大數(shù)據(jù)背景下國有大型企業(yè)內部審計作業(yè)標準化研究

[摘要]本文結合國有企業(yè)內部審計實踐特征，分析制約內部審計標準化水平提升的內外部因素以及當前國有企業(yè)面臨的內部數(shù)據(jù)環(huán)境，探索構建一套以數(shù)據(jù)為依托的審計標準化實施體系，按照審計流程提出各階段審計工作標準化措施和方法，以期提高審計工作質量，促進審計成果運用水平提升，充分發(fā)揮內部審計監(jiān)督、評價、建議作用。

[關鍵詞]大數(shù)據(jù)" "審計標準化" "數(shù)據(jù)式審計" "數(shù)據(jù)分析

黨的十八大以來，國家不斷深化改革審計監(jiān)督

體系，國有企業(yè)持續(xù)完善內部審計工作體制機制，內部審計發(fā)揮的監(jiān)督效能日益提升，在助力提升公司治理水平、防范重大風險方面發(fā)揮了重要作用。但同時，國有企業(yè)內部審計工作還存在標準和尺度不一、質量參差不齊的情況，影響了內部審計作用的發(fā)揮。在當前數(shù)據(jù)資源日益受重視的背景下，具有標準化特征的數(shù)據(jù)能為解決此類問題提供解決方案。本文在總結制約內部審計標準化的原因基礎上，找到數(shù)據(jù)資源利用與審計項目實施的結合點，分審計階段研究數(shù)據(jù)在審計標準化建設方面的應用場景和措施，并提出數(shù)據(jù)式審計過程中的具體方法，以期通過數(shù)據(jù)應用提高審計標準化作業(yè)水平，進而提升審計工作質效。

一、當前內部審計存在的標準化方面問題

從當前國有企業(yè)內部審計情況來看，審計非標準化現(xiàn)象較為突出，具體表現(xiàn)為以下幾個方面：一是審計覆蓋范圍不一致，不同審計組對同類型審計項目的風險識別范圍有較大差異；二是審計深度不一致，即使面對同類型審計項目，不同審計組挖掘問題根源的程度也不盡相同；三是審計整改驗收標準不一致，對于同樣的問題，有的被審計單位的整改措施是追回全部損失并修訂相應制度，有的單位則僅修訂制度。以上非標準化問題嚴重影響了審計工作質量，導致審計監(jiān)督有死角，查錯糾弊效能未能充分發(fā)揮；審計評價失之偏頗，沒有做到拿同一把尺子去衡量審計對象，無法有效落實“三個區(qū)分開來”；審計成果運用不足，整改糾錯工作存在“木桶效應”。

二、制約內部審計標準化的因素

（一）審計對象的非標準化

雖然大型國有企業(yè)的很多分、子公司業(yè)務類型相同，組織架構相近，但具體到生產(chǎn)經(jīng)營的每個方面，個體之間又存在一定差異，呈現(xiàn)出不同的特點。面對非標準化的審計對象，即使是同一審計組實施同類型審計項目，識別出來的審計風險、判斷的審計重點也不完全相同，所采取的審計手段、方法往往也不一致。

（二）審計組之間的差異化

審計組內部的審計人員在審計經(jīng)驗、技術能力、專業(yè)背景等方面的綜合能力，直接影響審計項目實施效果。比如，在經(jīng)濟責任審計中，項目組成員通常從各單位抽調，不同審計項目組抽調的審計人員并不相同；很多審計組除了抽調專職審計人員外，還會抽調特定領域的專家，這些專家在各自專業(yè)領域能力出眾，但可能在審計經(jīng)驗方面有所欠缺，因此在選擇審計措施、識別問題和風險時可能會存在偏差。這些個體性差異匯集到整體層面就形成了審計組之間能力、水平的差異，導致同類型審計項目的實際審計覆蓋面、審計深度不一致。因此，即使面對完全相同的審計對象，不同審計組的審計結果也會存在差異。

（三）審計資源的有限性

在具體實施審計項目時，審計組擁有的人力、時間、手段等資源有限，無法針對所有領域全面深入地挖掘問題、風險。相反，受制于前述審計對象、審計人員能力的非標準化，審計組常常需要結合被審計單位本身特點，在盡可能做到審計全覆蓋的前提下，選擇高、中風險領域或環(huán)節(jié)配置更多審計資源、開展重點審計。最終，審計資源配置方式的不同會體現(xiàn)在審計報告形式、質量的差異上，即審計成果非標準化。有的單位設立了審計質量控制部門，以期通過后端復核提高審計工作和成果的規(guī)范性、可比性，但這種事后手段難以有效彌補現(xiàn)場審計工作的不足。

