新質(zhì)生產(chǎn)力視域下國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的實(shí)證研究

國(guó)有企業(yè)是我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的重要主體。發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力是國(guó)有企業(yè)實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展的內(nèi)在要求和重要著力點(diǎn)。“新質(zhì)生產(chǎn)力的顯著特點(diǎn)是創(chuàng)新，既包括技術(shù)和業(yè)態(tài)模式層面的創(chuàng)新，也包括管理和制度層面的創(chuàng)新。”1]國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)是我國(guó)審計(jì)監(jiān)督體系的重要組成部分。2021年修正后的《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》第2條強(qiáng)調(diào)要“構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系”。加強(qiáng)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)，是實(shí)現(xiàn)審計(jì)全覆蓋的重要途徑和必然要求。做好國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作，可以在管理和制度層面為國(guó)有企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)塑造良好的內(nèi)部環(huán)境，進(jìn)而為國(guó)有企業(yè)發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力賦能。本文以的國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)證研究為樣本，發(fā)現(xiàn)雖然目前國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作正在穩(wěn)步推進(jìn)并取得了明顯實(shí)效，但在一定程度上還存在審計(jì)體系結(jié)構(gòu)不健全、審計(jì)方式方法不適應(yīng)新時(shí)代發(fā)展、審計(jì)評(píng)價(jià)考核運(yùn)用有待完善等現(xiàn)實(shí)困境。為此，應(yīng)著力通過(guò)完善內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的體系結(jié)構(gòu)、細(xì)化內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的內(nèi)容建設(shè)、改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的方式方法、健全內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的結(jié)果運(yùn)用、強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的組織領(lǐng)導(dǎo)等系統(tǒng)路徑，更好地推進(jìn)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作，進(jìn)而為我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展新質(zhì)生產(chǎn)力貢獻(xiàn)國(guó)有企業(yè)的力量。

一、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的現(xiàn)狀考察

據(jù)納入國(guó)家審計(jì)范圍的國(guó)有企業(yè)數(shù)量統(tǒng)計(jì)顯示，除設(shè)立在縣城的旅游投資、糧油、電信、電力等集體公司外（包括在各鄉(xiāng)鎮(zhèn)設(shè)立的獨(dú)資或參股型中小企業(yè)），截至2024年12月，在渝東南地區(qū)五個(gè)區(qū)縣中，黔江區(qū)為65家，石柱土家族自治縣為56家，秀山土家族苗族自治縣為100家，酉陽(yáng)土家族苗族自治縣為109家，彭水苗族土家族自治縣為37家。為了從不同層面、不同角度對(duì)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋情況進(jìn)行考察，筆者在五個(gè)區(qū)縣各選取了20家國(guó)有企業(yè)，共計(jì)100家國(guó)有企業(yè)作為樣本進(jìn)行實(shí)證分析。在涵蓋類型上，集團(tuán)公司有50家、全資子公司有30家、控股子公司有10家、參股企業(yè)有10家；在涵蓋行業(yè)上，有 2 6 % 屬于建筑業(yè)，有2 2 % 屬于制造業(yè)，有 2 0 % 屬于銀行業(yè)，有 12 % 屬于交通運(yùn)輸業(yè)，有 12 % 屬于旅游業(yè)，有 8 % 屬于其他特殊行業(yè)。被調(diào)查企業(yè)基本囊括了該地域的大部分國(guó)有企業(yè)和所涉行業(yè)，在調(diào)查數(shù)據(jù)上具有一定的參考性和普適性。調(diào)查內(nèi)容和方式包括對(duì)其內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置和運(yùn)行進(jìn)行考察、審計(jì)人員進(jìn)行問(wèn)卷采訪、報(bào)送至審計(jì)局的工作總結(jié)進(jìn)行分析、技術(shù)及人力等資源配置進(jìn)行實(shí)地調(diào)查等。

（一）內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作范圍的現(xiàn)狀考察

推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋\"應(yīng)審盡審\"是國(guó)有企業(yè)貫徹落實(shí)黨中央、國(guó)務(wù)院決策部署的規(guī)范化舉措。根據(jù)表1可知，目前國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的工作范圍還有待延伸和完善。

在覆蓋的公司類型中，集團(tuán)公司（ 100 % ）和全資子公司（ 10 0 % ）因?yàn)閲?guó)有化程度高，基本實(shí)現(xiàn)了全覆蓋，但調(diào)查的另外20家其他類型企業(yè)卻只有10家進(jìn)行了全覆蓋，內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作總體覆蓋率為 9 0 % ，其中，控股子公司（ 5 0 % 和參股企業(yè)（ 5 0 % ）覆蓋率明顯不足。隨著混合所有制改革的深入推進(jìn)，今后國(guó)有企業(yè)的構(gòu)成中，控股和參股類企業(yè)會(huì)越來(lái)越多，內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作任務(wù)會(huì)只增不減。

