淺談穩(wěn)健性原則在會計中的運用

○楊麗芳

（河南四方會計師事務(wù)所 河南 安陽 455000）

會計穩(wěn)健性原則又稱為謹(jǐn)慎性原則，它是指在資產(chǎn)計價及損益確定的時候，如果有多種方法或者金額可以選擇，會計人員應(yīng)當(dāng)選擇對本期的凈資產(chǎn)及凈利潤較為不利的方法和金額。財政部在2006年頒布的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中對企業(yè)會計信息質(zhì)量的要求規(guī)定“企業(yè)對交易或者事項進行會計確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用”。在實際工作中穩(wěn)健性原則主要表現(xiàn)為推遲確認(rèn)收入、提前確認(rèn)費用、高估負(fù)債價值、低估資產(chǎn)價值等。

一、穩(wěn)健性原則的本質(zhì)和基本要求

穩(wěn)健性原則是針對經(jīng)濟中的不確定因素提出的，它要求人們在會計處理上謹(jǐn)慎小心，對風(fēng)險和損失要有足夠的意識，盡量少計可能發(fā)生的收益，這樣才能夠讓會計的使用者和決策者保持足夠的警惕，以應(yīng)付外界的變化，將風(fēng)險和損失縮小到可接受的范圍。

穩(wěn)健性原則產(chǎn)生的本質(zhì)原因在于其會計所處的環(huán)境及所依據(jù)的環(huán)境，由于經(jīng)濟活動有非常多的不確定因素，在會計的實務(wù)處理上有較多的風(fēng)險，這些風(fēng)險必然會影響到企業(yè)的會計信息準(zhǔn)確性，需要會計人員能夠?qū)Σ淮_定因素做出合理正確的估計。在較多難辨真假的信息面前，人們根本難以對此進行較為準(zhǔn)確的判斷，這就會加大企業(yè)的風(fēng)險，而穩(wěn)健性原則就是用以降低企業(yè)風(fēng)險，增強企業(yè)的抵御能力。它是在一個特定的會計期間內(nèi)交易和事項尚未最終實現(xiàn)，根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制的要求必須采用估計的方法，而估計方法必然有不準(zhǔn)確性和不確定性，而穩(wěn)健性就是降低這種估計的不確定性。

目前我國的《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定會計核算和處理必須遵循穩(wěn)健性原則，從相關(guān)的準(zhǔn)則進行分析，我們認(rèn)為其穩(wěn)健性的具體要求主要有：第一，穩(wěn)健性原則存在的基礎(chǔ)是不確定性；第二，對于各種可能發(fā)生的事項，主要是費用和損失，會計上按照合理核算的標(biāo)準(zhǔn)進行確認(rèn)和計量；第三，使用穩(wěn)健性原則的目的在于充分估計風(fēng)險和損失，避免利潤、收入、資產(chǎn)的虛增和虛計，保證會計信息的有用性。當(dāng)然以上的這些判斷均需要會計人員的職業(yè)判斷。它可以規(guī)避企業(yè)經(jīng)營風(fēng)險、穩(wěn)定盈虧，保護利益相關(guān)者的利益。

二、穩(wěn)健性原則在會計中的具體運用

在企業(yè)會計準(zhǔn)則中，穩(wěn)健性原則的運用較為廣泛，主要表現(xiàn)在收入、或有事項、壞賬準(zhǔn)備、存貨、其他資產(chǎn)類項目、短期投資等的認(rèn)定和折舊方法的選擇上。

1、收入項目的確認(rèn)

穩(wěn)健性原則要求企業(yè)能夠穩(wěn)健經(jīng)營，它強調(diào)企業(yè)的損失和費用要全部予以記錄和確認(rèn)，對于收入的確認(rèn)則是較為原則化，要求企業(yè)要判斷是否已經(jīng)將商品的所有權(quán)上主要風(fēng)險和報酬在實質(zhì)上轉(zhuǎn)移給賣方，是否沒有保留與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)利、沒法對已經(jīng)出售的商品實施控制，與該交易相關(guān)的經(jīng)濟利益是否能夠流入企業(yè)，相關(guān)的收入和成本是否能夠可靠計量。收入的確認(rèn)要滿足以上幾個條件，任何一個條件沒有滿足就不能夠確認(rèn)成收入。這種確認(rèn)更加穩(wěn)健，是穩(wěn)健性原則在收入確認(rèn)上的運用。

2、或有事項的確認(rèn)

穩(wěn)健性原則的另外一個重要運用是在或有事項的確認(rèn)，在或有事項的確認(rèn)上，企業(yè)會計準(zhǔn)則要求要確認(rèn)或有負(fù)債而不確認(rèn)或有資產(chǎn)?；蛴胸?fù)債一旦變成損失就會影響到企業(yè)的償債能力，確認(rèn)或有負(fù)債能夠全面反映企業(yè)的負(fù)債情況，減少企業(yè)的財務(wù)風(fēng)險和經(jīng)營風(fēng)險。企業(yè)會計準(zhǔn)則要求對可能性較大的或有負(fù)債需要確認(rèn)為負(fù)債，而可能性不大的或有負(fù)債則在報表中進行披露。