三、提升審計標準化水平的路徑

在大數(shù)據(jù)時代，企業(yè)運營過程中會產(chǎn)生海量數(shù)據(jù)。按照管理領域劃分，除了常用的財務數(shù)據(jù)外，還包括生產(chǎn)數(shù)據(jù)、采購數(shù)據(jù)、人力資源數(shù)據(jù)等。我國大型國有企業(yè)普遍設有眾多分、子公司，這些分、子公司業(yè)務類型相同、發(fā)展階段相似，生產(chǎn)經(jīng)營產(chǎn)生的數(shù)據(jù)在橫向上有較強的可比性；隨著辦公軟件國產(chǎn)化進程的加快，以及“業(yè)財融合”趨勢的上升，國有企業(yè)內部各類信息系統(tǒng)都增加了兼容的數(shù)據(jù)接口，“信息孤島”逐步被打通，不同板塊間的數(shù)據(jù)按照內部控制流程建立了邏輯關系。

上述趨勢為大型國有企業(yè)實施以數(shù)據(jù)為依托的審計標準化作業(yè)體系奠定了基礎。在大數(shù)據(jù)背景下和“業(yè)財融合”趨勢下，企業(yè)內部審計人員可將非標準化的審計對象轉換成標準化的數(shù)據(jù)，利用審計模型識別問題和風險、分析問題產(chǎn)生的原因，在統(tǒng)一標準的尺度上進行審計評價，進而提出合理的審計建議。審計實施過程中，由于利用了信息科技手段開展數(shù)據(jù)分析，審計效率將大大提高，審計覆蓋面和深度也將得到拓展。

（一）審計信息系統(tǒng)建設

以統(tǒng)一、規(guī)范、成體系的數(shù)據(jù)為基礎，將企業(yè)經(jīng)營信息轉化為標準化的數(shù)據(jù)并形成科學規(guī)范、涵蓋全面的審計數(shù)據(jù)庫，這是實現(xiàn)審計標準化的關鍵。在信息化、智慧化和“業(yè)財融合”的大背景下，數(shù)據(jù)已被大型現(xiàn)代企業(yè)視為一項重要資產(chǎn)，推行數(shù)據(jù)化管理已成為一種趨勢。內部審計機構可充分深度參與企業(yè)數(shù)據(jù)化治理過程，從內部審計視角提出數(shù)據(jù)規(guī)范化規(guī)則建議，推動企業(yè)各項要素數(shù)據(jù)化、標準化。在此基礎上，內部審計機構應加強審計信息系統(tǒng)建設，對接人力資源、決策機制、生產(chǎn)建設、財務管理等各系統(tǒng)，接入企業(yè)經(jīng)營管理各項數(shù)據(jù)，形成審計數(shù)據(jù)庫。

（二）審計準備階段的標準化

國有大型企業(yè)內部數(shù)據(jù)具有以下特點：一是數(shù)據(jù)量龐大，由于國有大型企業(yè)組織結構復雜、業(yè)務量龐大，產(chǎn)生的數(shù)據(jù)量級相當可觀；二是數(shù)據(jù)之間可比性高，一般國有大型企業(yè)內部有眾多業(yè)務相同、發(fā)展階段相似的組成單位，如大型發(fā)電集團在各地設立的電廠，它們形成的各類數(shù)據(jù)具有較高的可比性；三是數(shù)據(jù)之間存在著勾稽關系，國有大型企業(yè)基本建立了規(guī)范的內部控制體系，且近年來“業(yè)財融合”理念深入推行，各項流程相互關聯(lián)，因而形成的數(shù)據(jù)也存在著一定的邏輯關系。

基于以上特點，內部審計機構可搭建風險識別平臺，開展大數(shù)據(jù)挖掘分析，快速鎖定審計線索。這一階段可以通過對數(shù)據(jù)進行全景掃描，形成對審計對象的畫像，摸清審計對象基本情況，初步識別審計風險，判斷審計重點領域和關鍵環(huán)節(jié)。該階段常用的數(shù)據(jù)關系包括以下幾個方面。

一是數(shù)據(jù)聯(lián)系。比如，一項重大投資按照制度規(guī)定必須經(jīng)過總辦會審議通過，如果該項目投資金額對應的“會議編號”字段或與其相關聯(lián)的“決策文件”字段數(shù)據(jù)缺省，則表明該項投資可能未經(jīng)過有效決策。

