會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員在明知情形下仍為無(wú)力增資的企業(yè)提供虛假驗(yàn)資報(bào)告的行為定性

文◎薛 培 胡繼恒

會(huì)計(jì)師事務(wù)所人員在明知情形下仍為無(wú)力增資的企業(yè)提供虛假驗(yàn)資報(bào)告的行為定性

文◎薛 培*胡繼恒**

一、基本案情

2008年11月，某裝修工程有限公司法人代表張某某（已判刑）為了提高其所經(jīng)營(yíng)的公司（原注冊(cè)資本為50萬(wàn)元）的資信等級(jí)，將公司的注冊(cè)資本提高到500萬(wàn)元，因其公司無(wú)力增資 450萬(wàn)元，遂找到自己的朋友——某會(huì)計(jì)師事務(wù)所負(fù)責(zé)人、注冊(cè)會(huì)計(jì)師楊某某，要求楊某某為其公司增資450萬(wàn)元幫忙。犯罪嫌疑人楊某某在明知張某某公司無(wú)力增資450萬(wàn)元的情況下，仍通過(guò)某銀行支行獲取了該銀行的450萬(wàn)元銀行存款資信證明，而為張某某所在某裝修工程有限公司提供了增資450萬(wàn)元的虛假驗(yàn)資報(bào)告，2009年4月，收取了驗(yàn)資費(fèi)3.6萬(wàn)元。張某某據(jù)此欺騙了工商行政管理部門，注冊(cè)了企業(yè)注冊(cè)資金為500萬(wàn)元人民幣的某裝修工程有限公司。

二、分歧意見

對(duì)于行為人楊某某的行為應(yīng)如何定性，存在著三種不同的觀點(diǎn)。

第一種觀點(diǎn)認(rèn)為，犯罪嫌疑人楊某某構(gòu)成提供虛假證明文件罪。其理由是：犯罪嫌疑人楊某某作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)驗(yàn)資職責(zé)人員，在明知張某某公司無(wú)力增資情況下，弄虛作假、隱瞞事實(shí)真相，明知自己所提供的驗(yàn)資證明文件缺乏事實(shí)依據(jù)，故意為張某某公司提供虛假的驗(yàn)資證明，致使該在公司不具備增資的條件下，欺騙了公司登記主管部門，騙取到注冊(cè)資本達(dá)500萬(wàn)的公司登記，并非法收受了該裝修有限公司法人代表張某某3.6萬(wàn)元，其行為符合提供虛假證明文件罪的構(gòu)成要件，構(gòu)成虛假證明文件罪。

第二種觀點(diǎn)認(rèn)為，犯罪嫌疑人楊某某作為會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)驗(yàn)資職責(zé)人員，在明知張某某公司無(wú)力增資情況下，弄虛作假、隱瞞事實(shí)真相，明知自己所提供的驗(yàn)資證明文件缺乏事實(shí)依據(jù)，故意向張某某公司提供虛假的驗(yàn)資證明，其目的是幫助犯罪嫌疑人張某某欺騙公司登記主管部門，取得公司登記。因此，犯罪嫌疑人楊某某事實(shí)上與張某某系共同虛報(bào)注冊(cè)資本犯罪，數(shù)額巨大，其行為已構(gòu)成虛報(bào)注冊(cè)資本罪。

第三種觀點(diǎn)認(rèn)為，犯罪嫌疑人楊某某的行為已構(gòu)成提供虛假證明文件罪和虛報(bào)注冊(cè)資本罪，按照法條競(jìng)合原則擇一重罪處理，應(yīng)以提供虛假證明文件罪追究犯罪嫌疑人楊某某的刑事責(zé)任。犯罪嫌疑人楊某某系張某某的虛報(bào)注冊(cè)資本罪的共犯，虛報(bào)注冊(cè)資本罪雖是身份犯（特殊主體），但犯罪嫌疑人楊某某與張某某互相串通，屬共犯，可以以身份犯的犯罪性質(zhì)來(lái)確定，犯罪嫌疑人楊某某雖然不是特殊主體，但其是通過(guò)張某某這特殊身份來(lái)實(shí)施和完成的共同犯罪，兩者屬分工協(xié)作，因此，犯罪嫌疑人楊某某與張某某系共犯，其行為構(gòu)成了虛報(bào)注冊(cè)資本罪。但刑法中規(guī)定的提供虛假證明文件罪的處罰較虛報(bào)注冊(cè)資本罪重，按照擇一重罪處罰原則，應(yīng)以提供虛假證明文件罪認(rèn)定處罰。

