科研院所如何建立以風(fēng)險為導(dǎo)向的管理審計模式

摘 要：開展管理審計是科研院所發(fā)展的內(nèi)在需求。文章從審計的要素出發(fā)，逐項(xiàng)分析、研究，就科研院所如何建立以風(fēng)險為導(dǎo)向的管理審計模式進(jìn)行了分析。

關(guān)鍵詞：科研院所 管理審計 風(fēng)險導(dǎo)向

中圖分類號：F239.4文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A

文章編號：1004-4914（2012）08-163-02

科研院所作為事業(yè)單位，根據(jù)國家推進(jìn)事業(yè)單位分類改革意見，部分將在2015年完成“事轉(zhuǎn)企”的工作。與企業(yè)相比，科研院所具有資產(chǎn)規(guī)模大、利潤低、經(jīng)營復(fù)雜、研發(fā)周期長、管理粗放等特點(diǎn)?？蒲性核凇稗D(zhuǎn)企”后要生存、發(fā)展必須加強(qiáng)自身修煉——提高市場意識，提升管理水平。管理審計是組織自我提升的一項(xiàng)利器，開展管理審計可以幫助科研院所較快改進(jìn)管理，提高效率、效益。管理審計在我國起步晚，實(shí)踐少，科研院所應(yīng)該如何開展管理審計，哪種管理審計模式更適合科研院所？對此，筆者通過多年的審計實(shí)踐，總結(jié)了一套以風(fēng)險為導(dǎo)向的管理審計模式。

一、管理審計主體

管理審計覆蓋面廣、涉及的專業(yè)領(lǐng)域多，對審計人員能力要求高。傳統(tǒng)內(nèi)部審計部門由單一財務(wù)專業(yè)人員組成，在開展管理審計時難免會捉襟見肘。為解決審計資源瓶頸，可以采取以下3項(xiàng)措施：（1）豐富審計部門專業(yè)結(jié)構(gòu)。為便于開展管理審計，審計部門專業(yè)結(jié)構(gòu)最好能涵蓋審計、會計、經(jīng)濟(jì)、管理、基建、計算機(jī)等。（2）增加審計人員的編制。對于開展管理審計的科研院所，應(yīng)按照資產(chǎn)規(guī)模配置相應(yīng)的審計人員，資產(chǎn)總額在100億元（含）以上的單位，配備20名以上的專職審計人員；50億（含）至100億元的單位，配備15名以上；30億（含）至50億元的單位，配備10名以上；10億（含）至30億的單位，配備5名以上，5億（含）至10億的單位，配備3名審計人員。（3）整合監(jiān)督部門，耦合監(jiān)督資源。一般科研院所職能部門規(guī)模小，在無法增加審計人員時，可以采取整合紀(jì)委、監(jiān)察、審計部門，統(tǒng)一調(diào)配，共享人員、信息、成果，組成大監(jiān)督體系。

開展管理審計時可能會遇到審計孤島的問題。審計孤島包括兩個層面：（1）內(nèi)部審計部門孤島；（2）內(nèi)審人員信息孤島。內(nèi)部審計部門孤島是指內(nèi)部審計職能游離于單位主要管理體系外，及內(nèi)部審計制度游離與單位主流程外，這與內(nèi)審的傳統(tǒng)定位有關(guān)。但在目前內(nèi)部審計轉(zhuǎn)型的環(huán)境下，會制約內(nèi)部審計的工作。受內(nèi)部審計部門孤島的影響，容易形成內(nèi)審人員信息孤島，內(nèi)審人員無法及時獲悉單位的決策和管理變化，客觀上降低了內(nèi)審人員開展管理審計項(xiàng)目的能動性。開展管理審計時還可能會遇到受內(nèi)部審計部門在單位內(nèi)部組織地位制約的問題。制約的表現(xiàn)可能是管理審計的范圍受到限制，也可能是管理審計的建議得不到執(zhí)行。解決以上問題的途徑之一是充分發(fā)揮審計委員會的作用。成立審計委員會可以為管理審計工作優(yōu)化環(huán)境?？蒲性核鶎徲嬑瘑T會主任最好由院長擔(dān)任，副主任由黨委書記和紀(jì)委書記擔(dān)任，委員包括副院長和主要職能部門領(lǐng)導(dǎo)。主要職責(zé)是：審定院內(nèi)部審計工作規(guī)劃、主要制度及規(guī)范，審議和批準(zhǔn)院年度審計工作計劃，審核院及投資企業(yè)重大財務(wù)信息披露，指導(dǎo)內(nèi)部審計機(jī)構(gòu)工作，監(jiān)督內(nèi)部審計制度及其他實(shí)施情況等。審計委員會的成員構(gòu)成決定了除了規(guī)定的職責(zé)，可以在推進(jìn)內(nèi)部審計工作上發(fā)揮更多的作用，如：促進(jìn)內(nèi)部審計融入管理體系和主流程；增強(qiáng)內(nèi)部審計的權(quán)威，更好地實(shí)現(xiàn)審計項(xiàng)目閉環(huán)；就研究院管理的熱點(diǎn)、難點(diǎn)下達(dá)審計任務(wù)；對管理審計給予經(jīng)費(fèi)支持。

