領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)研究

張瑞琛 楊景涵 林云舟 王海艷 林鎮(zhèn)江

摘要：開展領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)，能有效考核領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間對(duì)森林資源資產(chǎn)管理與生態(tài)環(huán)境保護(hù)的履職情況，對(duì)推進(jìn)人與自然和諧共生的現(xiàn)代化具有重要作用。文章基于福建省M市領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的調(diào)查數(shù)據(jù)，分別核算林地、林木及森林生態(tài)資產(chǎn)的價(jià)值量并編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，以此分析開展領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的實(shí)踐成效。研究發(fā)現(xiàn)：（1）2014年6月至2018年12月，M市林地資產(chǎn)增加221.23萬元，林木資源資產(chǎn)增加843.02萬元，森林生態(tài)資產(chǎn)增加3709000.00萬元，表明M市森林資源總量明顯提高，森林財(cái)富在持續(xù)增加。（2）M市森林資源資產(chǎn)呈現(xiàn)總體向好的發(fā)展態(tài)勢(shì)，其中環(huán)境質(zhì)量惡化和生態(tài)系統(tǒng)退化程度均在下降，森林資源各項(xiàng)功能價(jià)值總體呈現(xiàn)上升趨勢(shì)。（3）與以森林資源日常管理為基礎(chǔ)工作的審計(jì)相比，領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)能更全面地反映區(qū)域領(lǐng)導(dǎo)干部任期對(duì)森林資源管理的成效，特別是能較好地反映森林生態(tài)系統(tǒng)功能和生態(tài)環(huán)境價(jià)值的變化。文章以價(jià)值量為研究視角，豐富了領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的理論分析框架和指標(biāo)體系，并為評(píng)價(jià)審計(jì)效果提供了微觀證據(jù)?；谘芯拷Y(jié)論與討論，文章提出完善離任審計(jì)評(píng)價(jià)體系與理論框架、推動(dòng)編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表、促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)與森林資源資產(chǎn)負(fù)債表高效協(xié)同等政策啟示。

關(guān)鍵詞：森林資源；價(jià)值量型資產(chǎn)負(fù)債表；離任審計(jì)

中圖分類號(hào)：F239.47； F326.27文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A文章編號(hào)：1673-338X（2023）06-062-15

基金項(xiàng)目：國家社會(huì)科學(xué)基金一般項(xiàng)目“森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制研究”（編號(hào)：19BGL162）。

Study on the Value-based Forest Resources Accountability Audit of Leading Officials during the Period of Tenure

——Based on the Practice of M City in Fujian Province

ZHANG Ruichen1YANG Jinghan1LIN Yunzhou1WANG Haiyan2LIN Zhenjiang1

（1 School of Economics and Management， Fujian Agriculture and Forestry University， Fuzhou 350002；2 School of Computer and Information， Fujian Agriculture and Forestry University， Fuzhou 350002）

Abstract： Carrying out the value-based forest resources accountability audit of leading officials during the period of tenure can effectively assess the performance of leading officials in forest resource assets management and ecological environmental protection during their tenure， and play an important role in promoting the modernization of harmonious coexistence between man and nature. Based on the survey data of the forest resources accountability audit of leading officials during the period of tenure in M City in Fujian Province， this paper calculated the value of forest land， woods and forest ecological assets separately and compiled the value-based forest resources balance sheet， so as to analyze the practical results of the value-based forest resources accountability audit of leading officials during the period of tenure. The results found that：（1）From June 2014 to December 2018， M Citys forest land assets increased by 2.21 million yuan， forest resource assets increased by 8.43 million yuan， and forest ecological assets increased by 37090 million yuan， indicating that M Citys forest resources increased significantly and forest wealth continued to increase.（2）The forest resource assets in M City showed a good development trend， among which the deterioration of environmental quality and the degradation of ecosystems were decreasing， and the functional value of forest resources showed an overall upward trend.（3）Compared with the audit based on the daily management of forest resources， the value-based forest resources accountability audit of leading officials during the period of tenure could more com‐prehensively reflect the effectiveness of regional leading officials in the management of forest resources during the their tenure， especially the changes in the functions of forest ecosystems and the value of the ecological environment. Taking the value as the research perspective， this paper enriched the theoretical analysis framework and index system of forest resources accountability audit of leading officials during the period of tenure， and provided a micro evidence for evaluating the audit results. Based on the research conclusions and discussions， this paper proposed policy implications such as improving the evaluation system and theoretical framework of accountability audit， promoting the preparation of value-based forest resources balance sheets， and promoting the efficient coordination between accountability audit and forest resources balance sheets.

Key Words： forest resources； value-based balance sheet； accountability audit

1引言

為推進(jìn)我國生態(tài)文明建設(shè)，牢固樹立和踐行綠色發(fā)展理念，引導(dǎo)地方各級(jí)政府主要領(lǐng)導(dǎo)重視自然資源和生態(tài)環(huán)境保護(hù)，客觀全面地考核地方政府主要領(lǐng)導(dǎo)任期內(nèi)的治理績(jī)效，我國于2017年6月出臺(tái)了《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》，明確了對(duì)地方主要領(lǐng)導(dǎo)干部保護(hù)森林、土地、礦產(chǎn)、水、海洋等自然資源情況進(jìn)行審計(jì)（張自霞等，2017）。審計(jì)署統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，2018年度地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)計(jì)劃組織領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)項(xiàng)目2341個(gè)，涉及黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部3100人，表明中央政府對(duì)該項(xiàng)工作的高度關(guān)注，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作已由試點(diǎn)地區(qū)向全國范圍內(nèi)廣泛展開。目前，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)已進(jìn)入提高審計(jì)質(zhì)效階段，基本實(shí)現(xiàn)了對(duì)地方黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部的全覆蓋，建立健全領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系有利于使該項(xiàng)審計(jì)工作更加“綠色化”。

森林資源具備固碳釋氧、涵養(yǎng)水源、保育土壤等多項(xiàng)生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)功能，是陸地生態(tài)系統(tǒng)中最大的碳庫。我國的東北、西北、西南和東南等高山丘陵地區(qū)，森林資源豐富但經(jīng)濟(jì)發(fā)展長(zhǎng)期滯后，因此，查清森林資源本底是破除“資源詛咒”的重大抓手。森林資源類型多樣，《中華人民共和國森林法》以森林資源的用途劃分，將森林分為防護(hù)林、用材林、薪炭林、經(jīng)濟(jì)林和特種用途林五大類（周海川，2017）。實(shí)際管理工作中，又可以將森林資源區(qū)域單位劃分為商品林和生態(tài)林兩大類，或以樹種的年齡劃分為幼齡林、中齡林、近熟林、成熟林和過熟林等五類實(shí)施統(tǒng)計(jì)和管理（沈靜靜，2018），可見森林資源兼具生態(tài)和經(jīng)濟(jì)雙重效益。此外，森林資源用途廣泛，對(duì)推動(dòng)一二三產(chǎn)業(yè)發(fā)展發(fā)揮著重要的基礎(chǔ)性作用。但隨著工業(yè)化和城鎮(zhèn)化的推進(jìn)，森林資源面臨著更為嚴(yán)峻的發(fā)展環(huán)境，部分地區(qū)甚至以犧牲生態(tài)環(huán)境為代價(jià)發(fā)展短期經(jīng)濟(jì)，嚴(yán)重影響自然資源的儲(chǔ)備量，降低了地區(qū)自然資源價(jià)值。因此，在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)過程中，對(duì)森林資源資產(chǎn)的監(jiān)管最具代表性。

鑒于此，本文以領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)作為研究對(duì)象，首先，通過梳理已有理論基礎(chǔ)和研究成果，以彌補(bǔ)現(xiàn)有森林資源資產(chǎn)審計(jì)指標(biāo)體系不足為指引，構(gòu)建福建省領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)指標(biāo)體系；其次，核算2014年6月至2018年12月M市森林資源資產(chǎn)、負(fù)債及凈資產(chǎn)的價(jià)值量，編制出M市的價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表；最后，結(jié)合森林資源資產(chǎn)負(fù)債表對(duì)福建省M市的領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)結(jié)果進(jìn)行分析、討論并得出相關(guān)政策啟示。

