企業(yè)內(nèi)部控制制度探析

翁雪春

提要本文綜述了內(nèi)部控制制度的發(fā)展過程和趨勢,內(nèi)部控制的對象及方法,指出當前企業(yè)內(nèi)控方面存在的問題。在此基礎(chǔ)上,提出加強企業(yè)內(nèi)部控制的措施,即增強領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)控意識,把內(nèi)控作為企業(yè)經(jīng)營管理不可缺少的一個方面;健全完善內(nèi)部控制制度;嚴格按章辦事、獎懲分明;加強人員培訓(xùn)、全面提高內(nèi)控人員素質(zhì);協(xié)調(diào)不同需求,提高內(nèi)部控制設(shè)計。

關(guān)鍵詞:企業(yè);內(nèi)部;控制;措施

中圖分類號:F27文獻標識碼:A

內(nèi)部控制是企業(yè)為維護資產(chǎn)完整,保證會計信息正確和財務(wù)活動合規(guī)、合法,貫徹經(jīng)營決策,實現(xiàn)經(jīng)營目標,促進提高企業(yè)經(jīng)濟效益,而在企業(yè)內(nèi)部建立并實施的對各項經(jīng)濟活動進行系統(tǒng)監(jiān)督檢查和調(diào)整的制約機制。內(nèi)部控制制度對保證國家的方針政策和財經(jīng)法規(guī)在企業(yè)內(nèi)部的貫徹執(zhí)行、企業(yè)內(nèi)部經(jīng)營決策和規(guī)章制度的正確實施,保證財產(chǎn)物資的安全完整,保證會計信息的真實性和完整性具有重要作用。

一、內(nèi)部控制發(fā)展過程

控制是組織為了控制資源,實現(xiàn)管理目標而自發(fā)的一種管理行為方式。內(nèi)部控制的概念是審計人員為了提高審計效率、降低審計成本,從組織已有的內(nèi)部管理中概括出來的;內(nèi)部控制理論研究的發(fā)起者也是審計人員,因此多數(shù)內(nèi)部控制是從注冊會計師執(zhí)行內(nèi)部控制審核的角度定義的,內(nèi)部控制理論的發(fā)展也與審計密切相關(guān)。理論上認為,內(nèi)部控制經(jīng)歷了四個階段:內(nèi)部牽制、內(nèi)部控制制度、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)和內(nèi)部控制整體框架。

內(nèi)部牽制思想是以賬目間的互相核對為主要內(nèi)容并實施崗位分離,主要目的是確保賬目正確無誤。內(nèi)部控制制度思想認為,內(nèi)部控制應(yīng)分為內(nèi)部會計控制與內(nèi)部管理控制兩個部分。前者的目的是保護資產(chǎn)、檢查會計數(shù)據(jù)的準確性與可靠性;后者的目的是提高經(jīng)營效率,促使有關(guān)人員遵守既定的管理方針。以上兩個階段是從目標、控制措施方面對內(nèi)部控制進行的定義。由于第二個階段擴大了內(nèi)部控制的范圍,導(dǎo)致第三個階段必須從更高、更系統(tǒng)的角度定義內(nèi)部控制。所以,第三個階段以內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)取代了內(nèi)部控制制度。內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)概念認為,“內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)包括為合理保證組織特定目標的實現(xiàn)而建立的各種政策和程序”,并明確了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的內(nèi)容為控制環(huán)境、會計制度和控制程序三個方面。第四個階段則進一步系統(tǒng)地整合了內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)的概念,提出內(nèi)部控制整體框架,認為內(nèi)部控制是由董事會、經(jīng)理階層的其他員工實施的,為運營的效率性和效果性、財務(wù)報告的可靠性、相關(guān)法令的遵循性等目標的達成而提供合理保證的過程,其構(gòu)成要素來源于管理階層經(jīng)營組織的方式,并與管理過程相結(jié)合,具體包括:控制環(huán)境、風(fēng)險評估、控制活動、信息和溝通、監(jiān)督五個部分,每個組成要素適用于所有的目標類別,每一個組成要素與每個目標都相關(guān)。