二、管理審計客體

與其他類型審計比較，管理審計客體更開放，開放表現(xiàn)在兩個方面：（1）接受審計的實(shí)體的開放；（2）審計內(nèi)容的開放。管理審計的內(nèi)容是在單位內(nèi)無處不在、無所不包的管理活動和管理信息，滲透到單位的每一個角落，沒有哪個單位、部門不可以審計。管理客體審計的開放性決定了選擇客體時必須遵循一定的方法，使有限的審計資源效益最大化。

科研院所在選擇審計客體時可以采取以風(fēng)險為導(dǎo)向，關(guān)注管理的熱點(diǎn)和難點(diǎn)的方法。以風(fēng)險為導(dǎo)向，是指內(nèi)審部門憑借對被審計單位經(jīng)營管理的熟悉，根據(jù)外部環(huán)境的變化，依據(jù)自身的職業(yè)經(jīng)驗(yàn)，識別當(dāng)前重要風(fēng)險，并把其作為管理審計的客體，幫助被審計單位防范風(fēng)險、應(yīng)對風(fēng)險。如，新勞動合同法頒布實(shí)施促使合同制職工的勞動管理發(fā)生了重大改變，企業(yè)勞動訴訟和賠償風(fēng)險激增。為了防范由此帶來的法律風(fēng)險，內(nèi)審部門可以對合同工用工制度和管理進(jìn)行審計。關(guān)注管理的熱點(diǎn)和難點(diǎn)則是選擇管理審計客體的捷徑，也能更好地體現(xiàn)內(nèi)部審計的服務(wù)職能。通過對管理熱點(diǎn)、難點(diǎn)的審計，為決策提供有用信息，為改善經(jīng)營、提升管理提供專業(yè)建議。

三、管理審計目標(biāo)

內(nèi)部審計部門要圍繞總體目標(biāo)組織管理審計活動，在具體目標(biāo)的指導(dǎo)下實(shí)施管理審計項(xiàng)目。一般而言，管理審計的總體目標(biāo)是提升管理、控制風(fēng)險、提高效益，這是內(nèi)部審計發(fā)展的戰(zhàn)略目標(biāo)決定的——內(nèi)部審計要由傳統(tǒng)的防錯糾弊向管理咨詢師轉(zhuǎn)型。在總體目標(biāo)下還有具體目標(biāo)，具體目標(biāo)是總體目標(biāo)在審計項(xiàng)目的落地。每個審計項(xiàng)目的具體審計目標(biāo)都有所不同，但管理審計項(xiàng)目有一共同的具體目標(biāo)，即評價審計客體管理體系是否健全，能否為實(shí)現(xiàn)業(yè)務(wù)目標(biāo)提供合理的保障。如，對某項(xiàng)目的經(jīng)濟(jì)效益進(jìn)行審計，可以確立審計具體目標(biāo)為：合同履約規(guī)范性、成本的真實(shí)和完整性、項(xiàng)目預(yù)算的合理性、項(xiàng)目預(yù)算控制的有效性、公司預(yù)算管理的健全性。