本文的創(chuàng)新點(diǎn)主要體現(xiàn)在：一是構(gòu)建關(guān)于領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的理論分析框架，豐富了目前對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)理論層面的研究。二是分析了森林資源資產(chǎn)的理論內(nèi)涵，構(gòu)建了基于價(jià)值量型的領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)指標(biāo)體系。三是以福建省M市為典型案例，編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，評(píng)價(jià)福建省M市領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)效果。

2文獻(xiàn)回顧與評(píng)述

國內(nèi)外學(xué)者對(duì)于領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方面的研究較少，相關(guān)研究文獻(xiàn)主要集中于環(huán)境審計(jì)。早在20世紀(jì)70年代，就有學(xué)者研究政府部門對(duì)當(dāng)?shù)丨h(huán)境造成的影響（Reed et al.， 2014）。經(jīng)過幾十年的發(fā)展，我國已形成一套比較成熟的標(biāo)準(zhǔn)體系，從審計(jì)署制定出臺(tái)《關(guān)于加強(qiáng)資源環(huán)境審計(jì)工作的意見》到中共中央辦公廳國務(wù)院辦公廳印發(fā)《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》《關(guān)于建立健全領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系的意見》等文件，無一不在強(qiáng)調(diào)開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)審計(jì)的重要性和緊迫性。隨著我國自然資源和生態(tài)環(huán)境破壞問題日益嚴(yán)峻，國家審計(jì)的理念從工具理性逐步邁向價(jià)值理性，迫使環(huán)境審計(jì)從傳統(tǒng)的事后審計(jì)轉(zhuǎn)向環(huán)境管理體系評(píng)價(jià)、環(huán)境問題評(píng)估等內(nèi)容，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)也由合規(guī)性審計(jì)逐步轉(zhuǎn)向效益性審計(jì)，借以評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部在任期間的自然資源管理與保護(hù)效益（晏維龍等，2016），這體現(xiàn)了領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)不僅僅是對(duì)經(jīng)濟(jì)責(zé)任的考量，還是對(duì)生態(tài)責(zé)任的考量。

森林資源是自然資源的重要組成部分，作為生物多樣性的基礎(chǔ)受到政府和專家的廣泛重視，所以在審計(jì)實(shí)踐過程中，森林資源資產(chǎn)審計(jì)自然而然成為自然資源資產(chǎn)審計(jì)的重要領(lǐng)域（黃也平等，2021）。領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)是以國家審計(jì)機(jī)關(guān)為審計(jì)主體，通過多種方式參與開展的審計(jì)，根本目標(biāo)是對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)在森林資源資產(chǎn)管理和森林生態(tài)環(huán)境保護(hù)等方面履職盡責(zé)情況的真實(shí)性、合法性、效益性進(jìn)行科學(xué)的、客觀的評(píng)價(jià)，進(jìn)而從制度與機(jī)制層面給出建議，促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部樹立正確的政績(jī)觀，推動(dòng)實(shí)現(xiàn)社會(huì)效益、經(jīng)濟(jì)效益、生態(tài)效益的最大化與森林資源的可持續(xù)發(fā)展（黃溶冰等，2023）。因此，在研究該項(xiàng)審計(jì)制度時(shí)，除了要了解審計(jì)的背景，還需要確定審計(jì)重點(diǎn)內(nèi)容，并結(jié)合各類指標(biāo)進(jìn)行綜合評(píng)價(jià)，深化審計(jì)結(jié)果應(yīng)用?，F(xiàn)有文獻(xiàn)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的研究主要集中在探討審計(jì)內(nèi)容、創(chuàng)新審計(jì)方法及協(xié)同自然資源資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)等方面。

一是明確領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)內(nèi)容主要包含日常管理、開發(fā)利用和保護(hù)修復(fù)等方面（潘旺明等，2018）。現(xiàn)行的各地領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)以考察領(lǐng)導(dǎo)干部法律法規(guī)和政策措施落細(xì)落實(shí)情況、管理決策制定和規(guī)劃任務(wù)完成情況、相關(guān)約束性指標(biāo)和目標(biāo)責(zé)任制完成情況以及相關(guān)資金征管用和項(xiàng)目建設(shè)運(yùn)行情況等內(nèi)容為主。在森林資源資產(chǎn)方面，側(cè)重對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源管理與保護(hù)履職盡責(zé)情況的真實(shí)性、合法性、效益性審計(jì)，包括領(lǐng)導(dǎo)干部“任務(wù)完成情況”“制度建設(shè)及落實(shí)”等內(nèi)容（林忠華，2014；Wu et al.， 2020；黃也平等，2021）。其中，關(guān)注自然資源資產(chǎn)管理的情況，詳細(xì)了解森林資源資產(chǎn)的數(shù)量、用途、范圍，能高效實(shí)現(xiàn)權(quán)力、義務(wù)和職責(zé)的統(tǒng)一管理（秦小麗等，2017）。此外，資源環(huán)境的損耗、利用是評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部資源管理中一項(xiàng)不可或缺的成本，因此，森林資源資產(chǎn)審計(jì)也需要厘清森林資源開發(fā)利用、消耗和損害等情況（賀瑋琦等，2017）?，F(xiàn)行領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的基本框架內(nèi)容如圖1所示。

二是創(chuàng)新領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)方法，進(jìn)行綜合的審計(jì)評(píng)價(jià)。目前，研究領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的主流審計(jì)方法主要是層次分析法、模糊綜合評(píng)價(jià)法、熵權(quán)法與逼近理想解排序法（Technique for Order Preference by Similarity to an Ideal Solution， TOPSIS）等相結(jié)合（李博英等，2016b；李素英等，2018；Xiong et al.， 2022），這些方法也同樣延伸到領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)研究上，例如，鄭德祥等（2016）采用Vague集理論構(gòu)建森林資源審計(jì)模型，并結(jié)合層次分析法確定指標(biāo)權(quán)重，對(duì)森林資源進(jìn)行審計(jì)評(píng)價(jià)。近年來，領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的審計(jì)方法創(chuàng)新呈現(xiàn)出跨學(xué)科的趨勢(shì)，在技術(shù)較為復(fù)雜的資源測(cè)繪方面，學(xué)者更加關(guān)注自然資源資產(chǎn)審計(jì)方法的轉(zhuǎn)型升級(jí)，強(qiáng)調(diào)運(yùn)用大數(shù)據(jù)技術(shù)深度發(fā)掘?qū)徲?jì)線索、提高審計(jì)效率（Wang， 2019；張麗達(dá)等，2021）。例如，Zhao等（2022）利用空間信息技術(shù)獲得審計(jì)區(qū)景觀格局?jǐn)?shù)據(jù)，以景觀生態(tài)學(xué)理論為基礎(chǔ)，從景觀格局指數(shù)評(píng)價(jià)和生態(tài)脆弱性評(píng)價(jià)兩方面構(gòu)建了以生態(tài)可持續(xù)性為核心的森林資源資產(chǎn)審計(jì)評(píng)價(jià)體系，評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)政績(jī)的科學(xué)性及其對(duì)未來森林資源可持續(xù)發(fā)展的潛在影響。