在覆蓋的業(yè)務(wù)類型中，被調(diào)查的大部分國(guó)有企業(yè)都嚴(yán)格進(jìn)行了內(nèi)部審計(jì)，全業(yè)務(wù)（ 8 1 % 或主營(yíng)業(yè)務(wù)0 3 5 % ）的內(nèi)部審計(jì)基本達(dá)到全覆蓋，但對(duì)戰(zhàn)略決策（ 6 8 % 和戰(zhàn)略規(guī)劃（ 4 9 % ）業(yè)務(wù)的內(nèi)部審計(jì)未能實(shí)現(xiàn)全覆蓋。審計(jì)署提倡對(duì)國(guó)有企業(yè)“三重一大\"的戰(zhàn)略決策和戰(zhàn)略規(guī)劃進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)，但還沒(méi)有具體文件作出硬性要求，因此部分業(yè)務(wù)成為內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的薄弱點(diǎn)。

在覆蓋的審計(jì)責(zé)任對(duì)象類型中，雖然企業(yè)種類不同，但是基本對(duì)董事長(zhǎng)（ 100 % ）和總經(jīng)理（ 100 % ）履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況實(shí)現(xiàn)了內(nèi)部審計(jì)全覆蓋；對(duì)主營(yíng)業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人（ 7 5 % 和下屬分部負(fù)責(zé)人（ 4 6 % 履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況的內(nèi)部審計(jì)覆蓋率還不夠理想。同時(shí)，對(duì)履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)全覆蓋主要針對(duì)董事長(zhǎng)和總經(jīng)理，不能較好防止內(nèi)部管理腐敗和違規(guī)違紀(jì)問(wèn)題。該地區(qū)紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，近三年來(lái)主營(yíng)業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人和下屬分部負(fù)責(zé)人的違規(guī)違紀(jì)數(shù)量呈逐漸增長(zhǎng)趨勢(shì)，未來(lái)國(guó)有企業(yè)應(yīng)加緊將上述部門負(fù)責(zé)人納入履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況內(nèi)部審計(jì)的覆蓋范圍內(nèi)。

（二）內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和資源配置的現(xiàn)狀考察

要達(dá)成內(nèi)部審計(jì)全覆蓋“應(yīng)審盡審”，完備的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)和合理的資源配置是必備前提。當(dāng)下國(guó)有企業(yè)基本配置了專門的內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，大中型國(guó)有企業(yè)均成立了專門的審計(jì)室或內(nèi)審室，雖然有些體量較小的國(guó)有企業(yè)其內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)掛靠在其他部門，但總體的機(jī)構(gòu)設(shè)置都是健全的。但根據(jù)表2可知，在具體的資源配置上卻還存在以下三個(gè)方面的不足。

一是缺乏專業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員。被調(diào)查企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員的學(xué)歷背景以本科（ 4 3 . 2 % ）為主，獲得碩士研究生以上學(xué)歷背景（ 3 5 . 4 % 占比較低，擁有注冊(cè)會(huì)計(jì)師（ 2 . 9 % ）資格的占比更低。雖然該地域不屬于發(fā)達(dá)地域，但因?qū)徲?jì)工作的專業(yè)性，基本需要配備高學(xué)歷高素養(yǎng)的審計(jì)人才。

二是內(nèi)部審計(jì)人員分類不甚合理。該地域內(nèi)，內(nèi)部審計(jì)人員主要為財(cái)務(wù)專業(yè)人員（ 8 2 . 5 % ），工程項(xiàng)目設(shè)計(jì) （ 2 . 6 % ）、風(fēng)險(xiǎn)防控管理（ 6 . 8 % ）電子信息化 （ 8 . 1 % ）專業(yè)的人員配置較少。隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和大數(shù)據(jù)技術(shù)的不斷更新，國(guó)有企業(yè)在經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域遇到的風(fēng)險(xiǎn)日新月異，所運(yùn)用的大數(shù)據(jù)技術(shù)也會(huì)越來(lái)越多。內(nèi)部審計(jì)工作因缺乏專業(yè)信息化人才，將難以應(yīng)對(duì)國(guó)有企業(yè)發(fā)展需要。