四、管理審計程序

審計程序是保證實(shí)現(xiàn)審計目標(biāo)的手段，規(guī)范審計程序有利于保證審計質(zhì)量、降低審計風(fēng)險、提高審計效率、保障審計人員和被審計單位合法權(quán)益。要提高管理審計質(zhì)量、發(fā)揮管理審計的作用，應(yīng)重視審計方案、被審計單位承諾書和后續(xù)審計三個方面。

管理審計方案主要包括：被審計單位的基本情況，具體審計目標(biāo)，審計的范圍、內(nèi)容、重點(diǎn)，審計的實(shí)施步驟和取證方法，預(yù)計起止日期，審計組的分工。編制審計方案時，審計組要先進(jìn)行審前調(diào)查，分析風(fēng)險因素，確定審計重點(diǎn)。審前調(diào)查主要內(nèi)容是了解被審計單位內(nèi)外部環(huán)境、管理制度及程序、組織結(jié)構(gòu)及分工、部門及崗位職責(zé)。審計組長根據(jù)審前調(diào)查情況擬出審計方案初稿。最后由掌握信息更全面的部門領(lǐng)導(dǎo)修訂、審批，確定審計方案。審定的審計方案如同操作手冊，審計人員按照方案確定的分工和步驟各司其職，審計組長按照審計方案檢查、控制審計質(zhì)量和進(jìn)度。

在以風(fēng)險為導(dǎo)向時，管理審計的重點(diǎn)是可能或已經(jīng)存在風(fēng)險的管理活動或管理信息，審計的不可控風(fēng)險相對高。內(nèi)審部門為了保證審計質(zhì)量，也為了自我保護(hù)，應(yīng)要求被審計單位簽署承諾書，以承諾書的形式明確被審計單位與內(nèi)審部門各自的責(zé)任，承諾的范圍主要是提供的審計證據(jù)。這是因?yàn)椴煌谪攧?wù)審計、經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計證據(jù)主要以實(shí)物或書面形式存在，管理審計的證據(jù)從形式上很多是言辭證據(jù)、環(huán)境證據(jù)，從來源上主要是內(nèi)部證據(jù)，都是證明力較差的證據(jù)，需要被審計單位對提供的證據(jù)的真實(shí)性、完整性進(jìn)行承諾。

發(fā)現(xiàn)問題不是審計的終結(jié)，審計的目的是解決問題，尤其是管理審計，落實(shí)審計結(jié)論尤為重要，而落實(shí)審計結(jié)論的最有效途徑是后續(xù)審計。后續(xù)審計一方面以審計發(fā)現(xiàn)問題的整改為重點(diǎn)，評估整改是否完成、措施是否有效，肯定成績，指出偏差，拒不整改的可以上報主管領(lǐng)導(dǎo)。這樣既敦促了被審計單位整改，也增強(qiáng)了內(nèi)部審計的權(quán)威。另一方面關(guān)注審計建議的采納情況，對被審計單位根據(jù)審計建議調(diào)整或重塑的流程進(jìn)行再評價。這樣在不介入被審計單位經(jīng)營管理、保證內(nèi)部審計獨(dú)立性的情況下，發(fā)揮審計人員的專業(yè)特長，為被審計單位提供服務(wù)和幫助。后續(xù)審計也縮短了審計時間間隔，有利于及時發(fā)現(xiàn)被審計單位出現(xiàn)的新情況、新問題，審計預(yù)防效果顯著提升。

五、管理審計依據(jù)