1、內(nèi)部控制從狹義內(nèi)部控制逐步發(fā)展為廣義內(nèi)部控制。狹義內(nèi)部控制指與會計有關(guān)的部分,主要用以保證財務(wù)報告的可靠性,例如會計人員關(guān)注的內(nèi)部會計監(jiān)督制度,審計人員所關(guān)注的內(nèi)部會計控制制度等。廣義內(nèi)部控制除以上內(nèi)容外,還包括與保證經(jīng)營活動效率有關(guān)的部分,即組織管理當局所關(guān)注的內(nèi)部控制,如董事會的設(shè)立、管理者的素質(zhì)、企業(yè)文化等。由于內(nèi)部控制的概念是審計人員提出的,因此第一個階段內(nèi)部控制的措施是會計的方法,如賬目核對。崗位分離也是指會計崗位的分離,控制目的則是以保證賬目正確無誤為主。而內(nèi)部控制是伴隨著組織的形成而產(chǎn)生的,它是組織中內(nèi)生的,并不是外部管制、規(guī)范的要求和審計等外力催生的,不可避免地從第二個階段開始,內(nèi)部控制就涉及到了內(nèi)部管理控制的內(nèi)容。盡管從審計角度看該定義范圍過于寬泛,使該定義有爭議,但第三個階段也只是從內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)方面定義內(nèi)部控制,并沒有調(diào)整內(nèi)部控制的范圍。內(nèi)部控制的最新發(fā)展——COSO定義,不僅進一步擴大了內(nèi)部控制的范圍,包括了控制環(huán)境、風(fēng)險評估等內(nèi)容,而且將前期處于分離的內(nèi)部會計控制與內(nèi)部管理控制用結(jié)構(gòu)系統(tǒng)的方式整合在一起,甚至強調(diào)內(nèi)部控制與管理過程的結(jié)合,糅合了管理與控制的界限。

2、內(nèi)部控制的控制對象、控制方法、研究方法從簡單到復(fù)雜,定義從一般到具體。早期內(nèi)部控制,以賬、錢物為控制對象,后期則以業(yè)務(wù)過程、管理過程、信息過程等為控制對象。早期內(nèi)部控制以崗位的內(nèi)部牽制為主,到后期盡管內(nèi)部牽制仍為主要手段,但它還涉及到更多的控制程序、控制方法(如風(fēng)險評估、信息與溝通),并從會計、審計層次的研究上升到制度、組織協(xié)調(diào)、系統(tǒng)等角度的研究。從一般到具體表現(xiàn)為,早期內(nèi)部控制的定義是從控制內(nèi)容、控制目的入手,側(cè)重于控制目的的表述;在第二個階段對內(nèi)部控制的目的取得一致的看法(即包括會計方面的目的與管理方面的目的)后,后期對內(nèi)部控制的定義除了對目的、內(nèi)容進行說明外,更多的是從內(nèi)部控制的結(jié)構(gòu)、框架等方面進行具體表述。

3、IT統(tǒng)一了內(nèi)部控制實踐與理論,整合了內(nèi)部控制各個部分。內(nèi)部控制定義的發(fā)展,一方面是由于審計對象的發(fā)展促使內(nèi)部控制定義變化;另一方面則是由于管理實踐與理論的發(fā)展引起的。兩個方面中,IT的作用都是不可忽視的。IT在組織整個價值鏈中的深入應(yīng)用,使組織的業(yè)務(wù)過程、管理過程有機地整合在一起,將內(nèi)部控制的理論、方法與組織的管理實踐有機結(jié)合在一起,使內(nèi)部控制實踐與理論殊途同歸。IT在組織管理、會計、審計中的全面應(yīng)用,使組織從物質(zhì)流、資金流、人才流中分離出了以處理信息流為主的信息系統(tǒng)。該信息系統(tǒng)從分散、零散的狀態(tài)變?yōu)榧?、系統(tǒng)狀態(tài),并將內(nèi)部控制的各個部分整合在一起。在COSO的定義中,信息與溝通的主要對象與工具就是以IT為基礎(chǔ)的信息系統(tǒng)。