三、評(píng)析意見

筆者贊同第三種觀點(diǎn)?，F(xiàn)分析如下：

（一）虛報(bào)注冊(cè)資本罪與提供虛假證明文件罪之界分

《刑法》第158條第1款規(guī)定：申請(qǐng)公司登記使用虛假證明文件或者采取其他欺詐手段虛報(bào)注冊(cè)資本，欺騙公司登記主管部門，取得公司登記，虛報(bào)注冊(cè)資本數(shù)額巨大、后果嚴(yán)重或者有其他嚴(yán)重情節(jié)的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處虛報(bào)注冊(cè)資本金額1%以上5%以下罰金。

虛報(bào)注冊(cè)資本罪侵犯的客體是公司法上的資本充實(shí)原則和基于此原則制定的公司登記管理制度。犯罪主體，是申請(qǐng)公司設(shè)立登記的人。根據(jù)《公司法》第27條、第94條的規(guī)定，有限責(zé)任公司由全體股東指定的代表或共同委托的代理人申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記，股份有限公司由董事會(huì)申請(qǐng)?jiān)O(shè)立登記?！疤搱?bào)注冊(cè)資本罪”的主體中雖有非出資者、董事等，但他們都是作為出資者的代理人出現(xiàn)的。因此可以認(rèn)為，其他人員也可以成為虛報(bào)注冊(cè)資本罪的主體。在犯罪的客觀方面，“虛報(bào)注冊(cè)資本罪”是使用虛假證明文件或其他虛報(bào)注冊(cè)資本的手段，騙取設(shè)立登記的行為。“虛報(bào)注冊(cè)資本罪”的犯罪行為是不真實(shí)出資，以虛假的驗(yàn)資證明等謊報(bào)注冊(cè)資本騙取設(shè)立登記。

《刑法》第229條規(guī)定：承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處5年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金。前款規(guī)定的人員，索取他人財(cái)物或者非法收受他人財(cái)物，犯前款罪的，處5年以上10年以下有期徒刑，并處罰金。第1款規(guī)定的人員，嚴(yán)重不負(fù)責(zé)任，出具的證明文件有重大失實(shí)，造成嚴(yán)重后果的，處3年以下有期徒刑或者拘役，并處或者單處罰金。

提供虛假證明文件罪侵犯的客體是市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的正常管理活動(dòng)，資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等證明文件，直接關(guān)系到一個(gè)公司或者企業(yè)的設(shè)立、生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)、證券發(fā)行以及破產(chǎn)、解散等重大問(wèn)題的確定，中介組織人員故意提供虛假的上述證明文件，就會(huì)導(dǎo)致不符合市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)主體資格條件的公司、企業(yè)進(jìn)入市場(chǎng)或進(jìn)行非法經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，其結(jié)果是造成市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序混亂，嚴(yán)重?fù)p害國(guó)家或其他投資者的利益；犯罪的客觀方面，是提供虛假的證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的行為。所謂“提供虛假的證明文件”，是指出具部分內(nèi)容或全部?jī)?nèi)容不真實(shí)的資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告、驗(yàn)資證明、驗(yàn)證證明、審計(jì)報(bào)告等證明文件。犯罪主體是特殊主體，即承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員和單位。犯罪的主觀方面，是故意而非過(guò)失提供虛假的證明文件，且情節(jié)嚴(yán)重的行為。

從以上分析來(lái)看，提供虛假證明文件罪與虛報(bào)注冊(cè)資本罪在犯罪的構(gòu)成要件上存在著很大的差異，通常情況下，提供虛假證明文件是虛報(bào)注冊(cè)資本的一個(gè)前置條件，如果中介組織人員故意提供虛假證明文件的行為構(gòu)成犯罪，那么，其行為不僅僅是構(gòu)成提供虛假證明文件罪，而且很可能還構(gòu)成了虛報(bào)注冊(cè)資本罪。那么，犯罪嫌疑人楊某某的行為究竟應(yīng)如何認(rèn)定呢？

（二）會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作人員為企業(yè)提供虛假驗(yàn)資報(bào)告應(yīng)構(gòu)成提供虛假證明文件罪