三是探討領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)與自然資源資產(chǎn)負(fù)債表協(xié)同運(yùn)作的可行性。基于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表反映自然資源資產(chǎn)實(shí)物量和生態(tài)環(huán)境質(zhì)量狀況變化而進(jìn)行的審計(jì)是領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的方式之一（朱逢念等，2022），是落實(shí)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)制度的需要，有利于全面摸清自然資源資產(chǎn)家底。早在20世紀(jì)末，部分學(xué)者就提出需要將自然資源納入國民收入賬戶體系中（李金昌，1992；Repetto， 1992）。長(zhǎng)期以來，我國十分重視對(duì)自然資源的管理及其離任審計(jì)研究；黨的十八屆三中全會(huì)進(jìn)一步明確提出要編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表和開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)；此后，探討二者協(xié)同運(yùn)作的可行性成為理論界討論熱點(diǎn)。劉明輝等（2016）認(rèn)為，自然資源資產(chǎn)負(fù)債表作為反映地區(qū)自然資源存量及其變動(dòng)情況的重要媒介，領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的審計(jì)對(duì)象應(yīng)以報(bào)表和指標(biāo)信息為基礎(chǔ)，使二者能夠相輔相成；馬志娟等（2020）引入?yún)f(xié)同理論分析自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制和領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)兩項(xiàng)工作的協(xié)同效果與障礙，并從完善外部保障、構(gòu)建作用機(jī)制和強(qiáng)化過程管理等三方面提出兩項(xiàng)工作協(xié)同的實(shí)現(xiàn)路徑。在完善森林資源資產(chǎn)負(fù)債表和領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的協(xié)同性方面，張衛(wèi)民等（2019）提出了森林資源核算的賬戶設(shè)置，基于“林木資源資產(chǎn)=林木資源負(fù)債+凈權(quán)益”的會(huì)計(jì)等式，構(gòu)建了森林資源資產(chǎn)價(jià)值量表式，通過完善森林資源資產(chǎn)負(fù)債表的表式來提高二者協(xié)同運(yùn)作的可行性；袁繼安等（2019）認(rèn)為，當(dāng)前森林資源資產(chǎn)負(fù)債表的編制與領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)之間的關(guān)聯(lián)度較低，加之缺乏與離任審計(jì)相關(guān)的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，可能會(huì)影響最終的審計(jì)結(jié)果和審計(jì)評(píng)價(jià)，必須要有針對(duì)性地完善報(bào)表結(jié)構(gòu)和整理相關(guān)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)；黃溶冰（2016）基于壓力-狀態(tài)-響應(yīng)（Pressure-State-Response， PSR）模型設(shè)計(jì)自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)，從實(shí)物量的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)反映領(lǐng)導(dǎo)干部的任職情況，但缺乏對(duì)價(jià)值量的核算；Song等（2019）在分析編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的目的、理論基礎(chǔ)和框架體系后，認(rèn)為中國的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表仍處于摸索階段，亟須完善和優(yōu)化?？傊?，目前各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）所編制的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表以實(shí)物量為主，僅能體現(xiàn)轄區(qū)內(nèi)森林活立木和林產(chǎn)品存貨狀況，而缺乏對(duì)森林資源實(shí)物量及價(jià)值量變動(dòng)的反映，與領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)所需要的支撐數(shù)據(jù)差異較大。因此，需要重構(gòu)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的項(xiàng)目?jī)?nèi)容以增強(qiáng)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)的協(xié)同性，滿足領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的數(shù)據(jù)需求（劉暢等，2020）。

綜上所述，雖然有較多的文獻(xiàn)聚焦領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的內(nèi)容、方法等，但是在森林資源資產(chǎn)核算體系和審計(jì)指標(biāo)評(píng)價(jià)體系等方面還存在可豐富的研究空間。一方面，受限于價(jià)值測(cè)算方法等的不足，難以突破自然資源資產(chǎn)負(fù)債表由實(shí)物量型報(bào)表向價(jià)值量型報(bào)表轉(zhuǎn)化的瓶頸。事實(shí)上，各?。ㄗ灾螀^(qū)、直轄市）所編制的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表仍以實(shí)物量為主，較多反映森林資源的數(shù)量和質(zhì)量情況，而對(duì)于將涵養(yǎng)水源、保育土壤、固碳釋氧等森林生態(tài)功能以價(jià)值量形式納入森林資源資產(chǎn)負(fù)債表核算范圍的研究較少。另一方面，因?yàn)楸粚徲?jì)領(lǐng)導(dǎo)干部所在地區(qū)的主體功能定位、自然資源稟賦和環(huán)境承載能力不同，所以不同地區(qū)的審計(jì)內(nèi)容會(huì)有所側(cè)重，但是已有研究對(duì)區(qū)域因素考慮不足，森林資源資產(chǎn)負(fù)債表的審計(jì)指標(biāo)設(shè)計(jì)和審計(jì)評(píng)價(jià)欠缺可推廣性和可復(fù)制性。鑒于此，本文采用M市實(shí)地調(diào)查數(shù)據(jù)，綜合考慮區(qū)域森林資源資產(chǎn)特點(diǎn)和審計(jì)重點(diǎn)，分別核算林地、林木及森林生態(tài)資產(chǎn)的價(jià)值量，通過編制M市森林資源資產(chǎn)負(fù)債表評(píng)價(jià)開展領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的實(shí)踐成效，為在福建省因地制宜地推動(dòng)實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)和共享生態(tài)文明建設(shè)成果提供決策參考。

3理論分析框架及研究方法

為了探究在價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)基礎(chǔ)上開展領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)的成效，首先，基于委托代理理論和生態(tài)文明各項(xiàng)制度分析實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的內(nèi)在機(jī)理并構(gòu)建理論分析框架；其次，構(gòu)造涵蓋林地、林木及森林生態(tài)價(jià)值在內(nèi)的審計(jì)指標(biāo)體系，重構(gòu)價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表；最后，提出采用基準(zhǔn)價(jià)值與調(diào)整系數(shù)法相結(jié)合的方法對(duì)森林資源資產(chǎn)的價(jià)值量進(jìn)行核算。

3.1理論分析框架

建立系統(tǒng)完備的生態(tài)文明制度體系是我國生態(tài)文明建設(shè)的內(nèi)在要求，其中，全民所有自然資源資產(chǎn)所有權(quán)委托代理機(jī)制是委托代理理論在自然資源資產(chǎn)審計(jì)中的具體應(yīng)用（李博英等，2016a），對(duì)落實(shí)資源保護(hù)與開發(fā)過程中全民主體的地位、深化自然資源資產(chǎn)管理改革發(fā)揮制度支撐作用。基于委托代理理論，該機(jī)制強(qiáng)調(diào)由國務(wù)院代表國家行使全民所有自然資源所有權(quán)，授權(quán)自然資源部統(tǒng)一履行全民所有自然資源資產(chǎn)所有者職責(zé)，部分職責(zé)由自然資源部直接履行或委托省級(jí)、市地級(jí)人民政府代理履行。全民所有自然資源所有權(quán)委托代理機(jī)制要求中央、省級(jí)、市地級(jí)人民政府要切實(shí)擔(dān)負(fù)起自然資源資產(chǎn)管理的職責(zé)，相關(guān)部門主要領(lǐng)導(dǎo)干部當(dāng)好全民所有自然資源資產(chǎn)的“管家”，這體現(xiàn)了“生態(tài)環(huán)境保護(hù)能否落到實(shí)處，關(guān)鍵在領(lǐng)導(dǎo)干部”的習(xí)近平生態(tài)文明思想，有利于使自然資源資產(chǎn)涉及的權(quán)、責(zé)、利更加清晰，為扎實(shí)推進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供制度保障。

在形成“委托-代理”關(guān)系后，地方政府作為代理人對(duì)自然資源資產(chǎn)進(jìn)行規(guī)劃管理，中央政府作為委托人審計(jì)監(jiān)督自然資源資產(chǎn)管理落實(shí)情況，二者通過編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表等重要舉措相銜接。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表本質(zhì)是將會(huì)計(jì)理論應(yīng)用在政府管理上，是環(huán)境會(huì)計(jì)理論的一種衍生（王湛等，2021；范夢(mèng)娟等，2023），通過全面摸清自然資源資產(chǎn)家底和完善自然資源資產(chǎn)清查技術(shù)規(guī)范和報(bào)表體系，來科學(xué)評(píng)估政府對(duì)資源環(huán)境的管理情況。自然資源資產(chǎn)核算工作要求掌握自然資源資產(chǎn)的分布、用途、數(shù)量等信息，合理估算其收益情況、生態(tài)價(jià)值及經(jīng)濟(jì)價(jià)值，因此，需要地方政府編制自然資源資產(chǎn)負(fù)債表，不斷更新以數(shù)量和質(zhì)量為主要內(nèi)容的實(shí)物量型自然資源資產(chǎn)核算報(bào)表，同時(shí)注重補(bǔ)充完善反映自然資源生態(tài)價(jià)值和經(jīng)濟(jì)價(jià)值的價(jià)值量型報(bào)表。自然資源資產(chǎn)負(fù)債表能較全面、系統(tǒng)地反映自然資源資產(chǎn)信息，為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)提供基礎(chǔ)性數(shù)據(jù)支撐（封志明等，2017），架起了自然資源資產(chǎn)管理的委托人和代理人之間的橋梁。

