國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用策略分析及其啟示

【摘 要】 在世界經(jīng)濟(jì)一體化程度日益加深的背景下，全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同步伐進(jìn)一步加快，越來越多的國(guó)家或地區(qū)已經(jīng)或正在應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。在后金融危機(jī)時(shí)代，分析美國(guó)、歐盟、日本、俄羅斯、印度等國(guó)家或地區(qū)在采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則問題上的不同策略，對(duì)進(jìn)一步完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同策略，積極應(yīng)對(duì)復(fù)雜的國(guó)際形勢(shì)，具有重要意義。

【關(guān)鍵詞】 后金融危機(jī)； 國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則； 國(guó)際趨同； 應(yīng)用策略

隨著世界經(jīng)濟(jì)一體化程度日益加深，國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在全球范圍的應(yīng)用越來越廣泛。截至目前，已有110多個(gè)國(guó)家和地區(qū)要求或允許采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，或者與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同。自2007年金融危機(jī)爆發(fā)以來，人們更加清楚地認(rèn)識(shí)到，制定一套全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提高會(huì)計(jì)信息透明度和增強(qiáng)受托責(zé)任，對(duì)于金融穩(wěn)定與經(jīng)濟(jì)發(fā)展至關(guān)重要。當(dāng)前，國(guó)際金融監(jiān)管框架正處于重構(gòu)時(shí)期，國(guó)際會(huì)計(jì)格局也面臨著重大調(diào)整，二十國(guó)集團(tuán)和金融穩(wěn)定理事會(huì)正在積極推動(dòng)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變革。在這樣的國(guó)際環(huán)境下，各國(guó)家或地區(qū)采取的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同策略備受國(guó)際社會(huì)廣泛關(guān)注。通過對(duì)美國(guó)、歐盟、日本、俄羅斯、印度等世界主要經(jīng)濟(jì)體在應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則過程中所采取的不同策略進(jìn)行比較分析，這對(duì)于我國(guó)在后金融危機(jī)時(shí)代調(diào)整和完善我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的策略，積極應(yīng)對(duì)復(fù)雜的國(guó)際形勢(shì)具有重要意義。

一、世界主要經(jīng)濟(jì)體對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的應(yīng)用情況

在全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同步伐進(jìn)一步加快的背景下，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同應(yīng)當(dāng)采用何種策略，不同國(guó)際組織和各個(gè)國(guó)家或地區(qū)觀點(diǎn)并不統(tǒng)一。其中，有些國(guó)家或地區(qū)認(rèn)為，為實(shí)現(xiàn)本國(guó)或本地區(qū)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的國(guó)際化，應(yīng)當(dāng)直接采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則；而有些國(guó)家或地區(qū)則認(rèn)為，應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)內(nèi)實(shí)際情況，走適合本國(guó)國(guó)情的國(guó)際化道路，例如保留本國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，并不斷完善改進(jìn)本國(guó)準(zhǔn)則。美國(guó)、歐盟、日本、俄羅斯、印度作為全球主要經(jīng)濟(jì)體，其應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的策略將對(duì)推廣國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，制定一套全球高質(zhì)量的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則具有重大影響。這些國(guó)家或地區(qū)在應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則方面存在較大差異。

（一）美國(guó)

2008年11月，美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）為了規(guī)范美國(guó)上市公司根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制財(cái)務(wù)報(bào)告，發(fā)布了一份關(guān)于采納國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則路線圖的征求意見稿。該路線圖（征求意見稿）首先闡述了強(qiáng)制美國(guó)上市公司采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)；然后提出了改進(jìn)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則、國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的籌資機(jī)制、在美國(guó)開展國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則教育和培訓(xùn)、允許有限范圍的上市公司提前采用國(guó)際準(zhǔn)則、美國(guó)證券交易委員會(huì)未來規(guī)則制定時(shí)間安排、強(qiáng)制采用的階段性實(shí)施工作等七個(gè)里程碑。