從整個(gè)涉案事實(shí)來(lái)看，犯罪嫌疑人楊某某作為承擔(dān)驗(yàn)資職責(zé)人員，弄虛作假、隱瞞事實(shí)真相，在明知張某某公司無(wú)力增資情況下，明知自己所提供的驗(yàn)資證明文件缺乏事實(shí)依據(jù)，故意向張某某公司提供虛假的驗(yàn)資證明，致使該公司不具備增資條件情況下，欺騙了公司登記主管部門，騙取到注冊(cè)資本達(dá)500萬(wàn)的公司登記，符合提供虛假證明文件罪的構(gòu)成要件，應(yīng)構(gòu)成提供虛假證明文件罪。

但能否直接以提供虛假證明文件罪追究犯罪嫌疑人楊某某的刑事責(zé)任呢？筆者認(rèn)為，不能單純直接以提供虛假證明文件罪追究犯罪嫌疑人楊某某的刑事責(zé)任，事實(shí)上犯罪嫌疑人楊某某的行為同時(shí)還構(gòu)成了虛報(bào)注冊(cè)資本罪。這是因?yàn)?，在提供虛假證明文件犯罪中，如果提供虛假的證明文件的行為同時(shí)為他人的犯罪行為提供了幫助，這時(shí)對(duì)這種提供虛假文件的行為還應(yīng)仔細(xì)進(jìn)行甄別，以確定究竟如何處理。如果這些提供虛假文件的行為尚未達(dá)到構(gòu)成共同犯罪的條件的話，那么按照提供虛假文件罪定罪處罰是沒有任何異議的。但是如果其已經(jīng)達(dá)到了幫助犯的構(gòu)成要件，那么則應(yīng)以共同犯罪來(lái)認(rèn)定處理。對(duì)于幫助他人犯罪的行為的定性有以下幾種情況：第一，被幫助者對(duì)幫助者的行為有認(rèn)識(shí)，則幫助者和被幫助者構(gòu)成共同犯罪。第二，若幫助者的行為除了構(gòu)成共同犯罪以外還觸犯了其他罪名，即一行為觸犯了數(shù)罪名則應(yīng)以想象競(jìng)合犯處理，擇一重處罰。第三，雖然幫助者對(duì)被幫助的行為是有認(rèn)識(shí)的，但如果刑法分則中對(duì)被幫助者的行為的定性有特別規(guī)定，則應(yīng)按照刑法分則的特別規(guī)定處理，不再認(rèn)定為共同犯罪。第四，若被幫助者對(duì)幫助者的行為沒有認(rèn)識(shí)，則幫助者的行為只構(gòu)成片面共犯，對(duì)幫助者以共同犯罪處罰，對(duì)被幫助者以單獨(dú)犯罪處罰。最后，事后的幫助行為若事前沒有通謀，嚴(yán)格來(lái)講不能理解為對(duì)他人犯罪行為的幫助，而只是對(duì)犯罪分子本身的幫助，不構(gòu)成共同犯罪。

（三）犯罪嫌疑人在明知情形下仍為無(wú)力增資企業(yè)提供虛假驗(yàn)資報(bào)告應(yīng)認(rèn)定為虛報(bào)注冊(cè)資本的共犯

