建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)會計(jì)核算方法在莒縣水利工程建設(shè)中的應(yīng)用探討

摘要：政府會計(jì)制度實(shí)施后，國有建設(shè)單位會計(jì)制度整合到政府會計(jì)制度中，工程建設(shè)成本核算的會計(jì)科目歸并為在建工程的二級科目，增加了財(cái)務(wù)工作者從事建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會計(jì)核算工作量和復(fù)雜程度。為更好地貫徹落實(shí)該制度，研究莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)成本核算、財(cái)務(wù)管理中面臨的問題，針對建設(shè)項(xiàng)目成本核算順利實(shí)施和推廣探討簡便易行的解決辦法。

關(guān)鍵詞：建設(shè)項(xiàng)目；財(cái)務(wù)會計(jì)；成本核算方法；解決方案

0引言

政府會計(jì)制度的實(shí)施是全面貫徹落實(shí)政府會計(jì)準(zhǔn)則的體現(xiàn)，是建立權(quán)責(zé)發(fā)生制的政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)告制度和全面實(shí)施績效管理的重要舉措，對于科學(xué)、全面、準(zhǔn)確反映政府資產(chǎn)負(fù)債和成本費(fèi)用[1]，提高行政事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理水平，統(tǒng)一會計(jì)核算口徑，普及財(cái)政資金績效評價(jià)，具有重要而深遠(yuǎn)的意義。政府會計(jì)制度改革前，行政單位、事業(yè)單位等的會計(jì)制度按行業(yè)實(shí)行條塊分割方式，制定并實(shí)施財(cái)務(wù)會計(jì)制度管理體系，各行業(yè)按照各自業(yè)務(wù)特點(diǎn)，制定了各自的會計(jì)制度，以預(yù)算會計(jì)制度為主，會計(jì)核算的基本原則是實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制，相對于企業(yè)財(cái)務(wù)會計(jì)制度來說比較簡單。改革后，政府會計(jì)制度對各行政單位、事業(yè)單位實(shí)行統(tǒng)一的現(xiàn)代化政府財(cái)務(wù)會計(jì)制度[2]，實(shí)施財(cái)務(wù)會計(jì)核算和預(yù)算會計(jì)核算相結(jié)合的會計(jì)制度，財(cái)務(wù)會計(jì)核算實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，預(yù)算會計(jì)核算實(shí)行收付實(shí)現(xiàn)制[3]。

通過前期一系列會計(jì)準(zhǔn)則改革，《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》于2017年10月24日發(fā)布、2019年1月1日正式實(shí)施，規(guī)定會計(jì)核算要素既包括預(yù)算會計(jì)核算的預(yù)算收入、預(yù)算支出、預(yù)算結(jié)余，又包括財(cái)務(wù)會計(jì)核算資產(chǎn)、負(fù)債、凈資產(chǎn)、收入、費(fèi)用[4]。這對在行政單位、事業(yè)單位從事財(cái)務(wù)會計(jì)核算工作的人員提出了更高要求。尤其是國有建設(shè)單位會計(jì)制度合并到政府會計(jì)制度中，工程建設(shè)成本核算的會計(jì)科目歸并、整合到在建工程的二級科目，增加了財(cái)務(wù)工作者從事建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)會計(jì)核算工作量和復(fù)雜程度?；诖?，本文分析莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目成本核算中面臨的問題，積極探索行之有效的解決方案。

1莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)核算方式及特點(diǎn)

1.1政府會計(jì)制度實(shí)施前莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)核算方式

政府會計(jì)制度實(shí)施前，莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目使用國有建設(shè)單位會計(jì)制度進(jìn)行成本核算，按照建設(shè)項(xiàng)目單獨(dú)設(shè)立賬套[5]。按照本部門負(fù)責(zé)實(shí)施的各個(gè)建設(shè)項(xiàng)目設(shè)置各自獨(dú)立的賬套，核算各個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的建設(shè)成本及相關(guān)的撥款收入、應(yīng)收、應(yīng)付等財(cái)務(wù)核算內(nèi)容。政府會計(jì)制度實(shí)施前，莒縣共有66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目，設(shè)置了66個(gè)單獨(dú)的賬套，核算各個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目成本，共核算全部建設(shè)成本金額10.97億元。