美國(guó)證券交易委員會(huì)于2010年2月發(fā)表聲明稱，支持建立一套全球統(tǒng)一的高質(zhì)量會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并為采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制訂了一套具體的工作計(jì)劃——《考慮將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則并入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系工作計(jì)劃》。該工作計(jì)劃列出了需要工作人員深入分析的六個(gè)領(lǐng)域，其中前兩個(gè)領(lǐng)域是考慮國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則本身的特征及其制定程序，后四個(gè)則是關(guān)于準(zhǔn)則的轉(zhuǎn)換所需要考慮的內(nèi)容。

此后，美國(guó)證券交易委員會(huì)于2010年10月、2011年5月和11月、2012年7月連續(xù)發(fā)布了一系列關(guān)于《考慮將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則并入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系工作計(jì)劃》的研究報(bào)告，包括《進(jìn)展報(bào)告》、《一條可能路徑——“趨同認(rèn)可”模式》、《美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的比較》、《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則實(shí)踐分析》、《最終工作人員報(bào)告》等。期間，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)對(duì)美國(guó)證券交易委員會(huì)提出的“趨同認(rèn)可”模式發(fā)表意見?！摆呁J(rèn)可”模式是將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系，“采用美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則的美國(guó)發(fā)行人編制的財(cái)務(wù)報(bào)表與采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的主體編制的財(cái)務(wù)報(bào)表是一致的”，而不是“美國(guó)發(fā)行人采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則”。美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基金會(huì)認(rèn)為，在“趨同認(rèn)可”模式下，美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)仍擔(dān)任美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)，將參與制定國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則符合公眾利益情況下認(rèn)可國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，并為美國(guó)利益相關(guān)方提供所需的額外解釋和指南。

2012年7月，美國(guó)證券交易委員會(huì)工作人員發(fā)布了一份最終報(bào)告——《考慮將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)發(fā)行人財(cái)務(wù)報(bào)告體系的工作計(jì)劃》。工作人員在全球會(huì)計(jì)準(zhǔn)則工作計(jì)劃中對(duì)六個(gè)關(guān)鍵領(lǐng)域的觀察和分析作了總結(jié)，旨在確定是否、何時(shí)、如何將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則納入美國(guó)發(fā)行人的財(cái)務(wù)報(bào)告體系。工作人員從國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的制定、解釋程序、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)與國(guó)家準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)的合作、全球范圍內(nèi)的應(yīng)用和執(zhí)行、國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的治理、籌資狀況、投資者理解能力等七個(gè)方面論述了他們的研究成果。盡管如此，美國(guó)證券交易委員會(huì)還是沒有明確美國(guó)在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則上的立場(chǎng)，并表示將于明年作出最終決議。

（二）歐盟

2002年7月，歐洲議會(huì)和歐盟委員會(huì)在《關(guān)于運(yùn)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第1606/2002號(hào)決議》中決定，要求歐盟所有上市公司從2005年起，按照國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表。歐盟作出這樣的決定，其目的在于讓歐盟成員國(guó)采納和運(yùn)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，提高歐盟地區(qū)上市公司財(cái)務(wù)報(bào)表的透明度和可比性，從而促進(jìn)歐盟資本市場(chǎng)及其成員國(guó)資本市場(chǎng)的高效運(yùn)轉(zhuǎn)。歐盟委員會(huì)接受由國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC，即國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)的前身）制定的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（IAS）、由國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)制定的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則（IFRS）以及相關(guān)的解釋。根據(jù)《關(guān)于運(yùn)用國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的第1606/2002號(hào)決議》的規(guī)定，當(dāng)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則滿足下列條件時(shí)，歐盟委員會(huì)應(yīng)就國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則是否適用作出決定：一是國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則不與歐盟相關(guān)指令所規(guī)定的原則相沖突，并且有益于歐洲公眾利益；二是國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則滿足可理解性、相關(guān)性、可靠性、可比性等會(huì)計(jì)信息質(zhì)量特征，并且有助于利益相關(guān)方作出經(jīng)濟(jì)決策以及評(píng)價(jià)管理當(dāng)局的受托責(zé)任。