《領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)規(guī)定（試行）》指出，審計(jì)機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)以自然資源資產(chǎn)負(fù)債表等反映的自然資源資產(chǎn)實(shí)物量和生態(tài)環(huán)境質(zhì)量狀況變化為基礎(chǔ)進(jìn)行審計(jì)，鑒于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表是一個(gè)復(fù)雜的報(bào)表系統(tǒng)（王愛國等，2023），有必要建立一套適合其特性的審計(jì)規(guī)范體系。在借鑒常規(guī)財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)準(zhǔn)則體系和領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)相關(guān)規(guī)范體系的基礎(chǔ)上，本文提出涵蓋審計(jì)要素體系、審計(jì)實(shí)務(wù)體系和審計(jì)報(bào)告體系三個(gè)方面的自然資源資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)規(guī)范體系。首先，審計(jì)要素體系是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)不可或缺的部分，需要明確國家審計(jì)機(jī)關(guān)為主要審計(jì)主體，黨政領(lǐng)導(dǎo)干部等為主要審計(jì)客體，被審計(jì)的主要領(lǐng)導(dǎo)干部肩負(fù)包括經(jīng)濟(jì)責(zé)任、資源環(huán)境責(zé)任在內(nèi)的受托公共責(zé)任的實(shí)際履行情況（陳獻(xiàn)東，2018；崔海紅等，2023）為審計(jì)對(duì)象；除此之外，還要涉及審計(jì)假設(shè)、審計(jì)質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)、審計(jì)內(nèi)容、審計(jì)依據(jù)和審計(jì)準(zhǔn)則等。其次，審計(jì)實(shí)務(wù)體系是指導(dǎo)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表審計(jì)實(shí)踐的參考，可能包含職責(zé)分工與業(yè)務(wù)承接、審計(jì)范圍、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)方法、審計(jì)證據(jù)、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)和重要性、審計(jì)工作程序等。最后，審計(jì)報(bào)告體系是反映自然資源實(shí)物量和價(jià)值量信息，以及資源保護(hù)與管理情況的客觀評(píng)價(jià)，應(yīng)包括審計(jì)報(bào)告的主要類型、基本格式及使用與評(píng)價(jià)。建立審計(jì)規(guī)范體系能為審計(jì)自然資源資產(chǎn)負(fù)債表、評(píng)價(jià)和考核領(lǐng)導(dǎo)干部生態(tài)文明建設(shè)履職情況提供重要的參考依據(jù)，推動(dòng)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)落實(shí)到實(shí)處。

因此，區(qū)別于已有研究?jī)H從審計(jì)主客體、審計(jì)目標(biāo)、審計(jì)內(nèi)容等要素內(nèi)涵角度（陳獻(xiàn)東，2018；華文英，2018），抑或羅列總結(jié)與領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)相關(guān)的可持續(xù)發(fā)展理論、環(huán)境經(jīng)濟(jì)外部性理論、資源環(huán)境價(jià)值計(jì)量理論、大循環(huán)成本理論等理論（李博英等，2016a；黃溶冰等，2023）構(gòu)建領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的理論分析框架，本文從委托代理理論出發(fā)，沿著生態(tài)文明制度推進(jìn)脈絡(luò)，闡述全民所有自然資源資產(chǎn)所有權(quán)委托代理機(jī)制、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制、領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)之間的內(nèi)在邏輯，促進(jìn)深入開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)。理論分析框架如圖2所示。

3.2指標(biāo)體系構(gòu)建

現(xiàn)行各級(jí)黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中，針對(duì)森林資源部分的審計(jì)指標(biāo)以森林資源管理為基礎(chǔ)，這種以森林資源日常管理為基礎(chǔ)工作的審計(jì)會(huì)造成4種結(jié)果：（1）不能全面反映領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間生態(tài)環(huán)境保護(hù)的受托責(zé)任。森林資源蘊(yùn)含著重大經(jīng)濟(jì)價(jià)值，領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的客體受托管理國家森林資源，除日常管理工作規(guī)范外，任職期間所能創(chuàng)造的經(jīng)濟(jì)價(jià)值是其職責(zé)履行情況的重大體現(xiàn)（吳顯寶，2016）。當(dāng)前的審計(jì)工作缺乏對(duì)森林資源價(jià)值量的評(píng)估、確認(rèn)與計(jì)量，不能直接體現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間森林資源價(jià)值量的增減變動(dòng)，森林資源經(jīng)營(yíng)效益、林木病蟲害損失、森林盜伐損失、森林火災(zāi)損失和林地征占用損失等內(nèi)容沒有相應(yīng)的貨幣體現(xiàn)，不能反映領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間生態(tài)環(huán)境保護(hù)的受托責(zé)任。（2）無法反映領(lǐng)導(dǎo)干部受托管理自然資源資產(chǎn)的成效。森林資源的生態(tài)價(jià)值在人類社會(huì)中發(fā)揮著巨大作用，而當(dāng)前審計(jì)工作缺乏對(duì)森林資源生態(tài)服務(wù)效益的反映，不能直觀體現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部任職期間森林生態(tài)服務(wù)價(jià)值的變動(dòng)情況，無法考察領(lǐng)導(dǎo)干部貫徹執(zhí)行生態(tài)文明建設(shè)的決策部署情況和績(jī)效。（3）森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制與領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)之間耦合度較低，報(bào)表編制與離任審計(jì)的脫節(jié)使得二者的工作不能相互促進(jìn)，且當(dāng)前進(jìn)行的領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作大多是合規(guī)性審計(jì)，無法做到縱向時(shí)間可比、橫向空間可比，審計(jì)結(jié)果的運(yùn)用限制較多。（4）實(shí)物量審計(jì)的責(zé)任界定較為困難。生態(tài)治理是一個(gè)長(zhǎng)期的過程，僅以實(shí)物量作為衡量標(biāo)準(zhǔn)可能導(dǎo)致上一屆領(lǐng)導(dǎo)留下的問題或取得的成效在下屆任期內(nèi)體現(xiàn)，審計(jì)人員無法準(zhǔn)確界定領(lǐng)導(dǎo)干部所應(yīng)承擔(dān)的責(zé)任。

森林資源經(jīng)濟(jì)學(xué)理論認(rèn)為，森林資源是指林木、林地及其所在空間內(nèi)的一切森林植物、動(dòng)物、微生物以及這些生命體賴以生存并對(duì)其有重要影響的自然環(huán)境總稱。在林業(yè)經(jīng)營(yíng)管理實(shí)踐中，林地資源分為有林地、疏林地、灌木林地、未成林造林地和苗圃地等，林木資源劃分為防護(hù)林、特種用途林、用材林、薪炭林、經(jīng)濟(jì)林和其他林木。森林是陸地生態(tài)系統(tǒng)的主體，森林生態(tài)系統(tǒng)不僅能生產(chǎn)木材及其林產(chǎn)品，還具有巨大的生態(tài)功能和社會(huì)功能，主要體現(xiàn)在涵養(yǎng)水源、保育土壤、固碳釋氧、凈化空氣、休閑游憩等方面，現(xiàn)階段發(fā)揮森林生態(tài)保護(hù)功能已成為森林資源主要利用目標(biāo)。因此，森林資產(chǎn)的審計(jì)必須包含林地資產(chǎn)、林木資源資產(chǎn)和森林生態(tài)資產(chǎn)。以重構(gòu)后的價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表為基礎(chǔ)材料，并借鑒Grosseries（2004）、Su（2019）、張瑞?。?020）等的研究成果，設(shè)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目，森林資源資產(chǎn)負(fù)債表（價(jià)值量型樣表）如表1所示。

