淺議人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)的應(yīng)用

李麗華

人力資源會(huì)計(jì)是在運(yùn)用經(jīng)濟(jì)學(xué)、組織行為學(xué)原理基礎(chǔ)上，與人力資源管理學(xué)相互結(jié)合、相互滲透所形成的一類專門(mén)會(huì)計(jì)學(xué)科，是對(duì)組織的人力資源成本與價(jià)值進(jìn)行計(jì)量和報(bào)告的一種程序和方法，是會(huì)計(jì)學(xué)科發(fā)展的一個(gè)全新領(lǐng)域。

一、我國(guó)建立人力資源會(huì)計(jì)的必要性

高新技術(shù)改革的浪潮，已經(jīng)把世界經(jīng)濟(jì)的競(jìng)爭(zhēng)從物質(zhì)資源競(jìng)爭(zhēng)推向人力資源的競(jìng)爭(zhēng)，知識(shí)經(jīng)濟(jì)的到來(lái)更為人力資源會(huì)計(jì)的推廣創(chuàng)造了契機(jī)，對(duì)人力資源的開(kāi)發(fā)、利用和管理將是人類經(jīng)濟(jì)發(fā)展的關(guān)鍵制約因素。在人口眾多，而人口素質(zhì)參差不齊的我國(guó)，推行人力資源會(huì)計(jì)更具有必要性。

現(xiàn)行會(huì)計(jì)對(duì)人力資源的處理有諸多不妥。一方面，將人力資源投資計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，違背了權(quán)責(zé)發(fā)生制的原則。企業(yè)在人力資源上的投資支出，其收益期往往超過(guò)一個(gè)會(huì)計(jì)期間以上，屬于資本性支出，應(yīng)予以資本化，然后再分期攤銷(xiāo)，而現(xiàn)行會(huì)計(jì)卻是將其全部作為當(dāng)期費(fèi)用入賬。另一方面，將人力資源支出費(fèi)用化，必然使各期盈虧報(bào)告不實(shí)，導(dǎo)致決策失誤。同時(shí)，當(dāng)企業(yè)大量裁員時(shí)，尚未攤銷(xiāo)的人力資源投資支出應(yīng)作為人力資源流動(dòng)的損失，計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用，但現(xiàn)行會(huì)計(jì)并不能反映出這種損失，不利于經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行正確決策。

二、在我國(guó)建立人力資源會(huì)計(jì)制度的設(shè)想

（一）人力資源會(huì)計(jì)核算原則

一是重要性原則。人力資源是企業(yè)的重要經(jīng)濟(jì)資源，應(yīng)重點(diǎn)加以體現(xiàn)，尤其是那些不可代替人力資源的信息、數(shù)額巨大的培訓(xùn)項(xiàng)目等。二是配比性原則。當(dāng)人力資源數(shù)額較大，涉及多個(gè)會(huì)計(jì)期間時(shí)，應(yīng)遵循配比原則對(duì)其進(jìn)行合理攤銷(xiāo)。三是歷史性原則。將招聘、培訓(xùn)和開(kāi)發(fā)人才等一切人力資源方面的支出均作為人力資產(chǎn)和成本。四是相關(guān)性原則。作為企業(yè)主要職能部門(mén)之一的人事管理部門(mén)對(duì)于職工的管理不權(quán)是看其工資發(fā)生額的大小，而且重要的是如何合理配置人力資源，所以要求人力資源會(huì)計(jì)提供的信息應(yīng)體現(xiàn)相關(guān)性原則。五是效益成本原則。人力資源會(huì)計(jì)在很多方面發(fā)揮了較大的作用，但在核算時(shí)還應(yīng)考慮對(duì)哪些核算成本較高、對(duì)決策意義不大的核算項(xiàng)目可不予揭示。六是劃分資本性支出與收益性支出原則，將職工培訓(xùn)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、數(shù)額較大的培訓(xùn)費(fèi)、招聘廣告費(fèi)、稀有人才離職損失費(fèi)予以資本化，將工資福利費(fèi)等各期發(fā)生額均衡的支出計(jì)入費(fèi)用，作為收益性支出。