歐盟采納國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)頒布的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的具體做法是：首先，由歐洲財(cái)務(wù)報(bào)告咨詢組征求各利益相關(guān)方對(duì)擬采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的意見；其次，歐盟各成員國(guó)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)組成的準(zhǔn)則建議審議組對(duì)歐洲財(cái)務(wù)報(bào)告咨詢組提出的意見進(jìn)行審議，并提交會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)；然后，會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)進(jìn)行投票表決是否采用這項(xiàng)新的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則；最后，歐洲議會(huì)和歐盟委員會(huì)批準(zhǔn)認(rèn)可，即在會(huì)計(jì)監(jiān)管委員會(huì)表決通過之后，歐洲議會(huì)和歐盟委員會(huì)在3個(gè)月內(nèi)還擁有否決權(quán)，可決定對(duì)該國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則或采用，或修改后采用。

截至2011年底，歐盟采納了全部已經(jīng)生效的國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則及其解釋，僅排除了《國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第39號(hào)——金融工具：確認(rèn)和計(jì)量》中有關(guān)套期會(huì)計(jì)的規(guī)定。

（三）日本

2009年底，日本金融廳以“內(nèi)閣辦公室條例”的形式發(fā)布了日本采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的路線圖。該內(nèi)閣辦公室條例是在日本企業(yè)會(huì)計(jì)審議會(huì)2009年6月30日發(fā)布的《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在日本的應(yīng)用（中期報(bào)告）》基礎(chǔ)上形成的法規(guī)。日本會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的路線圖為部分日本上市公司自愿在自2010年3月31日或以后日期結(jié)束的會(huì)計(jì)年度提前采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則提供了框架。該路線圖明確，日本將于2012年前后作出關(guān)于自2015年或2016年起強(qiáng)制采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的決定。此外，上述內(nèi)閣辦公室條例還規(guī)定，自2016年3月31日以后結(jié)束的會(huì)計(jì)年度起，將終止在日本上市的企業(yè)按照美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制財(cái)務(wù)報(bào)表的選擇權(quán)。

自2011年3月日本大地震和核泄漏事故發(fā)生以來，日本經(jīng)濟(jì)形勢(shì)惡化，日本產(chǎn)業(yè)界掀起了一股反對(duì)引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的浪潮。對(duì)于強(qiáng)制采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，日本企業(yè)顧慮重重，考慮到采用成本太高、準(zhǔn)備時(shí)間過短、并無必要性等因素，日本企業(yè)認(rèn)為日本沒有必要超前于其他國(guó)家，尤其在美國(guó)尚未作出決定的情況下，更不必過早采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。

日本金融廳在面臨國(guó)內(nèi)產(chǎn)業(yè)界強(qiáng)烈反對(duì)、美國(guó)立場(chǎng)模糊、美國(guó)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則趨同進(jìn)展緩慢等情況下，于2011年6月發(fā)表了一份名為《關(guān)于國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則應(yīng)用的考慮》的聲明。日本金融廳在該聲明中表示，在2015年3月之前日本不會(huì)強(qiáng)制本國(guó)企業(yè)采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，即使將來日本決定強(qiáng)制采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，至少也需要為企業(yè)預(yù)留5至7年的準(zhǔn)備時(shí)間。此外，考慮到日本推遲采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，日本金融廳刪除了《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在日本的應(yīng)用（中期報(bào)告）》中關(guān)于終止在日本上市的企業(yè)按照美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則編制財(cái)務(wù)報(bào)表選擇權(quán)的有關(guān)規(guī)定，在2016年3月31日以后結(jié)束的會(huì)計(jì)年度，企業(yè)還是可以繼續(xù)選擇使用美國(guó)公認(rèn)會(huì)計(jì)原則。