二、當前企業(yè)內(nèi)控方面存在的問題

一是重視程度不夠,理解和認識上有偏差。有的企業(yè)把內(nèi)部控制理解為匯總各種規(guī)章制度,建立內(nèi)控機制。有的企業(yè)在處理內(nèi)控與管理、內(nèi)控與風(fēng)險、內(nèi)控與發(fā)展的關(guān)系問題認識上有偏差,把加強內(nèi)部控制與發(fā)展和效益對立起來。在業(yè)務(wù)拓展和風(fēng)險防范的抉擇中,側(cè)重于抓規(guī)模,抓效益,一味強調(diào)爭取所謂的“生存發(fā)展空間”,造成違章違規(guī)。有的企業(yè)雖然建立了規(guī)章制度,但制度不全或沒有隨著業(yè)務(wù)發(fā)展和客觀環(huán)境的改變而及時進行修訂和補充,有些新業(yè)務(wù)已經(jīng)開展,但相應(yīng)的制度未建立;有些制度側(cè)重于法律約束,缺乏必要的程序控制,有些制度缺乏必要的獎罰措施,更多的則是在實際工作中有制度但缺乏嚴格的檢查。

二是內(nèi)控人員的素質(zhì)不能適應(yīng)崗位要求。如果企業(yè)內(nèi)部行使控制職能的人員在心理上、技能上和行為方式上不能達到實施內(nèi)部控制的基本要求,對內(nèi)部控制的程序或措施經(jīng)常誤解,那么再好的內(nèi)控制度也很難發(fā)揮作用。

三、加強內(nèi)部控制的措施

1、增強領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)控意識,把內(nèi)控作為企業(yè)經(jīng)營管理不可缺少的一方面。內(nèi)控作用發(fā)揮水平高低的關(guān)鍵取決于領(lǐng)導(dǎo)的重視程度。這就要求各企業(yè)要充分利用各種形勢和渠道宣傳法律法規(guī)等有關(guān)政策規(guī)章,宣傳企業(yè)內(nèi)控制度在規(guī)范企業(yè)經(jīng)營行為、促進企業(yè)管理、提高經(jīng)濟效益和維護企業(yè)合法權(quán)益等方面所起的重大作用,爭取各級領(lǐng)導(dǎo)和職工對內(nèi)控工作的理解和支持。

2、健全完善內(nèi)控制度。內(nèi)控制度要涵蓋企業(yè)管理的各個方面,新的業(yè)務(wù)不斷的發(fā)生,就需要相應(yīng)制定新的制度,有的業(yè)務(wù)在運行過程中發(fā)現(xiàn)漏洞要及時修改、補充、完善,不適應(yīng)的制度要廢止,使內(nèi)控制度覆蓋各個角落和環(huán)節(jié),不留漏洞,形成一個相對獨立和完整的控制系統(tǒng)。

3、嚴格按章辦事,獎懲分明。內(nèi)控制度是企業(yè)管理的基礎(chǔ),只有嚴格按照制度辦事,做到一視同仁、獎懲分明、考核到位、善始善終,才能使內(nèi)控走向制度化、規(guī)范化的軌道。內(nèi)控制度本身又是一種監(jiān)督制度,不但要對企業(yè)經(jīng)營進行監(jiān)督控制,還需對內(nèi)控部門本身實施再監(jiān)督,只有這樣才能使內(nèi)控真正發(fā)揮作用。

4、加強人員培訓(xùn),全面提高內(nèi)控人員素質(zhì)。內(nèi)控人員應(yīng)該有較高的管理能力,熟悉法律法規(guī)和內(nèi)部規(guī)章制度,有相當一部分人應(yīng)當成為某一方面管理的專家,這樣才能很好地監(jiān)督執(zhí)行規(guī)章制度,發(fā)現(xiàn)和解決問題。要全面提高內(nèi)控人員的素質(zhì),就必須加強業(yè)務(wù)培訓(xùn),及時更新觀念,熟練掌握各種控制技術(shù)和控制知識,使內(nèi)控人員具有較高的管理能力。

企業(yè)要合理地測算出控制成本和企業(yè)利潤的關(guān)系,在最大程度上發(fā)揮內(nèi)控作用的同時,最大程度地降低成本,即效果最大化、成本最小化。這就要求內(nèi)控必須在全面的基礎(chǔ)上,既要重點地進行控制,又要提高人員素質(zhì)和技術(shù),做到高效率運作、低成本支出,使企業(yè)在各個方面都能良性發(fā)展。

(作者單位:包頭財經(jīng)學(xué)校)

主要參考文獻:

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