二是大小關系。比如，在扣除服役年限差異的因素后，被審計單位的火電機組單位煤耗顯著高于其他同類型機組，且不同期間的煤耗數(shù)據(jù)波動較大，表明煤耗數(shù)據(jù)異常，需關注生產(chǎn)用煤管理或煤炭庫存管理是否規(guī)范。

三是比例關系。比如，某單位管理費用占營業(yè)收入比例顯著高于其他同業(yè)類型的單位，需分析該項異常背后是否有合理理由，如無，則應關注財經(jīng)紀律是否得到嚴格執(zhí)行。

四是分布關系。比如，被審計單位某種原材料的招標采購來源長期為同一供應商，而集團內其他單位的同種原材料供應商多元化明顯，則應關注被審計單位招標采購是否存在舞弊。

五是趨勢關系。比如，隨著品牌知名度的提升，一段時間內被審計單位銷售收入持續(xù)增長、銷售費用穩(wěn)定下降，但隨后銷售收入增長停滯、銷售費用卻大幅度增加，表明被審計單位在銷售管理方面可能存在問題。

綜上，在企業(yè)信息轉化為標準化數(shù)據(jù)后，經(jīng)營管理問題會以異常數(shù)據(jù)的形式暴露出來。內部審計機構可以借助以數(shù)據(jù)分析為基礎的審計風險初步識別平臺，迅速摸排數(shù)據(jù)異常，全面識別審計風險，進而明確審計重點和方向，提高審計工作效率。

（三）審計實施階段的標準化

在初步識別審計風險的基礎上，審計組需要進一步開展數(shù)據(jù)審計。

一是開展數(shù)據(jù)質量審計。數(shù)據(jù)式審計的基礎在于擁有大量存在邏輯關系的高質量數(shù)據(jù)，數(shù)據(jù)質量決定了審計質量。如果無法確認數(shù)據(jù)準確、完整，那么數(shù)據(jù)異常并不意味著管理存在問題，數(shù)據(jù)正常也不意味著管理沒有問題，數(shù)據(jù)式審計也就無從開展。一般來講，“信息孤島”嚴重、依靠手工錄入數(shù)據(jù)的系統(tǒng)，其數(shù)據(jù)質量相對較差，舞弊風險也較高，審計組需要測試信息系統(tǒng)，檢查產(chǎn)生數(shù)據(jù)的系統(tǒng)流程，重點關注人工輸入數(shù)據(jù)的準確性。

二是開展數(shù)據(jù)審計。建立健全以數(shù)據(jù)審計模型為基礎，明確各領域的審計重點及數(shù)據(jù)審計方式、手段，為審計人員提供一套標準化的審計作業(yè)體系。數(shù)據(jù)審計模型可依據(jù)業(yè)務流程上下游的關聯(lián)關系建立，其輸入值通常是下一環(huán)節(jié)的標準化數(shù)據(jù)，通過下游環(huán)節(jié)數(shù)據(jù)倒推出上游理論值，如果輸出的上游環(huán)節(jié)理論數(shù)據(jù)與實際數(shù)據(jù)存在偏差，則通常表明該環(huán)節(jié)可能存在問題，需要進一步分析偏差原因。

本階段與前述風險識別階段的區(qū)別在于：風險識別階段側重于數(shù)據(jù)挖掘查找異常數(shù)據(jù)，為定位審計風險點提供幫助；而本階段是依據(jù)業(yè)務流程間的關系對數(shù)據(jù)流層層上溯、逐次分析，更加注重利用管理鏈條上的關聯(lián)關系分析，確認異常的數(shù)據(jù)是否表明經(jīng)營管理存在問題，進而深入揭示問題、查找問題根源。

（四）審計報告階段的標準化

在結束現(xiàn)場審計工作并已獲取充分的審計證據(jù)后，內部審計部門應按照規(guī)范化的標準體系，準確描述審計發(fā)現(xiàn)問題，客觀評價被審計單位經(jīng)營業(yè)績、領導干部履職情況，提出科學可行的審計建議。

一是需要建立體系化的問題定性標準框架。針對審計發(fā)現(xiàn)問題，應結合審計掌握的事實和數(shù)據(jù)，按照業(yè)務和職能領域合理劃分問題類別，依據(jù)性質和金額大小確定嚴重程度，做到定性清楚、準確，確保不同被審計單位的同類型審計問題定性類似，但嚴重程度不同的問題描述又有所區(qū)別。