三是內(nèi)部審計(jì)人員的培訓(xùn)力度有待加強(qiáng)。據(jù)調(diào)查，目前國(guó)有企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)人員培訓(xùn)較少，基本是為期3天針對(duì)審計(jì)知識(shí)的小培訓(xùn)（內(nèi)訓(xùn) 5 2 . 6 % ，外訓(xùn) 2 9 . 9 % ），連續(xù)一周乃至多周涉及專業(yè)技能、公文寫作、溝通協(xié)調(diào)等綜合素質(zhì)的培訓(xùn) （ 1 7 . 5 % ）較少。在內(nèi)部審計(jì)愈加重要、涉及內(nèi)容愈加多樣的現(xiàn)實(shí)情況下，此種培訓(xùn)方式不利于培養(yǎng)綜合型人才，難以應(yīng)對(duì)日新月異的審計(jì)工作變化。

（三）內(nèi)部審計(jì)全覆蓋運(yùn)行模式的現(xiàn)狀考察

“凡審必嚴(yán)”是內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作方法的指導(dǎo)方針，要推進(jìn)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋，就必須有完善的審計(jì)措施和方式，提升內(nèi)部審計(jì)監(jiān)控質(zhì)效。該地域雖然不屬于重慶主要發(fā)達(dá)區(qū)域，但審計(jì)措施和方式基本是依照市級(jí)要求進(jìn)行，對(duì)其進(jìn)行分析可以大致窺探全市國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)措施和方式的全貌。從表3可知，目前內(nèi)部審計(jì)措施和方式的實(shí)施主要有以下幾個(gè)方面特點(diǎn)。

一是審計(jì)措施的實(shí)施覆蓋全面。據(jù)調(diào)查，制定審計(jì)方案、參與重大項(xiàng)目的審計(jì)討論、事前審計(jì)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估等內(nèi)容，除未進(jìn)行內(nèi)部審計(jì)覆蓋的8家企業(yè)外，其他國(guó)有企業(yè)都實(shí)現(xiàn)了全覆蓋，此項(xiàng)成果得益于在國(guó)家政策的要求下，市審計(jì)局和各區(qū)縣審計(jì)局進(jìn)行了強(qiáng)有力的督促。

二是具體審計(jì)方式發(fā)展不平衡。據(jù)調(diào)查，目前國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的實(shí)施方式主要是建立項(xiàng)目審計(jì)和督導(dǎo)機(jī)制 9 2 % ）編訂審計(jì)計(jì)劃（ 8 4 % ；考核項(xiàng)目審計(jì)質(zhì)量和評(píng)估審計(jì)報(bào)告（ 5 2 % ）和制發(fā)內(nèi)部審計(jì)工作手冊(cè)（ 2 2 % ）等較為耗時(shí)耗力但效果更為顯著的方式卻較少實(shí)施。誠(chéng)然，充分的事前和事中審計(jì)是項(xiàng)目質(zhì)量的重要保障，但事后評(píng)估和全流程監(jiān)控也是內(nèi)部審計(jì)整體質(zhì)量體系建設(shè)的必要條件，對(duì)此，需要進(jìn)一步建設(shè)推進(jìn)。

三是信息技術(shù)運(yùn)用程度還不夠高。據(jù)調(diào)查，該地區(qū)國(guó)有企業(yè)配置信息化輔助系統(tǒng)或者工具的占比不足三成，擁有大數(shù)據(jù)系統(tǒng)的更是寥寥無(wú)幾;主要運(yùn)用的還是檔案管理（ 9 2 % ）運(yùn)行流程信息化（ 8 0 % ）等常態(tài)工作，對(duì)于審計(jì)信息共享（ 2 8 % 、異常項(xiàng)目信息的監(jiān)控預(yù)警（ 2 2 % 適用較少。在國(guó)有企業(yè)項(xiàng)目數(shù)據(jù)愈加繁雜的情況下，內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的工作效率會(huì)受到信息技術(shù)運(yùn)用程度的直接影響。

（四）審計(jì)評(píng)價(jià)考核問(wèn)責(zé)監(jiān)督全覆蓋運(yùn)行的現(xiàn)狀考察

加強(qiáng)審計(jì)結(jié)果運(yùn)用，嚴(yán)肅追究審計(jì)責(zé)任是內(nèi)部審計(jì)流程的關(guān)鍵環(huán)節(jié)，也是支撐內(nèi)部審計(jì)全覆蓋要求的重要保障。雖然該地域的大部分國(guó)有企業(yè)都注重運(yùn)用審計(jì)結(jié)果，以求實(shí)現(xiàn)內(nèi)部審計(jì)工作提質(zhì)增效，但從表4可知，目前還存在一些問(wèn)題亟待解決。