根據(jù)價(jià)值量型森林資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)能夠基本滿足當(dāng)前的審計(jì)指標(biāo)要求。如：森林資源資產(chǎn)由林地資產(chǎn)、林木資源資產(chǎn)和森林生態(tài)資產(chǎn)三部分構(gòu)成，森林資源資產(chǎn)的產(chǎn)生和變動(dòng)，結(jié)合相關(guān)約束性指標(biāo)和目標(biāo)責(zé)任材料，能夠評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部相關(guān)決策制定和規(guī)劃任務(wù)落實(shí)完成情況、相關(guān)約束性指標(biāo)和目標(biāo)責(zé)任制完成情況、相關(guān)資金管理使用和項(xiàng)目建設(shè)運(yùn)行情況等內(nèi)容。不僅如此，森林資源負(fù)債體現(xiàn)了領(lǐng)導(dǎo)干部所應(yīng)承擔(dān)的義務(wù)和責(zé)任，森林資源負(fù)債的產(chǎn)生和變動(dòng)可評(píng)價(jià)領(lǐng)導(dǎo)干部法律法規(guī)和政策措施貫徹執(zhí)行情況、相關(guān)預(yù)警機(jī)制建立和風(fēng)險(xiǎn)隱患處置情況等內(nèi)容。此外，通過森林資源資產(chǎn)負(fù)債表能夠直觀體現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)管理與生態(tài)保護(hù)產(chǎn)生的凈資產(chǎn)，從而將領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)由真實(shí)性、合法性審計(jì)向效益性審計(jì)過渡，使得不同地區(qū)的領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)結(jié)果具備可比性，成為人事任免、績(jī)效獎(jiǎng)懲的依據(jù)。編制森林資源資產(chǎn)負(fù)債表和領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)，從實(shí)施目的上看，二者均以促進(jìn)森林資源資產(chǎn)合理開發(fā)和生態(tài)環(huán)境保護(hù)為目標(biāo)；從所需支撐數(shù)據(jù)上看，編制重構(gòu)內(nèi)容后的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表與開展領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)所需的基礎(chǔ)材料具有很大的重疊性，且極大部分已有統(tǒng)計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)可供利用，具備實(shí)務(wù)方面的可操作性。

3.3研究方法

針對(duì)自然資源價(jià)值的測(cè)算方法目前已經(jīng)相對(duì)成熟，鑒于森林資源資產(chǎn)結(jié)構(gòu)的復(fù)雜性和功能的多樣性，為了將構(gòu)建的審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系應(yīng)用到具體案例分析中，森林資源資產(chǎn)負(fù)債表上的價(jià)值類別應(yīng)注意做到定義明確、區(qū)分清晰，以防造成后續(xù)編制、使用、復(fù)核、審計(jì)等方面的混亂。目前國內(nèi)學(xué)者多對(duì)林地、林木及森林生態(tài)價(jià)值分別采用不同的方法進(jìn)行核算（張衛(wèi)民等，2019；李瓊雯等，2021；李雪敏，2023），森林資源資產(chǎn)價(jià)值核算會(huì)受到核算地區(qū)的區(qū)域條件、數(shù)據(jù)基礎(chǔ)和技術(shù)水平等因素影響，因此應(yīng)遵循實(shí)用性原則，根據(jù)當(dāng)?shù)貙?shí)際情況選擇合適的核算方法和核算指標(biāo)。

（1）林地和林木資產(chǎn)。林地和林木為代表的森林資源資產(chǎn)屬于實(shí)物資產(chǎn)（范夢(mèng)娟等，2023），根據(jù)《森林資源資產(chǎn)評(píng)估技術(shù)規(guī)范（試行）》中規(guī)定的林地資產(chǎn)評(píng)估方法，對(duì)本文列示的林地、林木資源資產(chǎn)的價(jià)值量進(jìn)行核算。其中，林地資源資產(chǎn)的價(jià)值一般用現(xiàn)行市價(jià)法、林地期望價(jià)法、年金資本化法和林地費(fèi)用價(jià)法進(jìn)行評(píng)估，具體如表2所示。林木資源資產(chǎn)的價(jià)值量核算主要采用市場(chǎng)法、成本法、收益法等，各類方法又細(xì)分為多種計(jì)算方法，由于林木資源資產(chǎn)在價(jià)值評(píng)估時(shí)需要根據(jù)不同林種、林齡選擇合適的評(píng)估方法，因而具體核算方法詳見《森林資源資產(chǎn)評(píng)估技術(shù)規(guī)范（試行）》。

（2）森林生態(tài)資產(chǎn)。森林資源生態(tài)資產(chǎn)及負(fù)債的價(jià)值量核算一般采用《森林生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)功能評(píng)估規(guī)范》（LY/T 1721-2008）的技術(shù)方法，本文列示的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表中的森林生態(tài)資產(chǎn)的價(jià)值是在當(dāng)?shù)卣块T頒布或認(rèn)可的基準(zhǔn)價(jià)值（價(jià)格）基礎(chǔ)上，側(cè)重采用系數(shù)調(diào)整法將實(shí)物量折算成價(jià)值量，以滿足森林生態(tài)資產(chǎn)價(jià)值核算日?；?、批量化的要求。森林資源的基準(zhǔn)價(jià)值（價(jià)格）是政府或相關(guān)主管部門按自然因素、區(qū)位因素、社會(huì)經(jīng)濟(jì)因素等對(duì)不同類別的森林生態(tài)資產(chǎn)進(jìn)行評(píng)估的平均價(jià)格。系數(shù)調(diào)整法的基本思路是通過待測(cè)地區(qū)實(shí)物量與基準(zhǔn)地區(qū)實(shí)物量的比值，得出待測(cè)地區(qū)核算期內(nèi)各類森林資源資產(chǎn)價(jià)值的調(diào)整系數(shù)，然后利用基準(zhǔn)地區(qū)各類資產(chǎn)的基準(zhǔn)價(jià)值與調(diào)整系數(shù)的乘積推斷待測(cè)地區(qū)各類資產(chǎn)價(jià)值。相較傳統(tǒng)核算方法，調(diào)整系數(shù)法是基于前人研究成果的基礎(chǔ)上展開的，因此具有統(tǒng)計(jì)工作量小、成本低、更具廣泛適用性等特點(diǎn)，能有效提高待測(cè)地區(qū)的統(tǒng)計(jì)工作效率（張瑞琛等，2022）。本文采用的森林生態(tài)資產(chǎn)價(jià)值量核算方法具體如表3所示。

4數(shù)據(jù)來源

以福建省M市為例，對(duì)其森林資源資產(chǎn)進(jìn)行領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)研究。福建省M市擁有豐富的森林資源，其宜人的氣候和富足的物產(chǎn)造就了M市的生態(tài)系統(tǒng)以及物種群落，適合作為本研究的案例。

4.1研究區(qū)域

M市行政區(qū)土地面積28.13萬公頃，全市擁有林業(yè)用地23.75萬公頃，占全市土地總面積84.72%，森林面積22.56萬公頃，其中生態(tài)公益林面積10.38萬公頃，森林蓄積量1937萬立方米，年出材量10萬立方米，森林覆蓋率80.47%。M市擁有豐富的自然資源，目前自然保護(hù)地內(nèi)還有大約2.11萬公頃的原生性森林植被未遭到人為破壞，是全球同緯度帶現(xiàn)存面積最大、保留最為完整的中亞熱帶森林生態(tài)系統(tǒng)。

M市生態(tài)系統(tǒng)類型多樣，擁有11個(gè)植被型、170多個(gè)群叢組，涵蓋了我國中亞熱帶地區(qū)所有的植被類型。這里生物多樣性豐富，擁有極其富足的物種資源，是野生動(dòng)植物的基因庫。據(jù)相關(guān)資料記載，M市行政區(qū)域內(nèi)共記錄269科2799種高等植物和558種野生脊椎動(dòng)物，其中高等植物包括苔蘚植物70科345種、蕨類植物40科314種、裸子植物7科26種和被子植物152科2114種。這里不僅有大量亞熱帶物種，還有從其他地區(qū)延伸至此的種類，堪稱“天然植物園”。因此，憑借著豐富的物種和獨(dú)特的自然環(huán)境，M市成為學(xué)者研究的重點(diǎn)。