二是需要建立統(tǒng)一的評價標準框架。綜合利用定性指標和定量指標，制定出一套“用數(shù)據(jù)說話”的評價規(guī)則，拿“同一把尺子”去衡量審計掌握的數(shù)據(jù)，既要讓不同的被審計單位及領導干部在統(tǒng)一的評價標準下區(qū)分開來，又要看到同一被審計單位及領導干部在不同時期的業(yè)績趨勢和履職情況變化，為績效考核、選人用人提供堅實依據(jù)。

三是需要建立規(guī)范化的審計建議標準框架。對于同類型問題的問題根源，提出的審計建議應類似，確保不同審計報告間的可比性、規(guī)范性。

（五）后續(xù)審計階段的標準化

在責任追究方面，針對審計發(fā)現(xiàn)問題，以對數(shù)據(jù)有實際影響的崗位范圍為根據(jù)，科學確定責任人員；按照權責對應原則，明確領導責任、主管責任、直接責任的劃分界限；結合問題的嚴重程度，合理確定責任人員的責任大小及承擔方式。在整改落實方面，建立一套以數(shù)據(jù)指標為標準的整改驗收體系，嚴格把控各類型問題的整改時間、整改方式、整改結果及相應驗收標準，確保被審計單位之間對同類型問題整改效果的一致性，未徹底整改絕不銷號。

四、結論及建議

在當前信息科技高速發(fā)展的背景下，國有大型企業(yè)積極推動經(jīng)營管理數(shù)字化、智能化，促使經(jīng)營管理數(shù)據(jù)日趨規(guī)范，數(shù)據(jù)量級急劇提升，加上“信息孤島”問題的解決和“業(yè)財融合”理念的貫徹，企業(yè)各類信息系統(tǒng)數(shù)據(jù)之間建立了普遍聯(lián)系，為內部審計機構實踐“業(yè)審融合”、開展數(shù)據(jù)式審計提供了條件。在數(shù)據(jù)式審計的背景下，審計人員可以結合數(shù)理統(tǒng)計學原理和業(yè)務邏輯關系，開展標準化審計作業(yè)，迅速識別風險、查找問題、尋找根源，在有效配置審計資源的同時提高審計工作效率，最終實現(xiàn)審計質量提升。

為此，內部審計部門需要建立連接各條線系統(tǒng)的審計數(shù)據(jù)庫，在此之上搭建以數(shù)據(jù)分析為基礎的風險識別平臺，助力快速定位審計風險；執(zhí)行以數(shù)據(jù)審計模型為框架的審計實務指南，規(guī)范現(xiàn)場審計作業(yè)；以數(shù)據(jù)為要素規(guī)范審計報告階段和后續(xù)審計階段的工作，推動審計報告及審計成果運用的標準化。

以數(shù)據(jù)為依托推進審計工作標準化的原理清晰簡單，執(zhí)行效果也立竿見影。但在實務中，應謹防進入以下誤區(qū)。

一是數(shù)據(jù)式審計僅停留在數(shù)據(jù)表面，未挖掘數(shù)據(jù)背后的原因。通過風險識別系統(tǒng)掃描出來的數(shù)據(jù)異常僅僅只是表象，并非真正的問題，還需要結合業(yè)務鏈條開展研究型審計。在理解業(yè)務邏輯關系的基礎上，對異常數(shù)據(jù)產(chǎn)生的背景要抽絲剝繭、條分縷析，尋找問題源頭，挖掘出最深層次的“病根”所在。

二是重視數(shù)據(jù)分析技術甚于數(shù)據(jù)質量。數(shù)據(jù)分析技術最直接的作用體現(xiàn)在提高審計工作效率上，并間接提高審計資源配置效率，進而有助于提升審計質量。但完整、規(guī)范的數(shù)據(jù)才是數(shù)據(jù)式審計的基礎，如果數(shù)據(jù)不完整、不規(guī)范，即使是數(shù)據(jù)分析能力卓絕的大師也將面臨“巧婦難為無米之炊”的局面。

三是忽略其他審計方法的重要性。數(shù)據(jù)式審計在推動審計標準化方面具有獨特的優(yōu)勢，但其僅是眾多審計方法中的一種。其他審計方法，諸如觀察、訪談、監(jiān)盤等在審計工作中也各具優(yōu)勢。

（作者單位：中國東方資產(chǎn)管理股份有限公司，

郵政編碼：100034，電子郵箱：ruczhaojie@163.com）

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