一是審計(jì)結(jié)果考核運(yùn)用方式適用覆蓋不健全。據(jù)調(diào)查，現(xiàn)有國(guó)有企業(yè)都將審計(jì)結(jié)果與績(jī)效考核掛鉤（ 100 % ），對(duì)其后審計(jì)部門提出的整改建議研究工作（ 100 % ）也較為重視，能達(dá)到 100 % 這個(gè)最佳狀態(tài)。然而，對(duì)調(diào)職免職降職（ 2 2 % ）、黨內(nèi)問(wèn)責(zé)限制晉升（ 12 % ）等考核方式的適用覆蓋不足，有可能影響問(wèn)題整改的效果。

二是問(wèn)責(zé)整改的保障措施剛性不強(qiáng)。要強(qiáng)化“嚴(yán)肅問(wèn)責(zé)”，問(wèn)題整改的保障措施必須具備足夠的剛性。據(jù)調(diào)查，內(nèi)部審計(jì)人員普遍認(rèn)為保障措施存在以下幾方面問(wèn)題：其一，審計(jì)評(píng)價(jià)難以量化（ 3 2 . 3 % ），比如某業(yè)務(wù)部門的項(xiàng)目審計(jì)被評(píng)為不合格，但因無(wú)法量化，實(shí)際上未得到該部門認(rèn)可。其二，取證方式具有局限性0 3 4 . 5 % ）。目前對(duì)于問(wèn)責(zé)整改主要采取事后取證的模式，基本是項(xiàng)目出現(xiàn)問(wèn)題后對(duì)前因后果進(jìn)行調(diào)查，一般會(huì)附上該部門或該責(zé)任人提交的問(wèn)題報(bào)告。該模式缺乏對(duì)整體流程的清晰、可行的調(diào)查統(tǒng)計(jì)判斷，容易出現(xiàn)籠統(tǒng)、主觀臆斷，導(dǎo)致最終提交的審計(jì)結(jié)果難以直接運(yùn)用到管理中。其三，審計(jì)規(guī)則不夠完善（ 1 9 . 4 % ），審計(jì)責(zé)任界定較為困難（ 1 3 . 8 % ）。根據(jù)調(diào)查，大多數(shù)國(guó)有企業(yè)對(duì)于董事長(zhǎng)、總經(jīng)理的履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況審計(jì)認(rèn)定比較明確，但對(duì)于主營(yíng)業(yè)務(wù)部門的履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況審計(jì)的認(rèn)定比較籠統(tǒng)，并沒(méi)有根據(jù)不同部門的特征對(duì)負(fù)責(zé)人的經(jīng)濟(jì)責(zé)任進(jìn)行明確，這導(dǎo)致在責(zé)任界定時(shí)只能參照統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)，具體部門、具體項(xiàng)目的責(zé)任未厘清，這一定程度上影響了內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性。

三是審計(jì)問(wèn)責(zé)執(zhí)行力度不夠大。雖然在大多數(shù)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)規(guī)章制定中對(duì)與績(jī)效考核掛鉤等方式進(jìn)行了規(guī)定，但根據(jù)調(diào)查，具體的執(zhí)行卻未能達(dá)到預(yù)期效果。因?yàn)榉N種原因，嚴(yán)格執(zhí)行績(jī)效考核（ 6 8 % 的比例并不算太高，無(wú)論企業(yè)內(nèi)部通報(bào)批評(píng)（ 5 2 % ）嚴(yán)肅黨內(nèi)問(wèn)責(zé)（ 1 4 % ）、晉升一票否決 （ 2 % ）等比較嚴(yán)重的問(wèn)責(zé)執(zhí)行。

二、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的主要困境

（一）審計(jì)體系結(jié)構(gòu)不健全

一是，法規(guī)制度體系不健全。當(dāng)前，國(guó)家法律對(duì)內(nèi)部審計(jì)的規(guī)定較少，“通知”“意見\"等形式的政府規(guī)范性文件較多。這些規(guī)范性文件權(quán)威性和影響力不足、適用范圍存在局限。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)缺乏可適用的法律法規(guī)，與國(guó)家審計(jì)發(fā)展形勢(shì)的強(qiáng)勢(shì)突進(jìn)相比，呈現(xiàn)出制度演進(jìn)的后繼無(wú)力。2]

二是內(nèi)部審計(jì)獨(dú)立性不足。盡管大多數(shù)國(guó)有企業(yè)均單獨(dú)設(shè)立了內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)，但由于審計(jì)控制體系不夠健全，這些內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)看似相對(duì)獨(dú)立，實(shí)則往往受制于人事關(guān)系、工資待遇、經(jīng)費(fèi)保障等諸多因素，無(wú)法大膽、獨(dú)立地開展審計(jì)工作，進(jìn)而影響了國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的監(jiān)督管理水平。