（二）人力資源會(huì)計(jì)核算的內(nèi)容和方法

1.人力資產(chǎn)的核算。人力資產(chǎn)就是企業(yè)所擁有的人力資源的總價(jià)值，包括人力資產(chǎn)原有價(jià)值、人力資產(chǎn)取得和開(kāi)發(fā)成本。一是人力資產(chǎn)原有價(jià)值?？梢杂蓢?guó)家統(tǒng)一制定一個(gè)標(biāo)準(zhǔn)價(jià)值量，規(guī)定達(dá)到某種文化程度或某種技術(shù)職稱，并達(dá)到國(guó)家規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)的人所擁有的人力資源的價(jià)值量。企業(yè)可按照這個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，然后根據(jù)勞動(dòng)者各自的實(shí)際工作能力進(jìn)行科學(xué)的估計(jì)，并作適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。二是人力投資。企業(yè)在取得或開(kāi)發(fā)人力資源時(shí)，總要發(fā)生一定的費(fèi)用。應(yīng)作為人力投資，平均分?jǐn)傇趧趧?dòng)合同期內(nèi)。

2.勞動(dòng)者權(quán)益核算。勞動(dòng)者權(quán)益是勞動(dòng)者作為人力資源所有者而享有的相應(yīng)權(quán)益，也就是對(duì)人力資本進(jìn)行核算。人力資本是對(duì)應(yīng)人力資產(chǎn)增值的概念，人力資產(chǎn)價(jià)值受勞動(dòng)者的知識(shí)技術(shù)水平影響，還受勞動(dòng)者的職位、年齡、身體健康狀況及敬業(yè)程度等多種因素的影響。定期對(duì)人力資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估，應(yīng)由權(quán)威的人力資產(chǎn)評(píng)估機(jī)構(gòu)結(jié)合每個(gè)人的情況，采用科學(xué)的方法統(tǒng)一評(píng)估確定。

3.人力費(fèi)用的核算。企業(yè)在使用人力資源時(shí)，要支付工資、福利費(fèi)等，并發(fā)生其他相關(guān)支出；此外還有與各項(xiàng)收益相配比而攤銷(xiāo)的資本性支出（人力投資攤銷(xiāo)）。這些都構(gòu)成了人力費(fèi)用。

（三）人力資源會(huì)計(jì)的賬戶設(shè)置

1.“人力資產(chǎn)”賬戶。本賬戶核算具有不同技術(shù)職稱和文化程度的勞動(dòng)者在進(jìn)入企業(yè)前就擁有的價(jià)值量。企業(yè)在取得人力資源時(shí)記借方，在勞動(dòng)合同到期勞動(dòng)者離開(kāi)企業(yè)時(shí)記貸方。期末余額在借方，表示期末人力資產(chǎn)結(jié)余額。

2.“人力投資”賬戶。本賬戶核算企業(yè)在取得開(kāi)發(fā)人力資源時(shí)所發(fā)生的必要支出。支出發(fā)生時(shí)記借方，在合同期內(nèi)分期平均攤銷(xiāo)記貸方，直接沖減“人力投資”價(jià)值，借記“人力費(fèi)用”。期末余額在借方，表示尚未攤銷(xiāo)的人力投資。

3.“人力資本”賬戶。本賬戶核算在對(duì)人力資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估時(shí)的評(píng)估增加額或減少額。評(píng)估增值時(shí)記借方，評(píng)估減值時(shí)記貸方。

4.“人力費(fèi)用”賬戶。核算人力資產(chǎn)的收益性支出如工資、獎(jiǎng)金、勞保福利費(fèi)等，以及應(yīng)與本期收益相配比而攤銷(xiāo)的資本性支出（人力投資）。當(dāng)費(fèi)用發(fā)生時(shí)和“人力投資”攤銷(xiāo)時(shí)記借方，期末結(jié)轉(zhuǎn)損益時(shí)記貸方，結(jié)轉(zhuǎn)后無(wú)余額。