4.2數(shù)據(jù)來源

本文數(shù)據(jù)來自于課題組2018-2019年在福建省M市、N市開展的實(shí)地調(diào)查，通過與M市人民政府、N市自然資源規(guī)劃局等相關(guān)部門進(jìn)行座談，獲取內(nèi)部數(shù)據(jù)，并且根據(jù)政府工作報(bào)告、會(huì)議紀(jì)要、生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價(jià)值核算數(shù)據(jù)集等相關(guān)資料對(duì)部分?jǐn)?shù)據(jù)進(jìn)行手工整理，編制出M市2014年6月至2018年12月的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，具體如表4所示。

5經(jīng)驗(yàn)性結(jié)果

根據(jù)《中華人民共和國審計(jì)法》和福建省委辦公廳、省政府辦公廳印發(fā)的《貫徹落實(shí)開展領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)試點(diǎn)方案的實(shí)施意見》要求，福建省審計(jì)廳派出審計(jì)組，對(duì)2014年6月至2018年12月期間M市黨政主要領(lǐng)導(dǎo)同志履行森林資源資產(chǎn)管理相關(guān)責(zé)任情況進(jìn)行了審計(jì)調(diào)查并出具森林資源專項(xiàng)審計(jì)調(diào)查報(bào)告。在審計(jì)過程中，森林資源專題審計(jì)小組以價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表為查驗(yàn)基礎(chǔ)，查閱了政府工作報(bào)告、會(huì)議紀(jì)要、以政府名義發(fā)布的林業(yè)政策和制度、林業(yè)工作計(jì)劃、資源站基礎(chǔ)數(shù)據(jù)、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)等相關(guān)資料；同時(shí)，M市黨委、政府及相關(guān)單位對(duì)所提供資料的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)，并作出書面承諾。審計(jì)過程中主要對(duì)價(jià)值量的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表的資產(chǎn)、負(fù)債和凈資產(chǎn)進(jìn)行了審計(jì)，最終得出了相應(yīng)的審計(jì)結(jié)果。

（1）資產(chǎn)審計(jì)。2014年6月至2018年12月，M市林地資產(chǎn)增加221.23萬元，林木資源資產(chǎn)增加843.02萬元，森林生態(tài)資產(chǎn)增加3709000.00萬元。

（2）負(fù)債審計(jì)。2014年6月至2018年12月，M市林地負(fù)債增加67.61萬元，林木資源負(fù)債減少66.34萬元，森林生態(tài)負(fù)債增加79978.39萬元。

（3）凈資產(chǎn)審計(jì)。2014年6月至2018年12月，M市林地凈資產(chǎn)增加153.62萬元，林木資源凈資產(chǎn)增加776.68萬元，森林生態(tài)凈資產(chǎn)增加3629021.61萬元，森林凈資產(chǎn)合計(jì)增加3629951.91萬元。

作為福建省領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)工作試點(diǎn)和生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價(jià)值核算試點(diǎn)，M市領(lǐng)導(dǎo)干部重視生態(tài)文明建設(shè)。自2014年起，M市相繼開展“青山贖買”商品林收儲(chǔ)工作、撥付生態(tài)公益林補(bǔ)償資金、完成國有林場(chǎng)改革、探索生態(tài)銀行模式等，實(shí)現(xiàn)造林綠化面積不斷擴(kuò)大，促進(jìn)林地、林木資產(chǎn)增值。同時(shí)，以生態(tài)系統(tǒng)價(jià)值核算、自然資源資產(chǎn)負(fù)債表等制度推動(dòng)生態(tài)產(chǎn)品價(jià)值實(shí)現(xiàn)。經(jīng)過長(zhǎng)期的生態(tài)保護(hù)修復(fù)，M市生態(tài)環(huán)境持續(xù)變好，在涵養(yǎng)水源、固碳釋氧、積累營(yíng)養(yǎng)物質(zhì)、凈化大氣環(huán)境、森林防護(hù)、森林游憩等方面獲得顯著成效，促進(jìn)人與自然和諧共生。M市領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)制度的推行，不僅督促該市領(lǐng)導(dǎo)干部在任期內(nèi)積極推出各項(xiàng)有益措施，落實(shí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任與資源環(huán)境治理責(zé)任，而且通過核算生態(tài)系統(tǒng)服務(wù)價(jià)值、編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，反映該市不同生態(tài)資源價(jià)值量的變化情況，為生態(tài)補(bǔ)償定量分析、生態(tài)保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)的制定以及綠色發(fā)展績(jī)效考核提供生態(tài)類評(píng)估指標(biāo)，為領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)制度的實(shí)施提供依據(jù)。

6結(jié)論、討論與政策啟示

本文通過編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)2014年6月至2018年12月M市森林資源的資產(chǎn)、負(fù)債及凈資產(chǎn)價(jià)值量情況進(jìn)行了核算，并結(jié)合該時(shí)期內(nèi)主要領(lǐng)導(dǎo)同志履行森林資源資產(chǎn)管理相關(guān)責(zé)任情況的審計(jì)調(diào)查，得出主要結(jié)論，并針對(duì)本文結(jié)論進(jìn)行討論，提出政策啟示。

6.1結(jié)論

本文基于構(gòu)建的領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)指標(biāo)體系，采用科學(xué)的方法核算森林資源資產(chǎn)的價(jià)值量，并且結(jié)合典型案例，編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表，對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的實(shí)踐效果進(jìn)行了分析與研究，得出3點(diǎn)結(jié)論。

（1）本文從領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系入手，以價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表為載體開展森林資源資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估，既科學(xué)考慮了森林資源本身的屬性，又客觀體現(xiàn)了領(lǐng)導(dǎo)干部落實(shí)經(jīng)濟(jì)責(zé)任與治理資源環(huán)境的能力。研究結(jié)果表明，2014年6月至2018年12月，M市森林資源總量明顯提高，森林生態(tài)資產(chǎn)增加3709000.00萬元，林地資產(chǎn)增加221.23萬元，林木資源資產(chǎn)增加843.02萬元，表明M市森林財(cái)富在持續(xù)增加，這與當(dāng)?shù)卣匾暽仲Y源資產(chǎn)的可持續(xù)發(fā)展密切相關(guān)，主要領(lǐng)導(dǎo)干部積極履行森林資源管理與保護(hù)責(zé)任為森林資源資產(chǎn)增加發(fā)揮了重要作用。

（2）在基準(zhǔn)價(jià)值（價(jià)格）的基礎(chǔ)上采用系數(shù)調(diào)整法核算森林生態(tài)資產(chǎn)的價(jià)值量，使得森林資源生態(tài)服務(wù)價(jià)值的期初余額與期末余額具有可比性，方便審計(jì)森林生態(tài)資產(chǎn)變動(dòng)程度。2018年與2014年相比，除了物種保育能力下降導(dǎo)致物種多樣性有所下降之外，其他各類功能價(jià)值都在提高，這表明M市對(duì)森林資源保護(hù)力度在增強(qiáng)?？傮w來說，M市森林資源資產(chǎn)呈現(xiàn)向好的發(fā)展態(tài)勢(shì)，其中環(huán)境質(zhì)量惡化和生態(tài)系統(tǒng)退化程度均在下降，森林資源各項(xiàng)功能價(jià)值總體呈現(xiàn)上升趨勢(shì)。這一結(jié)論與實(shí)際審計(jì)情況相符，說明在基準(zhǔn)價(jià)值（價(jià)格）的基礎(chǔ)上采用系數(shù)調(diào)整法對(duì)森林生態(tài)資產(chǎn)核算是可靠的。