（二）審計(jì)存在天然的特殊性

一是國(guó)有企業(yè)多樣復(fù)雜。我國(guó)的國(guó)有企業(yè)數(shù)量眾多、規(guī)模龐大，特別是集團(tuán)型國(guó)有企業(yè)類型多元、業(yè)務(wù)復(fù)雜、地域廣泛，給內(nèi)部審計(jì)工作帶來(lái)巨大挑戰(zhàn)，增加了內(nèi)部審計(jì)實(shí)現(xiàn)全覆蓋的難度。在國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐中，審計(jì)人員面對(duì)復(fù)雜的審計(jì)對(duì)象和繁重的審計(jì)業(yè)務(wù)，仍采用傳統(tǒng)的抽樣審計(jì)和案例推論方法，容易出現(xiàn)縮小審計(jì)范圍、刪減審計(jì)內(nèi)容等情況，這直接影響了內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的落實(shí)效果。

二是保障資源供給不足。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)保障資源的內(nèi)涵較為豐富，主要包含人力、技術(shù)、經(jīng)費(fèi)以及管理等方面的支持。內(nèi)部審計(jì)全覆蓋這一要求從提出到具體落實(shí)，需要相應(yīng)的審計(jì)資源供給及時(shí)跟上。3]當(dāng)前，不少國(guó)有企業(yè)對(duì)此還處于觀望和學(xué)習(xí)狀態(tài)，對(duì)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)工作的重視程度和管理不夠，審計(jì)監(jiān)督職能下沉不足。[4]

（三）審計(jì)方式方法不適應(yīng)新發(fā)展

一是傳統(tǒng)審計(jì)技術(shù)和方式更新緩慢。傳統(tǒng)的審計(jì)方式主要是抽樣審計(jì)和案例推論，易受到審計(jì)時(shí)間、地點(diǎn)以及參與人員等因素影響，在數(shù)據(jù)信息方面的處理能力也非常有限，導(dǎo)致審計(jì)結(jié)果存在不確定性，直接影響了審計(jì)價(jià)值。近年來(lái)，大部分國(guó)有企業(yè)都開始注重運(yùn)用科學(xué)信息技術(shù)，實(shí)現(xiàn)了信息化運(yùn)營(yíng)，使審計(jì)數(shù)據(jù)和審計(jì)信息呈現(xiàn)幾何倍數(shù)增長(zhǎng)，傳統(tǒng)的審計(jì)方式再難適用新的發(fā)展形勢(shì)。

二是審計(jì)工作機(jī)制不夠完善。加強(qiáng)規(guī)范化、制度化建設(shè)，是提升內(nèi)部審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵所在。當(dāng)前，國(guó)有企業(yè)在落實(shí)國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)相關(guān)文件，加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)規(guī)范化建設(shè)方面還有諸多不足，例如制定的內(nèi)部審計(jì)制度不符合自身實(shí)際或單位特點(diǎn)，或未能及時(shí)跟進(jìn)、制定落實(shí)上級(jí)最新要求的實(shí)施辦法。比如，審計(jì)署多次提出要建立總審計(jì)師制度，但國(guó)有企業(yè)對(duì)于這項(xiàng)制度的落實(shí)情況尚不理想。

（四）審計(jì)考核評(píng)價(jià)運(yùn)用待完善

一是考核評(píng)價(jià)指標(biāo)單一。國(guó)有企業(yè)因存在地位特殊、體量龐大、結(jié)構(gòu)多樣等特點(diǎn)，其內(nèi)部管理規(guī)范、風(fēng)險(xiǎn)防范的要求更高，就迫切需要建立一套系統(tǒng)性的評(píng)價(jià)體系。而現(xiàn)階段，大部分國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)設(shè)置相對(duì)單一，指標(biāo)權(quán)重分布的科學(xué)性有待提升，過(guò)于關(guān)注短期目標(biāo)和規(guī)模速度，缺乏對(duì)戰(zhàn)略目標(biāo)和質(zhì)量效益的重視，一定程度上限制了內(nèi)部審計(jì)的職能發(fā)揮。

二是內(nèi)部審計(jì)成果轉(zhuǎn)化不足。審計(jì)結(jié)果運(yùn)用是否得當(dāng)直接關(guān)系國(guó)有企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理的效果。如國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況內(nèi)部審計(jì)一般應(yīng)在離任前開展，且經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況審計(jì)結(jié)果應(yīng)當(dāng)運(yùn)用于領(lǐng)導(dǎo)干部考評(píng)和任免之中。但在實(shí)際中，內(nèi)部審計(jì)時(shí)效性滯后嚴(yán)重，經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況審計(jì)報(bào)告與領(lǐng)導(dǎo)干部考評(píng)脫節(jié)，也未能對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任免發(fā)揮指導(dǎo)作用。另外，內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的持續(xù)性不夠，審計(jì)問(wèn)題得到有效整改的較少，一定程度減損了內(nèi)部審計(jì)的權(quán)威性。5]