科研院所管理審計選用的依據(jù)從來源上可以分為兩種。一種是內(nèi)審部門收集的審計依據(jù)，包括法律法規(guī)、地方行業(yè)規(guī)定、權(quán)威部門發(fā)布的統(tǒng)計數(shù)據(jù)、上級主管單位和研究院的規(guī)章制度、程序文件、下達(dá)的指標(biāo)等。另一種是被審計單位提供的審計依據(jù)，包括被審計單位自己制定的制度、預(yù)算、計劃、標(biāo)準(zhǔn)，簽訂的合同等。因?yàn)楣芾砘顒痈嗟氖菃挝蛔园l(fā)行為，所以相比其他審計類型，管理審計依據(jù)中由被審計單位提供的部分比重較大。內(nèi)審部門在使用被審計單位提供的審計依據(jù)時應(yīng)保持合理的謹(jǐn)慎性。這是由于被審計單位自己制定的制度、預(yù)算、計劃、標(biāo)準(zhǔn)可能會受資源和局部利益的限制存在不合理的情況，如：對某個具有自管固定資產(chǎn)的部門進(jìn)行固定資產(chǎn)管理審計時發(fā)現(xiàn)，該部門固定資產(chǎn)管理制度對固定資產(chǎn)的認(rèn)定與相關(guān)法規(guī)不符，很多應(yīng)作為固定資產(chǎn)的設(shè)備未進(jìn)行固定資產(chǎn)登記和管理，導(dǎo)致設(shè)備出現(xiàn)使用年限縮短、丟失情況。因此，在管理審計時，審計組應(yīng)對被審計單位提供的審計依據(jù)從合法性、合規(guī)性、完整性、時效性等方面進(jìn)行鑒定。

六、管理審計取證方法和證據(jù)

管理審計過程中除傳統(tǒng)的具體取證方法外，會更多采用問卷調(diào)查、互動交流的方法。審前調(diào)查時，審計組應(yīng)根據(jù)審計具體目標(biāo)以問卷調(diào)查的形式對內(nèi)部環(huán)境、制度執(zhí)行情況、管理效果等內(nèi)容進(jìn)行調(diào)查，調(diào)查采用匿名的形式，調(diào)查對象一般為主管和關(guān)鍵崗位人員。問卷調(diào)查的方法可以使被調(diào)查人員放下顧慮表達(dá)真實(shí)意見，為審計人員提供直接的、全面的環(huán)境證據(jù)，有利于提高審計證據(jù)整體的客觀性。審計過程中審計組應(yīng)與被審計單位的負(fù)責(zé)人和相關(guān)人員互動交流，一起就風(fēng)險事項(xiàng)進(jìn)行研究，識別存在的風(fēng)險，分析風(fēng)險產(chǎn)生的原因?；咏涣鞯姆椒?，能調(diào)動被審計單位人力資源，加強(qiáng)與被審計單位的溝通，彌補(bǔ)了內(nèi)審人員專業(yè)局限，提高了審計證據(jù)的相關(guān)性、充分性。

科研院所管理審計通常會收集以下幾類證據(jù)。

1.會計信息。管理審計離不開會計信息，這是因?yàn)闀嬓畔⑹枪芾砘顒拥闹匾罁?jù)，如修訂信用評價體系的依據(jù)是應(yīng)收賬款周轉(zhuǎn)率的下降；會計信息中承載著大量的管理信息，如會計信息失真反映的是內(nèi)部控制的失效；會計信息是評價管理活動的主要內(nèi)容，如評價采購部門存貨周轉(zhuǎn)率是必不可少的指標(biāo)；會計信息也是日后檢驗(yàn)管理審計效果的工具之一。

2.管理文件。管理文件是指管理職能履行過程生成的各種文件、記錄。管理基本職能包括計劃、組織、領(lǐng)導(dǎo)、控制。計劃職能履行過程生成的文件包括：戰(zhàn)略地圖、長期規(guī)劃、中短期工作計劃、預(yù)算、項(xiàng)目進(jìn)度計劃等。組織職能履行過程生成的文件包括：組織結(jié)構(gòu)圖、崗位職責(zé)說明書、作業(yè)文件、平衡積分卡、績效責(zé)任書等。領(lǐng)導(dǎo)職能履行過程生成的文件包括：員工手冊、獎狀證書、考核結(jié)果、述職報告等?？刂坡毮苈男羞^程生成的文件包括：可行性研究報告、合同、授權(quán)書、會議紀(jì)要、招投標(biāo)記錄、比質(zhì)比價單、驗(yàn)收單、質(zhì)量檢測報告、出入庫單等。

3.內(nèi)審人員編制的證據(jù)，如：審計調(diào)查問卷、相關(guān)人員交流記錄、繪制的業(yè)務(wù)流程圖、編制的統(tǒng)計分析表。收集該項(xiàng)證據(jù)的目的是發(fā)掘?qū)徲嬀€索、驗(yàn)證其他證據(jù)、把間接證據(jù)轉(zhuǎn)化為直接證據(jù)。