（3）與M市2014年6月至2018年12月的森林資源資產(chǎn)管理的實(shí)際情況對(duì)比，對(duì)森林資源資產(chǎn)價(jià)值量的審計(jì)比現(xiàn)行的各級(jí)黨政主要領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中以森林資源日常管理為基礎(chǔ)工作的審計(jì)能更全面地反映區(qū)域領(lǐng)導(dǎo)干部任期對(duì)該區(qū)域森林資源管理的成效，特別是較好地反映了森林生態(tài)系統(tǒng)功能和生態(tài)環(huán)境價(jià)值的變化。

6.2討論

本文對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的理論分析框架、審計(jì)指標(biāo)體系及審計(jì)實(shí)踐效果進(jìn)行了深入探討，發(fā)現(xiàn)開展領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)能促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部積極、高效地履職盡責(zé)，并且對(duì)森林資源資產(chǎn)價(jià)值量的審計(jì)更能突出審計(jì)成效，進(jìn)一步豐富了領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的相關(guān)研究。

（1）研究結(jié)果表明，開展領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)能促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部積極、高效地履職盡責(zé)，黃溶冰等（2022）、李兆東等（2022）的研究得出類似的結(jié)論。不過學(xué)者更多從領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)這一總體角度進(jìn)行探討，發(fā)現(xiàn)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)具有政策效應(yīng)，通過優(yōu)化官員晉升考核體系和強(qiáng)化環(huán)境治理監(jiān)管提升了政府環(huán)境治理執(zhí)行力。本文下沉到對(duì)森林資源資產(chǎn)的探討，證明開展領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)同樣在一定程度上推進(jìn)了地方政府積極承擔(dān)受托環(huán)境責(zé)任，有效保證了國家生態(tài)環(huán)境保護(hù)政策的貫徹落實(shí)。

（2）本文從價(jià)值量角度切入，重點(diǎn)闡述了森林資源資產(chǎn)價(jià)值量型核算方法。與張衛(wèi)民等（2019）、李瓊雯等（2021）、李雪敏（2023）等側(cè)重討論林地、林木資源資產(chǎn)價(jià)值量核算方法不同，本文突出對(duì)森林生態(tài)資產(chǎn)的價(jià)值量核算方法進(jìn)行補(bǔ)充與實(shí)踐，提出采用基準(zhǔn)價(jià)值（價(jià)格）結(jié)合調(diào)整系數(shù)法的核算方法，并通過M市的案例分析和實(shí)踐應(yīng)用，為后續(xù)完善森林資源資產(chǎn)價(jià)值量核算方法提供參考。

（3）本文研究發(fā)現(xiàn)，將價(jià)值量森林資源資產(chǎn)負(fù)債表作為標(biāo)準(zhǔn)化工具開展審計(jì)工作，能較好地突出區(qū)域領(lǐng)導(dǎo)干部任期內(nèi)對(duì)森林資源管理的成效，特別是反映領(lǐng)導(dǎo)干部履職情況，這與劉暢等（2020）、王立彥（2021）的研究觀點(diǎn)基本一致。究其原因，一是價(jià)值量型自然資源資產(chǎn)負(fù)債表能在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的審計(jì)前期、中期及后期分別發(fā)揮數(shù)據(jù)支持、提供審計(jì)證據(jù)、反映價(jià)值量變動(dòng)情況等作用；二是自然資源資產(chǎn)負(fù)債表與領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)協(xié)同，能暢通多部門信息渠道、形成優(yōu)勢(shì)互補(bǔ)，更加客觀、科學(xué)地反映領(lǐng)導(dǎo)干部履職情況。

本文仍存在一些不足：一是本文缺乏對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部相關(guān)責(zé)任的明確界定，受森林資源資產(chǎn)的范圍覆蓋面廣及變化多，領(lǐng)導(dǎo)干部任用情況多變、工作調(diào)動(dòng)頻繁，以及有些問題涉及多個(gè)部門、多種行業(yè)等因素制約，使得對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部所承擔(dān)責(zé)任的種類、標(biāo)準(zhǔn)界定出現(xiàn)模糊的情況。二是雖然森林資源相關(guān)數(shù)據(jù)大部分歸屬林業(yè)部門，但是也需要從其他部門收集相關(guān)數(shù)據(jù)。因此，數(shù)據(jù)收集、整合過程較為分散，數(shù)據(jù)的可獲得性低，而且在評(píng)估過程中容易出現(xiàn)誤差，導(dǎo)致評(píng)估結(jié)果失真，難以獲得充分的審計(jì)證據(jù)。解決這些問題將是后續(xù)研究領(lǐng)導(dǎo)干部?jī)r(jià)值量型森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)的方向。

6.3政策啟示

本文圍繞領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)體系、價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表及核算方法、促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)與森林資源資產(chǎn)負(fù)債表協(xié)同等角度，提出3點(diǎn)政策啟示。

（1）需要完善領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)體系與理論框架。目前領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)相關(guān)實(shí)踐已取得豐碩的成果和經(jīng)驗(yàn)，但亟需進(jìn)一步完善理論基礎(chǔ)，指導(dǎo)離任審計(jì)工作走深走實(shí)。領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)本質(zhì)上是領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)績(jī)效考核和責(zé)任追究的政策工具，為此，自然資源部門需不斷完善自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的評(píng)價(jià)體系與理論框架，做好頂層設(shè)計(jì)，可通過與多部門合作、集體規(guī)劃的模式，打造一套考核統(tǒng)一、口徑一致的區(qū)域領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系。

（2）繼續(xù)探索編制價(jià)值量型森林資源資產(chǎn)負(fù)債表。森林資源資產(chǎn)負(fù)債表通過價(jià)值量的轉(zhuǎn)化有利于更好地反映森林生態(tài)系統(tǒng)功能和生態(tài)環(huán)境價(jià)值的變化，進(jìn)一步放大領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)管理和生態(tài)環(huán)境保護(hù)的效益情況，提高離任審計(jì)的工作效率。因此，需要繼續(xù)探索實(shí)物量向價(jià)值量轉(zhuǎn)化的核算方法，統(tǒng)一核算口徑，以滿足對(duì)森林資源資產(chǎn)日?；?、標(biāo)準(zhǔn)化的管理要求。

（3）促進(jìn)領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)與森林資源資產(chǎn)負(fù)債表高效協(xié)同。從績(jī)效考核和責(zé)任追究的角度看，基于森林資源資產(chǎn)負(fù)債表實(shí)施領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)，更能引起領(lǐng)導(dǎo)干部重視森林資源資產(chǎn)開發(fā)和自然環(huán)境保護(hù)。領(lǐng)導(dǎo)干部根據(jù)森林資源資產(chǎn)負(fù)債表可以更加直觀地發(fā)現(xiàn)森林資源資產(chǎn)變化情況，從而重視對(duì)生態(tài)環(huán)境的保護(hù)工作，促進(jìn)我國生態(tài)文明體制的完善。因此，需要將森林資源資產(chǎn)負(fù)債表作為一種標(biāo)準(zhǔn)化、常態(tài)化工具，輔助領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)工作，促進(jìn)二者高效協(xié)同。

參考文獻(xiàn)

陳獻(xiàn)東.確定領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)內(nèi)容的邏輯機(jī)理及例證分析[J].審計(jì)研究， 2018， 205（05）：43-50.

崔海紅，黃良杰.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)與生態(tài)問責(zé)協(xié)同治理：理論框架與實(shí)現(xiàn)路徑[J/OL].財(cái)會(huì)通訊：1-5[2023-06-02]. DOI：10. 16144/j. cnki. issn1002-8072. 20230529. 001.

戴小廷，楊建州.基于邊際機(jī)會(huì)成本的森林環(huán)境資源定價(jià)研究[J].中南林業(yè)科技大學(xué)學(xué)報(bào)， 2013， 33（05）：65-72.

范夢(mèng)娟，熊勝緒，郭林英.森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制體系[J].自然資源學(xué)報(bào)， 2023， 38（05）：1318-1333.

封志明，楊艷昭，閆慧敏，等.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制的若干基本問題[J].資源科學(xué)， 2017， 39（09）：1615-1627.