具體核算方式以賬套1舉例說明。賬套1為莒縣小仕陽水庫除險(xiǎn)加固工程建設(shè)處的會計(jì)科目核算，具體金額為：交付使用資產(chǎn)0元、固定資產(chǎn)0元、建筑安裝工程投資23975518.32元、設(shè)備投資0元、待攤投資11412181.99元、其他投資459074.9元、應(yīng)收生產(chǎn)單位投資借款0元、銀行存款22601146.83元、現(xiàn)金294.36元、預(yù)付備料款0元、預(yù)付工程款9273861.18元、預(yù)付大型設(shè)備款0元、應(yīng)收有償調(diào)出器材及工程款0元、應(yīng)收票據(jù)0元、其他應(yīng)收款0元、累計(jì)折舊0元、固定資產(chǎn)清理0元、基建撥款0元、基建投資借款0元、企業(yè)債券資金0元、待沖基建支出0元、應(yīng)付器材款0元、應(yīng)付工程款0元、應(yīng)付有償調(diào)入器材及工程0元款、應(yīng)付票據(jù)0元、應(yīng)付工資0元、應(yīng)付福利費(fèi)0元、其他應(yīng)付款0元、上級撥入資金0元、留成收入0元等。

各水利工程建設(shè)項(xiàng)目設(shè)置獨(dú)立賬套進(jìn)行核算，隨時(shí)都可以提供科目余額表和資金平衡表。賬套1的資金平衡表舉例見表1。

各總賬科目按照具體核算要設(shè)置明細(xì)賬，如莒縣小仕陽水庫除險(xiǎn)加固工程建設(shè)處待攤投資按照具體的核算要求設(shè)置以下二級明細(xì)科目：建設(shè)單位管理費(fèi)2849792.14元、土地征用及遷移補(bǔ)償費(fèi)2013083.88元、勘察設(shè)計(jì)費(fèi)4820800.00元、研究試驗(yàn)費(fèi)0元、可行性研究費(fèi)360000.00元、臨時(shí)設(shè)施費(fèi)185038.97元、設(shè)備檢驗(yàn)費(fèi)0元、延期付款利息0元、負(fù)荷聯(lián)合試車費(fèi)0元、包干節(jié)余0元、壞賬損失0元、借款利息0元、合同公證及工程質(zhì)量監(jiān)測費(fèi)823050.00元、企業(yè)債券利息0元、土地使用稅0元、匯兌損益0元、國外借款手續(xù)費(fèi)及承諾費(fèi)0元、施工機(jī)構(gòu)轉(zhuǎn)移費(fèi)0元、報(bào)廢工程損失0元、耕地占用稅0元、土地復(fù)墾及補(bǔ)償費(fèi)0元、投資方向調(diào)節(jié)稅0元、固定資產(chǎn)損失0元、器材處理虧損0元、設(shè)備盤虧及毀損0元、調(diào)整器材調(diào)撥價(jià)格折價(jià)0元、企業(yè)債券發(fā)行費(fèi)用0元、其他待攤投資0元等。其他投資按照核算需要設(shè)置以下二級科目：家具0元、器具購置459074.9元、房屋購置0元、畜禽購置0元。總賬科目應(yīng)按上述二級明細(xì)科目進(jìn)行明細(xì)核算，其中有些費(fèi)用（如建設(shè)單位管理費(fèi)、其他投資等），還應(yīng)按費(fèi)用項(xiàng)目設(shè)置三、四級明細(xì)科目，進(jìn)行明細(xì)核算[5]。根據(jù)需要隨時(shí)可以提供每個(gè)項(xiàng)目資金來源使用情況的明細(xì)表。

這種按照項(xiàng)目獨(dú)立核算的模式雖然不符合統(tǒng)一、全局性的現(xiàn)代化財(cái)務(wù)管理要求，但是每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目自成一個(gè)賬套，各自實(shí)現(xiàn)會計(jì)等式的平衡，隨時(shí)能查找、打印各個(gè)項(xiàng)目的科目余額表、建設(shè)成本表、財(cái)政撥款收入表、往來賬，減少了基層財(cái)務(wù)會計(jì)核算的工作量，降低了工作復(fù)雜程度和出錯(cuò)率。尤其是各建設(shè)項(xiàng)目大部分使用的是上級資金，投資金額較多，各級檢查、審計(jì)比較頻繁，而該核算模式有利于各個(gè)工程建設(shè)項(xiàng)目開展財(cái)務(wù)資料整理、填報(bào)、迎查工作。

1.2政府會計(jì)制度實(shí)施后莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目成本核算方法特點(diǎn)分析