從本案事實(shí)來(lái)看，犯罪嫌疑人楊某某與張某某互相串通，應(yīng)屬虛報(bào)注冊(cè)資本的共犯，犯罪嫌疑人楊某某雖然不是虛報(bào)注冊(cè)資本罪的特殊主體，不具有虛報(bào)注冊(cè)資本犯罪的身份，但其是通過(guò)張某某這個(gè)特殊身份來(lái)實(shí)施和完成的共同犯罪。我國(guó)刑法理論的通說(shuō)對(duì)身份所下的定義是，“法律明文規(guī)定的對(duì)定罪量刑具有影響的一定的個(gè)人要素。”同時(shí)認(rèn)為，“共同犯罪與身份中所講的身份，是就影響定罪的身份而言的。”［1］“我國(guó)《刑法》總則雖然沒有明文規(guī)定共同犯罪與身份問(wèn)題，但是，共同犯罪與身份在共同犯罪理論與實(shí)踐中均是十分重要的問(wèn)題?！保?］有觀點(diǎn)認(rèn)為，非身份犯要與身份犯一起構(gòu)成刑法分則規(guī)定的身份犯才能構(gòu)成的犯罪，必須由刑法分則或相應(yīng)的司法解釋作出特別規(guī)定，如貪污、挪用等都有相應(yīng)的規(guī)定。［3］對(duì)虛報(bào)注冊(cè)資本罪的處罰雖然沒有相應(yīng)的特別規(guī)定，從法理上看，不具有公司企業(yè)工作人員身份的非身份者楊某某單獨(dú)不能成立虛報(bào)注冊(cè)資本罪的正犯，但事實(shí)上能與具有公司企業(yè)工作人員身份的張某某共同構(gòu)成共謀正犯。我國(guó)理論通說(shuō)認(rèn)為，我國(guó)在共犯分類上采用的是以作用分類為主、分工分類為輔的主從犯分類模式。筆者認(rèn)為，根據(jù)我國(guó)《刑法》第25條“共同犯罪是指二人以上共同故意犯罪”的規(guī)定，只要客觀上是二人以上共同犯罪的，根據(jù)實(shí)際所起作用大小區(qū)分主從犯，直接定罪量刑就可以了。只有在涉及確定共犯罪名的問(wèn)題時(shí)才要認(rèn)真考慮誰(shuí)是實(shí)行犯誰(shuí)是非實(shí)行犯的問(wèn)題。實(shí)際上，共同犯罪是刑法總則規(guī)定的特殊犯罪形態(tài)，其指導(dǎo)并適用于刑法分則規(guī)定的每一種故意犯罪。當(dāng)非公司企業(yè)工作人員與公司企業(yè)工作人員相互勾結(jié)進(jìn)行妨害對(duì)公司、企業(yè)的管理秩序犯罪時(shí)，應(yīng)根據(jù)刑法總則關(guān)于共同犯罪的規(guī)定作出認(rèn)定和處理，刑法分則對(duì)貪污、挪用作出的相應(yīng)規(guī)定是一種注意性規(guī)定，而非特別性規(guī)定。本案中，張某某的行為構(gòu)成了虛報(bào)注冊(cè)資本罪。犯罪嫌疑人楊某某雖然不具有公司企業(yè)工作人員的身份，但事實(shí)上部分公司企業(yè)犯罪屬于復(fù)行為犯，實(shí)行行為可以拆分為多個(gè)環(huán)節(jié)，雖然非身份犯不能直接實(shí)施與公司企業(yè)犯罪的核心行為，但仍可實(shí)施部分實(shí)行行為；［4］根據(jù)特殊主體優(yōu)于普通主體的原則，應(yīng)以妨害對(duì)公司、企業(yè)的管理秩序犯罪論處。

我們可以這樣認(rèn)為，由于虛報(bào)注冊(cè)資本罪的主體限于發(fā)起人、董事、股東等，故屬于身份犯；其他人參與虛報(bào)注冊(cè)資本的，系非身份者參與身份者的犯罪。因此，會(huì)計(jì)師事務(wù)所工作人員在明知情況下故意為他人實(shí)施虛報(bào)注冊(cè)資本行為提供虛假證明文件的，在客觀上也構(gòu)成了虛報(bào)注冊(cè)資本罪。但考慮到其行為構(gòu)成提供虛報(bào)證明文件罪和虛報(bào)注冊(cè)資本罪，由此而在法條上產(chǎn)生競(jìng)合，仍屬于實(shí)質(zhì)上的一罪，應(yīng)當(dāng)根據(jù)法條競(jìng)合原則擇一重罪論處。

綜上，犯罪嫌疑人楊某某的行為符合提供虛假證明文件罪和虛報(bào)注冊(cè)資本罪的構(gòu)成要件，按照擇一重罪處罰原則，應(yīng)以提供虛假證明文件罪追究其刑事責(zé)任。

注釋:

［1］高銘暄主編：《刑法專論》（第二版），高等教育出版社2006年版，第371頁(yè)。

［2］同［1］。

［3］參見熊選國(guó)主編：《公檢法刑事辦案重點(diǎn)難點(diǎn)問(wèn)題解釋》（第一卷），中國(guó)方正出版社2005年版，第189頁(yè)。

［4］肖中華：《真正身份犯之共犯問(wèn)題探討》，載《云南大學(xué)學(xué)報(bào)（法學(xué)版）》2003年第1期。

*四川省成都市人民檢察院［610041］

**四川省雙流縣人民檢察院［610200］