4.實(shí)物證據(jù)。實(shí)物證據(jù)包括人、財、物。管理歸根到底是人的活動，對于管理審計，人的因素是重要的審計證據(jù)，如：被審計單位的道德氛圍，人員的管理水平、職業(yè)素質(zhì)等。

5.外部證據(jù)。外部證據(jù)主要包括外部環(huán)境證據(jù)、外部書面證據(jù)。外部環(huán)境證據(jù)是會給審計客體帶來風(fēng)險的外部環(huán)境事實(shí)，如：宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化、政策法律的頒布實(shí)施、價格的波動、顧客的不滿。外部書面證據(jù)是由研究院外機(jī)構(gòu)或人員編制的文件、記錄，如：銀行對賬單、函證回函。

七、管理審計報告

審計報告是審計成果的載體，其質(zhì)量高低關(guān)系審計的成敗。如何保障管理審計報告質(zhì)量，筆者提出以下三點(diǎn)建議：

1.深入的剖析。管理審計不能停留在就發(fā)現(xiàn)問題說問題的程度，因?yàn)閱栴}只是表象，內(nèi)因不消除，問題會反復(fù)發(fā)作，風(fēng)險仍舊不可控。所以必須進(jìn)行由表及里的剖析，發(fā)掘管理層面甚至是治理層面存在問題和風(fēng)險，才能對癥下藥。

2.意見中肯、建議可行。管理審計與其他審計不同，不以作出審計結(jié)論為目的，只有審計意見得到認(rèn)同、審計建議得到落實(shí)，審計的目的才達(dá)到。審計意見得到認(rèn)同的前提是意見中肯，審計建議落實(shí)的前提是建議可行。所以在作出審計建議時，需要與被審計單位保持良好的溝通，以服務(wù)的思想來提出審計意見和建議。

3.審計報告是中點(diǎn)，不是終點(diǎn)。內(nèi)部審計應(yīng)在管理審計報告正式提交后，要求被審計單位制定整改措施，并對整改情況進(jìn)行跟蹤，跟蹤結(jié)果以書面形式反饋，進(jìn)入審計檔案。跟蹤反饋的結(jié)果既是審計項(xiàng)目的閉環(huán)的標(biāo)志，也是安排后續(xù)審計的依據(jù)。

管理審計對于內(nèi)部審計機(jī)遇與挑戰(zhàn)并存。有為才有位，管理審計給內(nèi)部審計了一個大有作為的空間，如何施展拳腳決定了內(nèi)部審計的未來?？蒲性核鶎徲嫏C(jī)構(gòu)可以從以下幾方面著手，提高管理審計質(zhì)量，更好地發(fā)揮管理審計作用。

1.建立尋求外部專家?guī)椭木G色通道，借用外部專家的力量提升管理審計能力。外部專家既包括院內(nèi)掌握所需知識、技能的非專職內(nèi)審人員，也包括研究院外具備相關(guān)資質(zhì)的組織、機(jī)構(gòu)。

2.擴(kuò)大管理審計范圍，開展投資后評價審計。通過對過去投資效果的監(jiān)督和評價，為未來投資決策提供有用信息。

3.引入管理審計質(zhì)量評價。管理審計由于審計客體差異大，很難形成標(biāo)準(zhǔn)的作業(yè)模板，對審計人員素質(zhì)依賴度較高。引入審計質(zhì)量評價體系，從審計報告使用者、被審計單位角度對管理審計效果、審計人員能力和態(tài)度等方面進(jìn)行測評，用評價方法拉動質(zhì)量提升。

4.管理審計報告定向公布。管理審計就事不就人，以管理審計報告定向公布作為審計報告公示制度的突破口，來自被審計單位的阻力較小，而且風(fēng)險和管理問題具有普遍性，管理審計報告定向公示有利于有同樣問題的單位自省，有需要的單位借鑒，容易得到各級領(lǐng)導(dǎo)的支持，實(shí)現(xiàn)管理審計輻射效果。

參考文獻(xiàn)：

劉華宇.貨幣資金管理效益性審計探討.經(jīng)濟(jì)師，2012（7）

（作者單位：中航工業(yè)航材院審計部 北京 100095）

（責(zé)編：若佳）