3、減值準(zhǔn)備的確認(rèn)

企業(yè)需要確認(rèn)短期投資跌價準(zhǔn)備、壞賬損失準(zhǔn)備、存貨跌價準(zhǔn)備、長期投資減值準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、在建工程減值準(zhǔn)備、委托貸款減值準(zhǔn)備等。壞賬損失的計提包括應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收賬款，采用備抵法進行計提，壞賬損失直接計入當(dāng)期損益；短期投資跌價準(zhǔn)備則是在期末對投資成本和市價進行比較，確認(rèn)市價下跌而不確認(rèn)市價上漲；存貨跌價準(zhǔn)備則是期末的時候?qū)Υ尕浀挠媰r采用成本和可變凈現(xiàn)值孰低法，避免在市場經(jīng)濟下，存貨的價格變化導(dǎo)致存貨的價值減少；長期投資、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備則需要在期末對這些投資及資產(chǎn)進行檢查，如果可收回金額低于其賬面價值，則需要計提相應(yīng)的減值準(zhǔn)備；在建工程減值準(zhǔn)備則是對長期停建且預(yù)計三年內(nèi)不會重新開工的項目需要計提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；而對企業(yè)的委托貸款本金需要進行定期檢查，按本金和可收回金額孰低計量，如果可收回金額低于本金應(yīng)計提減值準(zhǔn)備。

4、折舊方法的選擇

企業(yè)會計準(zhǔn)則中對固定資產(chǎn)的折舊方法有直線法和加速折舊法，如果企業(yè)選擇加速折舊方法就會導(dǎo)致其在固定資產(chǎn)使用的前幾年多計提折舊，從而減少企業(yè)前幾年的利潤，也加快了物資的淘汰和推陳出新，在科技不斷發(fā)展、生產(chǎn)力不斷發(fā)展的形勢下，采用加速折舊法也是謹(jǐn)慎原則的考慮，也考慮了固定資產(chǎn)的實際使用現(xiàn)實。固定資產(chǎn)在前期使用的時候折舊費較多而維修費較少，后期相反，這保持了固定資產(chǎn)使用成本的均衡性，減少前期的所得稅額，符合穩(wěn)健性原則的運用。

三、穩(wěn)健性原則在會計中運用的注意事項

目前企業(yè)會計運用中容易出現(xiàn)資產(chǎn)和利潤不實的現(xiàn)象，而穩(wěn)健性原則由于其有較強的傾向性和隱蔽性，在操作的時候有較大的主觀臆斷性，因此企業(yè)運用穩(wěn)健性原則的時候需要更加注意，以免產(chǎn)生相反的效果。

1、提升會計人員的職業(yè)判斷能力，保證穩(wěn)健性原則的正確使用

穩(wěn)健性原則的使用受到會計人員的影響較大，要正確使用穩(wěn)健性原則就需要會計人員能夠提升其職業(yè)判斷能力，準(zhǔn)確把握穩(wěn)健性原則的實質(zhì)和運用，提升會計人員估計和判斷的客觀性和公正性。隨著會計準(zhǔn)則和會計制度中可選擇性的空間日益擴大，會計人員判斷的準(zhǔn)確性會較大地影響到會計信息的準(zhǔn)確性和真實性。在具體的操作過程中，企業(yè)首先要提升會計從業(yè)人員的整體素質(zhì)，在招聘的時候就需要把握好門檻，讓一些有實際操作經(jīng)驗和熟悉會計準(zhǔn)則的人員進入會計崗位的操作中，同時要加強對會計崗位人員的教育和培訓(xùn)，讓這些人員接受一些較為前沿、較為實用的培訓(xùn)，通過案例教學(xué)等方式讓會計人員能夠在熟悉業(yè)務(wù)的同時培養(yǎng)職業(yè)判斷和職業(yè)道德。

2、完善運用程序和方法，緩解穩(wěn)健性原則和其他原則運用的矛盾

目前穩(wěn)健性原則的運用和客觀性原則、可比性原則等還存在一定的沖突。例如穩(wěn)健性原則和可比性原則的沖突體現(xiàn)在可比性原則要求會計核算要按照規(guī)定的會計處理方法進行，做到口徑一致，但是穩(wěn)健性原則則要求企業(yè)可以根據(jù)自身的具體情況變化改變核算的口徑和方法，二者有一定的沖突。國家要完善相應(yīng)的法規(guī)體系，緩解原則之間的矛盾和沖突，而企業(yè)也需要在運用的時候根據(jù)實際的情況來處理，尋找一個運用穩(wěn)健性原則的平衡點，讓穩(wěn)健性原則的優(yōu)點得到最大限度的發(fā)揮，在運用的時候可以對穩(wěn)健性原則的運用前提和條件進行約束，保證穩(wěn)健性的會計程序和方法都是依據(jù)客觀事實展開，減少操作上的隨意性。