（四）俄羅斯

2011年2月，俄羅斯政府簽署了國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則認(rèn)可程序文件。根據(jù)該文件，除2011年5月新發(fā)布的《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第9號(hào)》至《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則第13號(hào)》以及《國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告解釋公告第20號(hào)》，俄羅斯財(cái)政部于2011年11月認(rèn)可了所有現(xiàn)行國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則和解釋公告。在未來對(duì)特定準(zhǔn)則的認(rèn)可決議上，俄羅斯財(cái)政部將基于一個(gè)非政府專家委員會(huì)——國(guó)家財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則委員會(huì)的建議，并咨詢中央銀行和證券市場(chǎng)聯(lián)邦委員會(huì)的意見。

俄羅斯所有上市公司、貸款機(jī)構(gòu)（例如銀行等）和保險(xiǎn)公司將從2012年1月1日起開始采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制其合并財(cái)務(wù)報(bào)表，并需要提供2011年的比較報(bào)表。但如果俄羅斯法律要求其他主體編制和公開合并財(cái)務(wù)報(bào)表，這些主體也應(yīng)當(dāng)根據(jù)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制其合并財(cái)務(wù)報(bào)表。

有一點(diǎn)需要注意的是，盡管俄羅斯要求上述主體使用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制其合并財(cái)務(wù)報(bào)表，但這些主體仍需要按照俄羅斯財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則編制其單獨(dú)財(cái)務(wù)報(bào)表，以滿足相關(guān)法規(guī)的要求。

（五）印度

2010年上半年，印度企業(yè)事務(wù)部在國(guó)內(nèi)發(fā)布了向國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則過渡的路線圖，要求包括保險(xiǎn)公司、銀行和非銀行金融機(jī)構(gòu)在內(nèi)的上市公司和印度大型企業(yè)分階段采用“與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則”。關(guān)于與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度準(zhǔn)則的實(shí)施步驟，印度采取了分階段實(shí)施的策略。具體而言，具有一定規(guī)模的上市公司和在海外上市的公司將于2011年4月1日率先執(zhí)行與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度準(zhǔn)則；2012年，所有保險(xiǎn)公司實(shí)施與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度準(zhǔn)則；2013年至2014年，商業(yè)銀行、其他上市公司、具有一定規(guī)模的非上市公司、城市信用合作社和其他非銀行金融機(jī)構(gòu)將依規(guī)模分階段實(shí)施與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。

然而，印度企業(yè)事務(wù)部于2010年7月再次發(fā)布公告，放緩了印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同進(jìn)程，重新調(diào)整了趨同的范圍和有關(guān)時(shí)間安排。根據(jù)上述公告的安排，印度所有上市公司將不會(huì)從2011年4月開始實(shí)施與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度公認(rèn)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，其他企業(yè)實(shí)施與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的時(shí)間可能較2014年更晚。

在印度，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定工作具體由印度注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)負(fù)責(zé)。2011年1月，印度注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基礎(chǔ)上，重新制定了本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。印度在實(shí)現(xiàn)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的同時(shí)，還兼顧了印度國(guó)內(nèi)法律和經(jīng)濟(jì)環(huán)境的需要。印度注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)在國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上，根據(jù)印度特殊國(guó)情，對(duì)有關(guān)條款和規(guī)定作了適當(dāng)修改，與印度的法律、監(jiān)管和經(jīng)濟(jì)環(huán)境保持了一致。例如，將準(zhǔn)則的過渡日設(shè)定為當(dāng)期、引入額外的披露要求、省略某些選擇權(quán)或可選會(huì)計(jì)處理、保留使用“資產(chǎn)負(fù)債表”和“損益表”術(shù)語(yǔ)等。到目前為止，印度企業(yè)事務(wù)部已經(jīng)發(fā)布了35項(xiàng)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同的印度會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，并宣布當(dāng)稅收和其他問題被解決后，將分階段執(zhí)行。