（五）審計(jì)人力資源保障不足

一是人員數(shù)量不足。早在2016年國(guó)資委就明確要求，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的比例應(yīng)當(dāng)達(dá)到一定標(biāo)準(zhǔn)。但實(shí)際情況卻是國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員數(shù)量普遍配置不足，而且在人員輪崗等機(jī)制要求下，內(nèi)部審計(jì)人員流失嚴(yán)重，人才缺口越來(lái)越大。

二是人員素能不高。內(nèi)部審計(jì)全覆蓋伴隨著國(guó)有企業(yè)的深化改革，對(duì)內(nèi)部審計(jì)人員的專業(yè)素養(yǎng)和綜合素能要求越來(lái)越高，不僅需要儲(chǔ)備財(cái)務(wù)、審計(jì)等專業(yè)知識(shí)，還需要具備風(fēng)險(xiǎn)防控、大數(shù)據(jù)分析等能力。當(dāng)前，部分國(guó)有企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)人才隊(duì)伍建設(shè)重視程度不夠，組織的綜合能力培訓(xùn)不多，缺乏骨干型、專家型人才，難以滿足內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作高質(zhì)量發(fā)展的需要。6]

三、國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的法治路徑

（一）完善內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的體系結(jié)構(gòu)

一要構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)與國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)的協(xié)同關(guān)系。內(nèi)部審計(jì)與國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)本質(zhì)上都是基于受托責(zé)任而產(chǎn)生的監(jiān)督活動(dòng)，三者共同構(gòu)成了審計(jì)監(jiān)督體系。雖然三者的監(jiān)督對(duì)象、功能作用各有不同，但監(jiān)督領(lǐng)域存在交叉，監(jiān)督內(nèi)容比較相似，審計(jì)方法和工作目標(biāo)也基本相同。這些同質(zhì)性讓構(gòu)建內(nèi)部審計(jì)與國(guó)家審計(jì)、社會(huì)審計(jì)的協(xié)同關(guān)系存在可行性。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以通過(guò)建立協(xié)作機(jī)制，充分發(fā)揮三類審計(jì)主體的優(yōu)勢(shì)特長(zhǎng)，共享審計(jì)監(jiān)督成果，形成審計(jì)監(jiān)督合力。其一，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)積極指導(dǎo)和監(jiān)督國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋工作，引導(dǎo)其加強(qiáng)規(guī)范化建設(shè)，促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)健康發(fā)展。其二，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)可以積極與國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)接聯(lián)絡(luò)，配合開展相關(guān)專項(xiàng)檢查和業(yè)務(wù)考核等工作。其三，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要積極參與、正確引導(dǎo)社會(huì)審計(jì)，及時(shí)跟進(jìn)社會(huì)審計(jì)全過(guò)程，保障財(cái)務(wù)信息的正確性，實(shí)現(xiàn)國(guó)有資產(chǎn)的安全性。7]

二要構(gòu)建國(guó)有企業(yè)集團(tuán)總部與下屬企業(yè)的聯(lián)動(dòng)關(guān)系。其一，對(duì)資產(chǎn)業(yè)務(wù)多元、下屬企業(yè)眾多的集團(tuán)型國(guó)有企業(yè)而言，內(nèi)部審計(jì)全覆蓋是集團(tuán)總部實(shí)現(xiàn)對(duì)下屬子公司實(shí)施有效監(jiān)管的重要方式。集團(tuán)總部?jī)?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)職責(zé)的歸口管理部門，發(fā)揮著重要的領(lǐng)導(dǎo)指導(dǎo)作用，負(fù)責(zé)統(tǒng)籌協(xié)調(diào)審計(jì)資源、建立健全制度規(guī)范、加強(qiáng)質(zhì)量流程監(jiān)督等工作。其二，國(guó)有企業(yè)子公司內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)作為內(nèi)部審計(jì)工作的執(zhí)行者，接受集團(tuán)總部?jī)?nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)領(lǐng)導(dǎo)，直接對(duì)所屬企業(yè)財(cái)務(wù)收支、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)、內(nèi)控管理等情況開展審計(jì)監(jiān)督。其三，在貫徹落實(shí)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋要求上，國(guó)有企業(yè)集團(tuán)總部和下屬企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)構(gòu)建上下聯(lián)動(dòng)關(guān)系，整合力量、降低成本、提高效率，協(xié)作配合共同完成具體審計(jì)項(xiàng)目。8]

