這種矛盾沖突，一個(gè)很重要的原因就是企業(yè)未能找到風(fēng)險(xiǎn)控制與價(jià)值創(chuàng)造之間的結(jié)合點(diǎn)，割裂了兩者之間的聯(lián)系。對(duì)此，比較合理的處理原則應(yīng)該是，堅(jiān)持以價(jià)值創(chuàng)造為終極目標(biāo)、以風(fēng)險(xiǎn)控制為中間目標(biāo)和手段的態(tài)度和立場(chǎng)。在價(jià)值創(chuàng)造的邊界內(nèi)設(shè)計(jì)和實(shí)施內(nèi)部控制，將風(fēng)險(xiǎn)控制融入到企業(yè)的價(jià)值創(chuàng)造之中，以是否有利于價(jià)值創(chuàng)造來確定內(nèi)部控制的寬嚴(yán)尺度和標(biāo)準(zhǔn)，盡量避免為了內(nèi)控而內(nèi)控。

七、人工控制與設(shè)備監(jiān)控的結(jié)合

按照控制手段的不同，企業(yè)的內(nèi)部控制有人工控制和設(shè)備監(jiān)控兩種形式。在計(jì)算機(jī)、電子設(shè)備和網(wǎng)絡(luò)技術(shù)沒有發(fā)展之前，所有的內(nèi)部控制都是依靠人工監(jiān)控實(shí)現(xiàn)的。比如，會(huì)計(jì)、出納與保管之間的相互對(duì)賬、班組長(zhǎng)對(duì)員工的現(xiàn)場(chǎng)巡視檢查等。而現(xiàn)在隨著計(jì)算機(jī)和相關(guān)電子設(shè)備的發(fā)展，已經(jīng)有越來越多的設(shè)備被用于內(nèi)部控制領(lǐng)域，以前依靠人員現(xiàn)場(chǎng)監(jiān)控的做法正在逐步被電子化的監(jiān)控設(shè)備如打卡機(jī)、錄像機(jī)、監(jiān)視器等所取代。但是，即使如此，在一些生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)管理領(lǐng)域中，人工控制仍然具有其內(nèi)在的優(yōu)勢(shì)和存在的價(jià)值。企業(yè)在實(shí)施內(nèi)部控制時(shí)要避免陷入對(duì)設(shè)備的過度依賴，應(yīng)該把人工監(jiān)控和設(shè)備監(jiān)控有機(jī)地、合理地結(jié)合起來。具體辦法是，對(duì)于人工手段難以監(jiān)控的領(lǐng)域或者采用人工監(jiān)控成本比較高的環(huán)節(jié)，采用設(shè)備監(jiān)控。比如，食品企業(yè)中要求員工用完廁所要把手洗干凈再進(jìn)入車間。但是，對(duì)于員工是否洗手的監(jiān)控顯然不可能通過人工監(jiān)視來實(shí)現(xiàn)。這種情況下，依靠一些監(jiān)控設(shè)備或者程序控制則可以實(shí)現(xiàn)這一控制目的。相反，對(duì)于那些安裝設(shè)備有可能侵犯員工隱私，或者非經(jīng)常性的檢查以及采用設(shè)備監(jiān)控成本比較高的領(lǐng)域，則可以通過人工來進(jìn)行控制。比如，會(huì)計(jì)賬目之間的稽核控制、年末業(yè)績(jī)考核控制、不定期的巡查等就只能通過人工手段來進(jìn)行。

八、效率評(píng)價(jià)與獎(jiǎng)懲的結(jié)合

內(nèi)部控制具有明確的目標(biāo)指向。為了鼓勵(lì)員工認(rèn)真地貫徹執(zhí)行內(nèi)部控制制度，企業(yè)不僅要對(duì)每個(gè)控制節(jié)點(diǎn)和相關(guān)崗位的業(yè)績(jī)進(jìn)行準(zhǔn)確的認(rèn)定，同時(shí)要把績(jī)效評(píng)價(jià)和獎(jiǎng)勵(lì)或者懲罰緊密地結(jié)合在一起，讓員工能夠清晰地預(yù)期到自己努力之后可能得到的精髓和物質(zhì)上的利益，以及懈怠、偷懶可能遭受到的懲罰。目前，這方面我國(guó)很多企業(yè)做得不到位。具體表現(xiàn)在，有些企業(yè)對(duì)內(nèi)部控制的績(jī)效缺乏精確的認(rèn)定，獎(jiǎng)懲無據(jù)，不能服人；也有些企業(yè)為了追求和諧而只獎(jiǎng)勵(lì)不懲罰。這兩種情況都不利于內(nèi)部控制效率的提升。而真正合理的做法應(yīng)該是將效率評(píng)價(jià)與獎(jiǎng)懲有機(jī)地結(jié)合起來，不能有所偏廢，或者將兩者割裂開來。同時(shí)在管理實(shí)務(wù)中要特別注意三個(gè)環(huán)節(jié)：一是對(duì)于控制效率的計(jì)量要準(zhǔn)確；二是績(jī)效計(jì)量要按照崗位進(jìn)行，最理想的做法是和控制節(jié)點(diǎn)完全對(duì)應(yīng)一致；三是獎(jiǎng)懲要把握好量度，不能寬嚴(yán)失據(jù)，尤其是獎(jiǎng)罰不能過重，以免造成反彈和適得其反。

【參考文獻(xiàn)】

［1］ 秦懷路.論企業(yè)文化對(duì)內(nèi)部控制的作用［J］.商業(yè)文化，2010（10）.

［2］ 楊祥彬.加強(qiáng)石油企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)之我見［J］.中國(guó)總會(huì)計(jì)師，2010（5）.

［3］ 胡汝銀.低效率經(jīng)濟(jì)學(xué)：集權(quán)體制理論的重新思考［M］.上海三聯(lián)出版社，1992.

［4］ 李連華.內(nèi)部控制理論結(jié)構(gòu)——控制效率的思想基礎(chǔ)與政策建議［M］.廈門大學(xué)出版社，2007.

［5］ 王金麗.國(guó)有企業(yè)內(nèi)部控制的特殊性與建議［J］.會(huì)計(jì)之友，2008（7）.