政府會計(jì)制度實(shí)施后，按照會計(jì)核算制度要求，單位所有建設(shè)項(xiàng)目和形成資產(chǎn)的建設(shè)活動(dòng)的成本核算，統(tǒng)一通過在建工程總賬會計(jì)科目核算。根據(jù)各個(gè)建設(shè)項(xiàng)目名稱，通過在建工程總賬科目下設(shè)立的相應(yīng)明細(xì)科目，核算建設(shè)成本的相關(guān)內(nèi)容；通過庫存現(xiàn)金、銀行存款、零余額賬戶用款額度、其他貨幣資金、預(yù)付工程款、應(yīng)付工程款、財(cái)政撥款收入等總賬科目下設(shè)置的相應(yīng)明細(xì)科目[4]，核算與該工程收入、支出、往來賬等相關(guān)內(nèi)容。

在此以莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目為例說明具體核算方式。莒縣水利工程建設(shè)項(xiàng)目設(shè)立在建工程總賬科目，并在總賬下設(shè)置二級會計(jì)科目包括建筑安裝工程投資、設(shè)備投資、待攤投資、其他投資、待核銷基建支出、基建轉(zhuǎn)出投資等，其中待攤投資根據(jù)核算需要設(shè)置勘察費(fèi)、設(shè)計(jì)費(fèi)、研究試驗(yàn)費(fèi)、可行性研究費(fèi)及項(xiàng)目其他前期費(fèi)用[4]等三級明細(xì)科目；最后按照具體建設(shè)項(xiàng)目名稱再設(shè)置三級或四級會計(jì)科目，進(jìn)行建設(shè)項(xiàng)目成本核算。

按照新的政府會計(jì)制度要求，莒縣小仕陽水庫除險(xiǎn)加固工程建設(shè)項(xiàng)目的具體核算方式為：

在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程——主壩工程，金額為9624545.33元；在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程——溢洪道工程，金額為11303155.86元；在建工程——建筑安裝工程投資——建筑工程——副壩工程，金額為3047817.1元；在建工程——設(shè)備投資，金額為0元；在建工程——待攤投資——勘察、設(shè)計(jì)費(fèi)，金額為4820800元；在建工程——待攤投資——研究試驗(yàn)費(fèi)，金額為360000元；在建工程——待攤投資——土地征用及遷移補(bǔ)償費(fèi)，金額為2013083.88元；在建工程——待攤投資——項(xiàng)目建設(shè)管理費(fèi)，金額為2849792.14元；在建工程——待攤投資，金額為185038.97元；在建工程——待攤投資——監(jiān)理費(fèi)，金額為823050元；在建工程——其他投資——辦公生活用具、器具支出，金額為459074.9元，等等。庫存現(xiàn)金，金額為294.36元；銀行存款，金額為22601146.83元；預(yù)付工程款——具體明細(xì)到施工單位，金額為9273861.18元；應(yīng)付工程款——具體明細(xì)到施工單位，金額為2314347.79元；財(cái)政撥款收入，金額為65310000元。按照制度要求，莒縣66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目必須設(shè)立在建工程——建筑安裝工程投資——項(xiàng)目1、在建工程——設(shè)備投資——項(xiàng)目1、在建工程——待攤投資——項(xiàng)目1；銀行存款——項(xiàng)目1、財(cái)政應(yīng)返還額度——項(xiàng)目1、預(yù)付工程款——項(xiàng)目1、應(yīng)付工程款——項(xiàng)目1、財(cái)政撥款收入——項(xiàng)目1等。依次類推，66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目設(shè)置66個(gè)相應(yīng)的明細(xì)賬，來核算全部項(xiàng)目10.97億元的建設(shè)成本和相應(yīng)的撥款收入、往來明細(xì)賬。在這種按照政府會計(jì)制度核算要求設(shè)立相應(yīng)的明細(xì)賬，日常業(yè)務(wù)核算將各個(gè)建設(shè)項(xiàng)目和資產(chǎn)性建設(shè)活動(dòng)成本、收入、往來賬等明細(xì)賬籠統(tǒng)切條核算的模式下，財(cái)務(wù)人員平時(shí)通過賬面核算內(nèi)容很難看出單個(gè)建設(shè)項(xiàng)目完整的資金收支、成本和往來賬的賬面金額情況。