（二）細(xì)化內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的體系建設(shè)

一要明確內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的對(duì)象。國(guó)有企業(yè)審計(jì)全覆蓋首先是監(jiān)督對(duì)象全覆蓋，宜將國(guó)有全資企業(yè)、國(guó)有控股企業(yè)、國(guó)有參股企業(yè)等單位都納入審計(jì)覆蓋對(duì)象，同時(shí)也要將企業(yè)主要負(fù)責(zé)人及各業(yè)務(wù)部門負(fù)責(zé)人都作為履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況的審計(jì)對(duì)象，以實(shí)現(xiàn)審計(jì)對(duì)象的全覆蓋。

二要細(xì)化內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的內(nèi)容。結(jié)合《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》要求和審計(jì)實(shí)踐探索，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的重點(diǎn)內(nèi)容應(yīng)主要包含以下方面：一是貫徹落實(shí)國(guó)家重大經(jīng)濟(jì)決策部署情況；二是重大戰(zhàn)略決策、戰(zhàn)略規(guī)劃及其年度計(jì)劃的執(zhí)行情況;三是財(cái)務(wù)收支、對(duì)外投資等重要經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的合法合規(guī)性情況;四是內(nèi)部合規(guī)建設(shè)及執(zhí)行情況;五是自然資源資產(chǎn)管理、生態(tài)環(huán)境保護(hù)等國(guó)家明確規(guī)定等重大責(zé)任履行情況;六是主要領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況。

（三）改進(jìn)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的方式方法

一要革新傳統(tǒng)審計(jì)方法。傳統(tǒng)的審計(jì)方法雖然相對(duì)成熟，但存在占用人財(cái)物成本較高、靈活較差等問(wèn)題。加快應(yīng)用互聯(lián)網(wǎng)和大數(shù)據(jù)技術(shù)、建設(shè)集團(tuán)化審計(jì)平臺(tái)以及創(chuàng)新審計(jì)方式方法成為審計(jì)發(fā)展的必由之路。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)以審計(jì)數(shù)據(jù)信息為基礎(chǔ)，以聯(lián)網(wǎng)審計(jì)平臺(tái)為依托，用\"智慧審計(jì)\"消除“信息孤島”，有效推進(jìn)內(nèi)部審計(jì)由事后監(jiān)督向事前事中監(jiān)督轉(zhuǎn)變，及時(shí)發(fā)現(xiàn)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部在各項(xiàng)財(cái)務(wù)、經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中存在的風(fēng)險(xiǎn)隱患。

二要重視內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)防控。內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的重要目標(biāo)之一就是將風(fēng)險(xiǎn)控制在一定范圍之內(nèi)，促進(jìn)國(guó)有企業(yè)得到長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展、實(shí)現(xiàn)目標(biāo)戰(zhàn)略。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)要高度重視內(nèi)部風(fēng)險(xiǎn)防控，著重開展以下工作：其一，認(rèn)真貫徹落實(shí)上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)，國(guó)家直屬、省級(jí)直屬國(guó)有企業(yè)關(guān)于防范化解重大風(fēng)險(xiǎn)的決策部署，認(rèn)真發(fā)揮查錯(cuò)糾弊作用，加大對(duì)內(nèi)控體系監(jiān)督檢查力度，進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)存在的缺陷隱患。其二，持續(xù)加強(qiáng)國(guó)有企業(yè)內(nèi)部管理制度體系建設(shè)，幫助相關(guān)業(yè)務(wù)部門將法律法規(guī)等外部監(jiān)管要求體現(xiàn)到企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度之中，堅(jiān)決懲治各類違規(guī)違紀(jì)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)行為，不斷提升制度執(zhí)行剛性約束。

（四）健全內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的結(jié)果運(yùn)用

一要加強(qiáng)審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)運(yùn)用。其一，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)充分利用內(nèi)部審計(jì)系統(tǒng)，加強(qiáng)對(duì)審計(jì)數(shù)據(jù)和審計(jì)結(jié)果的共享，以便于內(nèi)控、財(cái)務(wù)、紀(jì)檢監(jiān)察等國(guó)有企業(yè)內(nèi)設(shè)部門進(jìn)行數(shù)據(jù)查詢、分析工作。其二，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)將國(guó)有企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)干部履行經(jīng)濟(jì)責(zé)任情況審計(jì)結(jié)果納入領(lǐng)導(dǎo)干部考察考核任免體系，對(duì)于審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)為\"好\"等次的，可作為提拔重用領(lǐng)導(dǎo)干部的重要參考；對(duì)于審計(jì)結(jié)果評(píng)價(jià)為\"較差\"等次的，建議主管部門依照規(guī)定作相應(yīng)處理;如有涉及違紀(jì)違法線索的，應(yīng)當(dāng)依法移送紀(jì)檢監(jiān)察機(jī)關(guān)。