二、對(duì)各國(guó)家或地區(qū)應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則策略的分析

目前，各個(gè)國(guó)家或地區(qū)應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告采用的策略主要有四種類型，“直接采用”模式、“趨同”模式、“認(rèn)可”模式以及“趨同認(rèn)可”模式。這四種模式具有不同的特點(diǎn)和運(yùn)用環(huán)境，并且對(duì)各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際化也有不同影響。

“直接采用”模式是指一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將一字不改地完全采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，并且該國(guó)家或地區(qū)也不再保留會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定權(quán)。換而言之，這個(gè)國(guó)家或地區(qū)在采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的過程中不需要履行任何會(huì)計(jì)準(zhǔn)則審批或修訂程序，即國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則何時(shí)生效實(shí)施，該國(guó)家或地區(qū)的企業(yè)就何時(shí)采用。

“趨同”模式是指一個(gè)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)不直接引入國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則，而是保留了本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的準(zhǔn)則制定權(quán)。在會(huì)計(jì)處理原則和方法上，采取“趨同”策略的國(guó)家或地區(qū)會(huì)與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則保持一致，但不會(huì)一字不改地完全照搬國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。這些國(guó)家或地區(qū)會(huì)根據(jù)本國(guó)自身的特色對(duì)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則做一些修訂。采用“趨同”模式的國(guó)家或地區(qū)正在逐漸增多，印度是典型代表之一。根據(jù)印度發(fā)布的路線圖可以看出，印度基于本國(guó)國(guó)情特別是在考慮特殊法律環(huán)境的基礎(chǔ)上，對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則作出適當(dāng)修改。例如引入附加披露要求、更改某些術(shù)語(yǔ)、省略某些選擇權(quán)或可選會(huì)計(jì)處理等。

“認(rèn)可”模式是指一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在決定采用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則之前先由法定機(jī)構(gòu)執(zhí)行認(rèn)可程序。這些國(guó)家或地區(qū)在對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行認(rèn)可的過程中，有可能會(huì)對(duì)擬采用的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂。但目前來看，對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行修訂的情況極少發(fā)生。歐盟和澳大利亞采用的就是“認(rèn)可”模式。

“趨同認(rèn)可”模式是由美國(guó)證券交易委員會(huì)工作人員提出的一種替代模式，結(jié)合了趨同模式和認(rèn)可模式的特點(diǎn)?！摆呁J(rèn)可”模式是指一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則過程中，保留本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)及其制定本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的權(quán)力，積極推動(dòng)本國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則趨同，根據(jù)本國(guó)的實(shí)際情況進(jìn)一步發(fā)布指南、解釋或其他披露要求，并且對(duì)現(xiàn)行國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行逐項(xiàng)認(rèn)可。盡管美國(guó)證券交易委員會(huì)提出了這一模式，但并沒有明確一定采用該模式。美國(guó)作為最發(fā)達(dá)的資本市場(chǎng)國(guó)家，其會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系的完善程度以及在對(duì)待國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則問題上所采取的政策對(duì)全球其他國(guó)家或地區(qū)具有舉足輕重的作用。

從上述四種模式來看，目前世界上僅有極少數(shù)國(guó)家或地區(qū)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)采取“直接采用”模式，而且國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則經(jīng)過認(rèn)可未做任何改動(dòng)的情況也很少，比較多的做法是立足于本國(guó)企業(yè)和經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要，對(duì)國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則做一些補(bǔ)充和調(diào)整。例如有些國(guó)家或地區(qū)將國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)發(fā)布的國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則翻譯為當(dāng)?shù)卣Z(yǔ)言，還有些國(guó)家或地區(qū)則為解決國(guó)家特定問題而作出一定修改或?yàn)槟承┬袠I(yè)中存在的特定問題提供詳細(xì)的指南。即使會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系較為完善的美國(guó)在國(guó)際化道路上，也是需要立足于本國(guó)實(shí)際情況來作出是否將國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則引入其財(cái)務(wù)報(bào)告體系的決定。總之，一個(gè)國(guó)家或地區(qū)基本上是根據(jù)其本國(guó)準(zhǔn)則制定歷史和特點(diǎn)選擇與經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展需求相適應(yīng)的策略。