由此可以看出，在政府會計(jì)制度要求的核算模式下，一個(gè)單位總體會計(jì)等式是平衡的。具體到每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的成本核算金額，都按照財(cái)務(wù)會計(jì)核算要求，通過不同會計(jì)科目下明細(xì)賬進(jìn)行歸集、核算；具體到每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的資金平衡表、會計(jì)科目余額表、資金使用情況表、會計(jì)恒等式等累計(jì)金額，由基層財(cái)務(wù)人員從在建工程總賬科目下設(shè)的三、四級明細(xì)賬中去查找、整理、匯總。

如果單位建設(shè)項(xiàng)目很多，無形中會增加基層財(cái)務(wù)人員建設(shè)項(xiàng)目財(cái)務(wù)會計(jì)核算的工作量和復(fù)雜程度。從前述莒縣66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目成本核算分析可以看出，當(dāng)這66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目的賬套按照政府會計(jì)制度要求并入單位大賬時(shí)，不僅在建工程科目下設(shè)的明細(xì)賬會很多，而且單位的往來賬也會非常多。面對66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目成本核算及其相關(guān)的明細(xì)賬和本單位自有的龐大明細(xì)賬，對每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)資金核算金額進(jìn)行一一查找、匹配匯總、平衡，其工作量和復(fù)雜程度可想而知。

2建設(shè)項(xiàng)目成本核算簡便易行的工作方案探討

2.1解決方案一

為了解決建設(shè)項(xiàng)目成本核算問題，建議對在建工程下的二級會計(jì)科目設(shè)置順序做調(diào)整：在核算建設(shè)項(xiàng)目成本的在建工程科目下按照建設(shè)項(xiàng)目名稱設(shè)置二級會計(jì)科目，具體核算的會計(jì)科目則為三級會計(jì)科目，在建工程科目核算外的其他核算建設(shè)項(xiàng)目的會計(jì)科目為二級科目，一級科目為建設(shè)項(xiàng)目名稱。該模式下莒縣小仕陽水庫除險(xiǎn)加固工程建設(shè)項(xiàng)目的核算方式為：

在建工程——建筑安裝工程投資、在建工程——設(shè)備投資、在建工程——待攤投資、在建工程——其他投資、在建工程——待核銷基建支出、在建工程——基建轉(zhuǎn)出投資；銀行存款、財(cái)政應(yīng)返還額度、預(yù)付工程款、應(yīng)付工程款、財(cái)政撥款收入。如果單位有很多基建項(xiàng)目，按照制度要求必須設(shè)立在建工程——項(xiàng)目1——建筑安裝工程投資、在建工程——項(xiàng)目1——設(shè)備投資、在建工程——項(xiàng)目1——待攤投資、在建工程——項(xiàng)目1——其他投資、在建工程——項(xiàng)目1——待核銷基建支出、在建工程——項(xiàng)目1——基建轉(zhuǎn)出投資；項(xiàng)目1——銀行存款、項(xiàng)目1——財(cái)政應(yīng)返還額度、項(xiàng)目1——預(yù)付工程款、項(xiàng)目1——應(yīng)付工程款、項(xiàng)目1——財(cái)政撥款收入等。依次類推，直到66個(gè)水利工程建設(shè)項(xiàng)目的明細(xì)賬設(shè)置完成。如果一個(gè)單位建設(shè)項(xiàng)目特別多，可以根據(jù)要求設(shè)置幾十套甚至上百套、幾百套賬。其他調(diào)整為三、四級明細(xì)科目的核算名稱及內(nèi)容不變。通過微調(diào)明細(xì)科目順序，可以掌握每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的建設(shè)成本、收支、往來賬的余額情況。

2.2解決方案二

建議將工程建設(shè)項(xiàng)目作為一級科目提到在建工程前面，將工程建設(shè)項(xiàng)目作為一個(gè)中性科目，在核算資產(chǎn)類科目方面作為資產(chǎn)類科目，在核算負(fù)債類科目方面作為負(fù)債類科目。以莒縣小仕陽水庫除險(xiǎn)加固工程建設(shè)項(xiàng)目為例，其核算模式為：