3、完善相應(yīng)的法律制度，提升穩(wěn)健性原則相關(guān)條款的可操作性

從我國的會計準(zhǔn)則和規(guī)范分析，穩(wěn)健性原則的具體方法存在分化，有些條款的運用可操作性強，有些則不夠明確，判斷容易出現(xiàn)較大差異。例如折舊方法的運用較為具體，但是在存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)等的穩(wěn)健性原則運用有較多因素的影響。這些資產(chǎn)減值準(zhǔn)備數(shù)額的決定因素主要是可變現(xiàn)凈值，穩(wěn)健性原則的很多其他運用也存在較大的不確定性，這就會導(dǎo)致穩(wěn)健性原則成為了企業(yè)進行利潤操縱的工具。因此國家需要完善相應(yīng)的法律制度和規(guī)范，以提升穩(wěn)健性原則運用的可操作性。例如可以通過逐步對會計階段的實際運行進行總結(jié)，對穩(wěn)健性原則的運用范圍、比例或者數(shù)據(jù)進行規(guī)范，可以按照行業(yè)、具體情形設(shè)定不同的減值準(zhǔn)備比例和相關(guān)數(shù)據(jù)，提升穩(wěn)健性原則使用的可操作性。

4、結(jié)合企業(yè)實際，把握穩(wěn)健性原則使用的“度”

穩(wěn)健性原則的過度使用和使用不夠都會降低穩(wěn)健性原則效果的發(fā)揮，這樣就不能夠準(zhǔn)確地揭示企業(yè)的實際經(jīng)營成果，導(dǎo)致會計信息的決策者無法正確使用會計信息，做出正確的判斷。在運用穩(wěn)健性原則中，企業(yè)必須能夠結(jié)合自身的實際情況，要保證會計信息既體現(xiàn)出了穩(wěn)健性原則，又不損害會計信息的相關(guān)性和可靠性。要研究和控制操作性較強的“適度運用”的具體標(biāo)準(zhǔn)或者規(guī)范，另外要研究會計制度和準(zhǔn)則、稅法之間的關(guān)系，調(diào)整現(xiàn)行的企業(yè)經(jīng)營業(yè)績考核辦法，增強企業(yè)主體適度使用穩(wěn)健性原則的動力，同時遵循財務(wù)報告充分披露的原則，將穩(wěn)健性原則的運用和會計信息的充分披露有效結(jié)合起來。不同企業(yè)的穩(wěn)健性原則在具體的應(yīng)用時間、環(huán)境和范圍程度有所不同，因此企業(yè)需要在財務(wù)報告中充分披露其穩(wěn)健性原則的應(yīng)用時間等信息，揭示其對會計信息和企業(yè)財務(wù)狀況的影響程度，這樣才能夠讓會計信息具有充分的可比性，保證信息使用者可以準(zhǔn)確把握企業(yè)的財務(wù)狀況。

5、注重內(nèi)外部的監(jiān)督機制建設(shè)，完善內(nèi)在的約束和審計機制

企業(yè)在其內(nèi)部需要建立有效的內(nèi)部審計機制，完善企業(yè)的內(nèi)部控制制度，設(shè)計好企業(yè)的內(nèi)審制度，并加大執(zhí)行力度，提升企業(yè)內(nèi)部審計機構(gòu)和人員的組織地位和層次，加強企業(yè)內(nèi)部審計隊伍的建設(shè)，提升企業(yè)內(nèi)部審計的工作質(zhì)量，從而提升會計信息的公允性和穩(wěn)健性，使會計信息更加準(zhǔn)確。另外對企業(yè)外部聘請的審計師也要加強其獨立性，抓強法制建設(shè)，相關(guān)的政府和行業(yè)協(xié)會要加強監(jiān)督力度，對違法違紀(jì)的人員進行相應(yīng)的懲罰，追究相關(guān)責(zé)任人的責(zé)任。國家和行業(yè)機構(gòu)也要加強審計的完善工作，完善獨立審計的準(zhǔn)則和制度規(guī)范，引導(dǎo)和督促會計師事務(wù)所盡早建立起較為完善的法人治理制度，規(guī)范其運作能力和執(zhí)業(yè)行為，提升執(zhí)業(yè)質(zhì)量，強化外部審計的獨立性和審計質(zhì)量。

本文以企業(yè)穩(wěn)健性原則的運用為對象，探討其具體的運用和措施，限于作者理論和實務(wù)的局限，提出的措施難免會有所偏頗，希望能夠?qū)ο嚓P(guān)的行業(yè)和企業(yè)有所幫助。

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