（四）人力資源會(huì)計(jì)的報(bào)告

1.對(duì)外報(bào)告。會(huì)計(jì)恒等式為“財(cái)物資產(chǎn)+人力資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益+勞動(dòng)者權(quán)益”。人力資產(chǎn)在財(cái)務(wù)報(bào)表中如何列示，目前有兩種觀點(diǎn)：其一認(rèn)為應(yīng)將人力資產(chǎn)列于遞延資產(chǎn)之后；其二認(rèn)為應(yīng)將人力資產(chǎn)列于長(zhǎng)期投資和固定資產(chǎn)之間。筆者比較傾向于第二種觀點(diǎn)。因?yàn)槿肆Y產(chǎn)的列示，應(yīng)使管理者注意到人力資源的價(jià)值問(wèn)題，為提高人力資源而設(shè)計(jì)并執(zhí)行最佳的管理決策。人力資產(chǎn)由于對(duì)人力資源進(jìn)行投資而進(jìn)行，持續(xù)期往往大于一年，而且一般會(huì)短于某些固定資產(chǎn)的經(jīng)濟(jì)壽命，考慮到其流動(dòng)性，應(yīng)列示于長(zhǎng)期投資和固定投資之間。將人力資本項(xiàng)目列在實(shí)收資本之后，以完整反映企業(yè)所有者權(quán)益。另外，應(yīng)在附注中從動(dòng)態(tài)和靜態(tài)兩個(gè)方面詳細(xì)揭示人力資源的狀況。從動(dòng)態(tài)方面，應(yīng)揭示報(bào)告期內(nèi)追加的人力資源投資總額、投資方向、占本期總投資的比重等數(shù)據(jù)；從靜態(tài)方面，應(yīng)報(bào)告人力資源占企業(yè)總資產(chǎn)的比率，企業(yè)員工的學(xué)歷構(gòu)成，職稱等情況，以展示企業(yè)人力資源的全貌。

2.對(duì)內(nèi)報(bào)告。內(nèi)部報(bào)告的內(nèi)容應(yīng)分兩部分，一部分是非貨幣信息，主要是企業(yè)現(xiàn)在的人力資源組成、分配及利用情況，對(duì)于一些高成本引入的重要人才，應(yīng)重點(diǎn)揭示。另一方面是貨幣信息，主要是企業(yè)各責(zé)任中心人力資源的現(xiàn)值，人力資源投入產(chǎn)出比，對(duì)于一些高成本引入的重要人才，應(yīng)單獨(dú)分析成本與其創(chuàng)造的效益，以確定其投資收益率。

三、人力資源會(huì)計(jì)在我國(guó)建立的條件

1.人力資源法制化。對(duì)企業(yè)擁有的人力資源，要用法律法規(guī)加以確認(rèn)，對(duì)其交換也應(yīng)有一定的法律規(guī)范，確保企業(yè)對(duì)所雇傭的勞動(dòng)力的所有權(quán)；對(duì)中途違約離職的職工也應(yīng)有相應(yīng)的處罰，以保證企業(yè)人力資源的相對(duì)穩(wěn)定性。

2.大力發(fā)展完善人力資源市場(chǎng)。人力資源市場(chǎng)對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的發(fā)展有兩方面的意義：一個(gè)完善的人力資源市場(chǎng)才能提出供一個(gè)合理的人才的市場(chǎng)價(jià)格，從而為會(huì)計(jì)核算提供依據(jù)；另一方面，一個(gè)完善的人力資源市場(chǎng)的存在，使人才能自由流動(dòng)，企業(yè)可自由獲取其所需的人才，只有在這時(shí)，社會(huì)才可能產(chǎn)生對(duì)人力資源信息的真正現(xiàn)實(shí)的需求，人力資源會(huì)計(jì)也才有了其存在的社會(huì)基礎(chǔ)。

3.開(kāi)展試點(diǎn)工作，為人力資源會(huì)計(jì)的大面積鋪開(kāi)做準(zhǔn)備。試點(diǎn)可選擇學(xué)校、醫(yī)院、會(huì)計(jì)師事務(wù)所、律師事務(wù)所、科研單位、高科技類型的企業(yè)等人力資源密集的單位，積累經(jīng)驗(yàn)，既推動(dòng)理論的向前發(fā)展，又為人力資源會(huì)計(jì)的全面實(shí)施做準(zhǔn)備。