在建工程——建筑安裝工程投資、在建工程——設(shè)備投資、在建工程——待攤投資、在建工程——其他投資、在建工程——待核銷基建支出、在建工程——基建轉(zhuǎn)出投資；銀行存款、財(cái)政應(yīng)返還額度、預(yù)付工程款、應(yīng)付工程款、財(cái)政撥款收入。如果單位有很多水利工程建設(shè)項(xiàng)目，按照制度要求設(shè)立項(xiàng)目1——在建工程——建筑安裝工程投資、項(xiàng)目1——在建工程——設(shè)備投資等。依次類推，一個(gè)單位根據(jù)要求設(shè)置幾十套甚至上百套、幾百套賬。這種通過設(shè)置總賬科目的名稱和改變明細(xì)賬循序調(diào)整的方式，更能體現(xiàn)每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目整體會計(jì)核算情況和資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益類科目的對應(yīng)關(guān)系，減少財(cái)務(wù)人員的工作量和業(yè)務(wù)復(fù)雜程度。

2.3解決方案三

針對莒縣水利建設(shè)項(xiàng)目較多、建設(shè)項(xiàng)目成本核算等業(yè)務(wù)龐大的具體情況，莒縣水利局設(shè)置基建會計(jì)工作崗位，平時(shí)按建設(shè)項(xiàng)目單獨(dú)設(shè)立明細(xì)賬，對每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目進(jìn)行成本會計(jì)核算，按月向單位會計(jì)提報(bào)建設(shè)項(xiàng)目會計(jì)科目匯總表，將建設(shè)項(xiàng)目的各會計(jì)科目當(dāng)期發(fā)生額匯總填入會計(jì)科目匯總表，填制相應(yīng)的記賬憑證，每月匯總記入單位在建工程及相應(yīng)科目的總賬上。日常需要查找每個(gè)建設(shè)項(xiàng)目的財(cái)務(wù)成本核算情況，由基建會計(jì)根據(jù)明細(xì)賬核算情況據(jù)實(shí)提供。通過這種形式核算建設(shè)項(xiàng)目的成本，明確了工作職責(zé)，減少了單位主管會計(jì)的工作量，符合專業(yè)化、精細(xì)化的工作原則，特別適合單位建設(shè)項(xiàng)目多、金額巨大、審計(jì)和檢查頻繁的實(shí)際情況。

3結(jié)語

綜上所述，政府會計(jì)制度的實(shí)施對統(tǒng)一全國行政單位、事業(yè)單位會計(jì)制度，促進(jìn)現(xiàn)代化財(cái)務(wù)管理制度的建立，提高會計(jì)從業(yè)人員水平，提供了制度保障。為了保持財(cái)務(wù)會計(jì)核算過程的連續(xù)性、完整性和財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)的準(zhǔn)確性，減輕基層管理單位財(cái)務(wù)工作者的工作量和復(fù)雜程度，在遵循政府會計(jì)準(zhǔn)則制度基礎(chǔ)上，對相關(guān)會計(jì)核算科目設(shè)置順序進(jìn)行適當(dāng)調(diào)整非常有必要。經(jīng)過上述3種解決方案的調(diào)整，各建設(shè)項(xiàng)目會計(jì)成本核算條理清晰、收支往來賬一一對應(yīng)，既符合政府會計(jì)制度的核算要求，又減輕了基層管理單位財(cái)務(wù)基層財(cái)務(wù)工作者的工作量和復(fù)雜程度，能夠更好地促進(jìn)政府會計(jì)制度的普及和發(fā)展。

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[3]國務(wù)院.國務(wù)院關(guān)于批轉(zhuǎn)財(cái)政部權(quán)責(zé)發(fā)生制政府綜合財(cái)務(wù)報(bào)

告制度改革方案的通知：國發(fā)[2014]63號[A/OL].（2014-12-12）[2022-05-18].http：//www.gov.cn/zhengce/content/2014—12/31/content_9372.htm.

[4]財(cái)政部.關(guān)于印發(fā)《政府會計(jì)制度——行政事業(yè)單位會計(jì)科目和報(bào)表》的通知：財(cái)會[2017]25號[A/OL].（2017-10-24）[2022-05-10].http：//www.mof.gov.cn/gkml/caizhengwengao/2017wg/wg201711/201804/t20180413_2867380.htm.

[5]財(cái)政部.財(cái)政部關(guān)于貫徹實(shí)施國有建設(shè)單位會計(jì)制度的通知：財(cái)會字[1995]45號[A/OL].（1995-10-04）[2022-05-10].https：//www.shangyexinzhi.com/article/4565490.html.

收稿日期：2022-06-06

作者簡介：

孫緒周，男，1972年生，本科，高級會計(jì)師，主要研究方向：事業(yè)單位財(cái)務(wù)管理、建設(shè)項(xiàng)目核算、財(cái)務(wù)竣工決算。