三、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則國(guó)際趨同的政策建議

隨著國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則在全球范圍的應(yīng)用越來越廣泛，當(dāng)前國(guó)際會(huì)計(jì)格局正面臨重大調(diào)整，美國(guó)以外的國(guó)家或地區(qū)對(duì)國(guó)際準(zhǔn)則制定的影響力越來越強(qiáng)。自2001年以來，許多國(guó)家或地區(qū)參與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則制定的活動(dòng)越來越頻繁，中國(guó)、韓國(guó)、日本、歐盟等國(guó)家或地區(qū)的影響力逐步在擴(kuò)大。尤其在應(yīng)對(duì)金融危機(jī)過程中，二十國(guó)集團(tuán)和金融穩(wěn)定理事會(huì)要求增強(qiáng)新興經(jīng)濟(jì)體參與度，印度、巴西、俄羅斯等新興經(jīng)濟(jì)體積極參與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則基金會(huì)的有關(guān)活動(dòng)。因此，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)在制定國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則過程中需要協(xié)調(diào)的關(guān)系變得更加多元化。

2012年7月，美國(guó)證券交易委員會(huì)就引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則問題發(fā)布最終工作人員研究報(bào)告，在報(bào)告中提到，美國(guó)國(guó)內(nèi)利益相關(guān)方認(rèn)為引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則與美國(guó)現(xiàn)行法律不一致，因而不支持在美國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告體系中引入國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。從該研究報(bào)告的分析來看，美國(guó)“直接采用”國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的可能性微乎其微，很有可能會(huì)采用他們所提出的“趨同認(rèn)可”模式。這種模式其實(shí)是對(duì)中國(guó)、印度等國(guó)家采用“趨同”模式的認(rèn)可，因?yàn)槠浔举|(zhì)是一致的。這進(jìn)一步表明，基于對(duì)本國(guó)法律環(huán)境、語(yǔ)言習(xí)慣、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的貫徹實(shí)施等因素的考量，堅(jiān)持“趨同”策略是符合各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則建設(shè)與發(fā)展客觀需求的并且是務(wù)實(shí)有效的做法，有助于一個(gè)國(guó)家或地區(qū)在會(huì)計(jì)國(guó)際化道路上保持主動(dòng)性與靈活性。

因此，我們應(yīng)當(dāng)繼續(xù)保持我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的持續(xù)趨同，積極按照持續(xù)趨同路線圖的部署，針對(duì)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)2011年發(fā)布的合并財(cái)務(wù)報(bào)表、合營(yíng)安排、公允價(jià)值計(jì)量等多項(xiàng)準(zhǔn)則，切實(shí)做好我國(guó)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂和完善工作。與此同時(shí)，我們還應(yīng)繼續(xù)跟蹤國(guó)際準(zhǔn)則的最新變化，加大對(duì)金融工具、保險(xiǎn)合同、收入確認(rèn)、租賃等準(zhǔn)則項(xiàng)目的研究力度，積極向國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則理事會(huì)反映中國(guó)利益相關(guān)方的意見和建議，切實(shí)維護(hù)我國(guó)利益。此外，我們需要密切關(guān)注美國(guó)、日本等國(guó)家或地區(qū)應(yīng)用國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則的策略變化，適時(shí)調(diào)整我國(guó)在持續(xù)趨同過程中的應(yīng)對(duì)機(jī)制，保持并提升我國(guó)在國(guó)際會(huì)計(jì)交流與合作中的話語(yǔ)權(quán)和影響力。

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