賀瑋琦，張巖.領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)探討[J].林業(yè)經(jīng)濟(jì)， 2017， 39（03）：78-82.

華文英.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的內(nèi)容及路徑研究[J].湖南社會(huì)科學(xué)， 2018（03）：138-144.

黃溶冰.基于PSR模型的自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)研究[J].會(huì)計(jì)研究， 2016（07）：89-95， 97.

黃溶冰，丁佳怡.區(qū)塊鏈在領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)中的應(yīng)用探討[J].會(huì)計(jì)之友， 2023， 706（10）：156-161.

黃溶冰，謝曉君.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)能提升政府環(huán)境治理執(zhí)行力嗎？ [J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究， 2022， 37（04）：9-20.

黃也平，石德金.領(lǐng)導(dǎo)干部森林資源資產(chǎn)離任審計(jì)取證清單研究[J].林業(yè)經(jīng)濟(jì)問題， 2021， 41（05）：544-551.

李博英，尹海濤.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)的理論基礎(chǔ)與方法[J].審計(jì)研究， 2016a， 193（05）：32-37.

李博英，尹海濤.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)方法研究——基于模糊綜合評(píng)價(jià)理論的分析[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究， 2016b， 31（06）：28-34.

李金昌.資源核算及其納入國民經(jīng)濟(jì)核算體系初步研究[J].中國人口·資源與環(huán)境， 1992（02）：25-32.

李瓊雯，李雙，林樺，等.縣域森林資源資產(chǎn)負(fù)債表編制實(shí)踐探索——以浙江省開化縣為例[J].生態(tài)經(jīng)濟(jì)， 2021， 37（03）： 171-176， 196.

李素英，解華，盧麗娜.自然資源資產(chǎn)審計(jì)評(píng)價(jià)指標(biāo)體系構(gòu)建及應(yīng)用——基于模糊層次分析法[J].會(huì)計(jì)之友， 2018， 586（10）：27-30.

李雪敏.自然資源資產(chǎn)價(jià)值評(píng)估方法比較與選擇[J].統(tǒng)計(jì)與決策， 2023（06）：14-20.

李兆東，郭磊.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)可以促進(jìn)節(jié)能減排嗎？ [J].南京審計(jì)大學(xué)學(xué)報(bào)， 2022， 19（03）：31-39.

林忠華.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)探討[J].審計(jì)研究， 2014（05）：10-14.

劉暢，李書峰.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制與領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)協(xié)同研究[J].領(lǐng)導(dǎo)科學(xué)， 2020（24）：29-32.

劉明輝，孫冀萍.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)要素研究[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究， 2016， 31（04）：12-20.

馬志娟，謝瑩瑩.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制與領(lǐng)導(dǎo)干部離任審計(jì)協(xié)同體系構(gòu)建[J].中國行政管理， 2020， 415（01）：106-113.

潘旺明，丁美玲，于軍，等.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)實(shí)務(wù)模型初構(gòu)——基于紹興市的試點(diǎn)探索[J].審計(jì)研究， 2018， 203（03）：53-62.

秦小麗，劉金梅，王經(jīng)政.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)研究——基于江蘇省的實(shí)踐[J].會(huì)計(jì)之友， 2017（20）：97-101.

沈靜靜.南寧樹木園公益林與商品林生態(tài)服務(wù)功能評(píng)價(jià)[D].南寧：廣西大學(xué)， 2018.

王愛國，郭勝川，朱樂.自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編報(bào)體系：概念界定與總體框架[J].山東社會(huì)科學(xué)， 2023（04）：86-93.

王立彥.問責(zé)型自然資源資產(chǎn)負(fù)債表及考評(píng)應(yīng)用[J].財(cái)會(huì)月刊， 2021， 913（21）：15-21.

王湛，劉英，殷林森，等.從自然資源資產(chǎn)負(fù)債表編制邏輯到平行報(bào)告體系——基于會(huì)計(jì)學(xué)視角的思考[J].會(huì)計(jì)研究， 2021， 400（02）：30-46.

吳顯寶.從森林生態(tài)保護(hù)角度淺談對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部實(shí)行自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)[J].時(shí)代金融， 2016（02）：219-220.

晏維龍，韓峰，湯二子.新常態(tài)下的國家審計(jì)變革與發(fā)展[J].審計(jì)與經(jīng)濟(jì)研究， 2016， 31（02）：3-13.

袁繼安，伏珂穎，田大倫.森林資源資產(chǎn)負(fù)債表若干問題研究[J].林業(yè)經(jīng)濟(jì)， 2019， 41（05）：66-70.

張麗達(dá)，謝宸湘.深度卷積神經(jīng)網(wǎng)絡(luò)對(duì)領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)疑點(diǎn)提取的應(yīng)用[J].統(tǒng)計(jì)與信息論壇， 2021， 36（08）：75-83.

張瑞琛.基于價(jià)值量的森林資源資產(chǎn)負(fù)債表財(cái)務(wù)報(bào)告概念框架構(gòu)建研究[J].會(huì)計(jì)研究， 2020（09）：16-28.

張瑞琛，林鎮(zhèn)江，楊思崟，等.系數(shù)調(diào)整法在森林資源生態(tài)服務(wù)價(jià)值評(píng)估中的運(yùn)用[J].林業(yè)科學(xué)， 2022， 58（12）：104-113.

張衛(wèi)民，李辰穎.森林資源資產(chǎn)負(fù)債表核算系統(tǒng)研究[J].自然資源學(xué)報(bào)， 2019， 34（06）：1245-1258.

張自霞，周一虹，董姚娣.基于自然資源資產(chǎn)負(fù)債表的領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)[J].中國注冊(cè)會(huì)計(jì)師， 2017（08）：22-23.

鄭德祥，付信彬，廖曉麗，等.基于Vague集的森林資源審計(jì)評(píng)價(jià)方法研究——以福建省順昌縣國有林場(chǎng)為例[J].林業(yè)經(jīng)濟(jì)， 2016， 38（09）：69-74.

周海川.國有森林資源資產(chǎn)有償使用制度探悉[J].林業(yè)經(jīng)濟(jì)問題， 2017， 37（01）：11-17， 99.

朱逢念，徐文思.領(lǐng)導(dǎo)干部自然資源資產(chǎn)離任審計(jì)問題探討——基于2018-2021年審計(jì)報(bào)告的統(tǒng)計(jì)分析[J].財(cái)會(huì)通訊， 2022， 903（19）：113-120.

Gosseries A. Historical emissions and free-riding [J]. Ethical Perspectives， 2004， 11（01）：36-60.

Reed J， Cinq-Mars J. How to increase the impact of environmental performance audits [J]. International Journal of Government Auditing， 2014， 41（02）：17.

Repetto R. Earth in the balance sheet：Incorporating natural resources in national income accounts [J]. Environment：Science and Policy for Sustainable Development， 1992， 34（07）：12-45.

Song M， Zhu S， Wang J， et al. Chinas natural resources balance sheet from the perspective of government oversight：Based on the analysis of governance and accounting attributes [J]. Journal of Environmental Management， 2019， 248：109232.

Su H. Research on the forest resource assets appraisal and off-office audit [C]//2019 3rd International Conference on Education， Management Science and Economics （ICEMSE 2019）. Paris：Atlantis Press， 2019：161-167.

Wang F Y. Practical problem and reform path of the departure audit of natural resources assets：Based on Chinas practice [C]//IOP Conference Series：Earth and Environmental Science. Bristol：IOP Publishing， 2019， 267（05）：052032.

Wu X， Cao Q， Tan X， et al. The effect of audit of outgoing leading officials natural resource accountability on environmental governance： Evidence from China [J]. Managerial Auditing Journal， 2020， 35（09）：1213-1241.

Xiong H H， Li Y， He J. Construction and application of the evaluation system of natural resources asset accountability audit of officials： A case study of Jiangxi， China [J]. Sustainability， 2022， 14（01）：528.

Zhao W， Wang X， Chen M， et al. Forest resource assets departure audit considering ecological sustainable development：A case study[J]. Land， 2022， 11（12）：2156.

（責(zé)任編輯康燕）