二要加強(qiáng)審計(jì)結(jié)果整改監(jiān)督。從系統(tǒng)論視角來(lái)看，國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)當(dāng)作為審計(jì)問(wèn)題整改工作的主要推動(dòng)者，督促問(wèn)題責(zé)任部門切實(shí)履行整改責(zé)任。在監(jiān)督問(wèn)題整改過(guò)程中，不能孤立或者單獨(dú)地看待問(wèn)題，要將其放到國(guó)有企業(yè)整體經(jīng)營(yíng)管理中去分析，及時(shí)跟進(jìn)審計(jì)問(wèn)題整改情況，督促進(jìn)行建章立制。在整改情況跟蹤檢查中，要加強(qiáng)對(duì)后續(xù)風(fēng)險(xiǎn)的分析評(píng)估，對(duì)于整改不到位或需要持續(xù)整改的問(wèn)題，要通過(guò)安排專項(xiàng)審計(jì)方式，推動(dòng)更為全面系統(tǒng)地進(jìn)行整改，助力審計(jì)結(jié)果運(yùn)用效果提升。9]

（五）強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的組織領(lǐng)導(dǎo)

一要強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的重視和支持。國(guó)有企業(yè)對(duì)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的重視和支持是工作支撐發(fā)展的重要保障。其一，要規(guī)范機(jī)構(gòu)設(shè)置。在企業(yè)條件允許的情況下，內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)盡量單獨(dú)設(shè)置，如無(wú)必要不應(yīng)與其他內(nèi)設(shè)職能部門合署辦公，以確保其獨(dú)立性。其二，要加大資源投入。在專業(yè)人才、信息技術(shù)、工作經(jīng)費(fèi)等方面進(jìn)行大力投入，積極搭建內(nèi)部審計(jì)工作平臺(tái)，穩(wěn)步提高內(nèi)部審計(jì)監(jiān)督的覆蓋率。其三，要落實(shí)工作機(jī)制。國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)宜盡快建立覆蓋全部國(guó)有企業(yè)的總審計(jì)師制度，健全審計(jì)委員會(huì)工作機(jī)制，進(jìn)一步加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部審計(jì)工作的統(tǒng)籌協(xié)調(diào)和組織領(lǐng)導(dǎo)，確保全覆蓋要求在國(guó)有企業(yè)落實(shí)落地。10]

二要強(qiáng)化對(duì)內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍的教育和培訓(xùn)。國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)人員的職業(yè)素質(zhì)和專業(yè)素養(yǎng)是落實(shí)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋要求的關(guān)鍵所在。隨著內(nèi)部審計(jì)要求的提高以及內(nèi)部審計(jì)技術(shù)的革新，迫切需要加強(qiáng)內(nèi)部審計(jì)人員的實(shí)務(wù)培訓(xùn)和學(xué)習(xí)力度，提升其綜合素養(yǎng)。一方面，要采取“請(qǐng)進(jìn)來(lái)\"方式組織教育培訓(xùn)，重點(diǎn)圍繞國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的內(nèi)容變化和技能提升，幫助內(nèi)部審計(jì)人員及時(shí)掌握審計(jì)理論、更新知識(shí)結(jié)構(gòu);另一方面，要通過(guò)\"走出去\"方式組織交流學(xué)習(xí)，到其他國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)進(jìn)行考察調(diào)研，加強(qiáng)對(duì)公文寫作能力、風(fēng)險(xiǎn)防控能力、信息技術(shù)運(yùn)用能力等綜合能力培訓(xùn)，幫助內(nèi)部審計(jì)人員開拓視野思路、汲取工作經(jīng)驗(yàn)。[1]

基金項(xiàng)目：川渝黨校（行政院校）系統(tǒng)2024年調(diào)研一般項(xiàng)目“新時(shí)代國(guó)有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)全覆蓋的實(shí)證分析與進(jìn)路構(gòu)建——以為分析樣本”（項(xiàng)目編號(hào)：2024BDYYB-46）階段性研究成果。

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作者：康希，中共重慶市壁山區(qū)委黨校講師張苗苗，中共重慶市委黨校（重慶行政學(xué)院）法律碩士研究生

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