人財(cái)物統(tǒng)一管理改革能提升貴州省審計(jì)質(zhì)量嗎？
——基于合成控制法的實(shí)證研究

賀鵬皓，賈海波，南永清

(1.南京審計(jì)大學(xué) 政府審計(jì)學(xué)院，江蘇 南京 211815；2.北方工業(yè)大學(xué) 經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，北京 100144)

一、 引言

黨的十九大報(bào)告提出改革審計(jì)管理體制，黨的十九屆三中全會(huì)通過(guò)的《深化黨和國(guó)家機(jī)構(gòu)改革方案》決定組建中央審計(jì)委員會(huì)，優(yōu)化審計(jì)署職責(zé)，構(gòu)建集中統(tǒng)一、全面覆蓋、權(quán)威高效的審計(jì)監(jiān)督體系，這對(duì)于進(jìn)一步完善與發(fā)展中國(guó)特色社會(huì)主義審計(jì)制度，推進(jìn)國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化意義重大。審計(jì)管理體制作為國(guó)家政治制度的重要組成部分，其產(chǎn)生和形成的固定形態(tài)與采用該審計(jì)體制國(guó)家的政治架構(gòu)、經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)、法律框架等因素密不可分，其演化和變革正是適應(yīng)不同時(shí)代社會(huì)發(fā)展的結(jié)果。1982年我國(guó)憲法確定建立國(guó)家審計(jì)制度，其中，第109條規(guī)定地方審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)行本級(jí)政府和上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)雙重領(lǐng)導(dǎo)的管理體制，即“縣級(jí)以上的地方各級(jí)人民政府設(shè)立審計(jì)機(jī)關(guān)。地方各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)依照法律規(guī)定獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)，對(duì)本級(jí)人民政府和上一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)負(fù)責(zé)”。在當(dāng)時(shí)歷史條件下，雙重領(lǐng)導(dǎo)的審計(jì)管理體制與分級(jí)管理的財(cái)政體制相適應(yīng)，符合“圍繞中心，服務(wù)大局”的審計(jì)工作方針。但伴隨改革的深化，審計(jì)管理體制中一些深層次矛盾逐漸顯現(xiàn)，其中最為突出的是地方審計(jì)機(jī)關(guān)在人事任免、機(jī)構(gòu)編制、干部調(diào)動(dòng)、經(jīng)費(fèi)保障、機(jī)關(guān)建設(shè)等方面與當(dāng)?shù)卣嬖诓豢筛钌岬摹把饴?lián)系”，使得審計(jì)獨(dú)立性受到制約，“屢審屢犯”現(xiàn)象頻發(fā)。

為增強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督獨(dú)立性，強(qiáng)化上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督的整體合力，2014年10月20日，黨的十八屆四中全會(huì)通過(guò)的《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國(guó)若干重大問(wèn)題的決定》明確提出“探索省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理”。2014年10月27日，國(guó)辦印發(fā)《關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的意見(jiàn)》(國(guó)發(fā)〔2014〕48號(hào))，提出強(qiáng)化審計(jì)監(jiān)督作用、完善審計(jì)工作機(jī)制的要求。2015年12月，中辦印發(fā)《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問(wèn)題的框架意見(jiàn)》及相關(guān)配套文件，選取江蘇、浙江、山東、廣東、重慶、貴州、云南7個(gè)省(市)開(kāi)展省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)，加強(qiáng)上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)下級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的領(lǐng)導(dǎo)，強(qiáng)化對(duì)全國(guó)審計(jì)工作的統(tǒng)籌管理。

省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)已逾7年，未來(lái)是否應(yīng)擴(kuò)大試點(diǎn)繼續(xù)推進(jìn)，官方至今未有較為明確的回應(yīng)，而正面回答這一問(wèn)題有利于揭示審計(jì)管理體制進(jìn)一步優(yōu)化和完善的內(nèi)在邏輯。因此，本文將以改革試點(diǎn)省份之一的貴州省為例，采用合成控制法分析人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)貴州省審計(jì)質(zhì)量的影響，以期解答上述問(wèn)題。

本文可能的貢獻(xiàn)主要體現(xiàn)在以下三個(gè)方面：(1)不同于以往的變量設(shè)定，本文將審計(jì)人員規(guī)模因素納入到審計(jì)管理體制改革的研究設(shè)計(jì)中，從各省審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量金額的角度分析人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響。(2)以往研究大多是從整體層面進(jìn)行衡量，并未考慮各個(gè)試點(diǎn)省份的具體措施與改革效果的差異性。本文采用合成控制法對(duì)貴州省和其他6個(gè)試點(diǎn)省份的改革效果分別進(jìn)行測(cè)度，可以為審計(jì)管理體制改革提供研究方法和證據(jù)支持。(3)研究結(jié)論可以在一定程度上解釋試點(diǎn)改革未能擴(kuò)大范圍的原因，具有重要的政策和現(xiàn)實(shí)意義。

二、 文獻(xiàn)綜述

圍繞省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革，國(guó)內(nèi)相關(guān)研究主要集中在兩個(gè)方面：

一是從改革的必要性和意義來(lái)看，審計(jì)管理體制改革是適應(yīng)國(guó)家治理體系與治理能力現(xiàn)代化的客觀要求，不斷滿(mǎn)足黨和國(guó)家各項(xiàng)中心工作的需要。眾多研究者和實(shí)踐者認(rèn)為，國(guó)家審計(jì)是為滿(mǎn)足國(guó)家治理的客觀需要產(chǎn)生與發(fā)展的,是國(guó)家治理體系中一項(xiàng)基礎(chǔ)性制度安排[1]。但實(shí)踐中，國(guó)家審計(jì)效果與國(guó)家治理體系和治理能力現(xiàn)代化目標(biāo)及要求仍有差距[2]，因此必須改革審計(jì)管理體制。從世界范圍看，沒(méi)有也不可能有“放之四海而皆準(zhǔn)”的審計(jì)管理體制，我們必須立足中國(guó)特色社會(huì)主義基本國(guó)情，堅(jiān)持“四個(gè)自信”，在充分了解國(guó)際經(jīng)驗(yàn)基礎(chǔ)上，不斷深化審計(jì)基礎(chǔ)理論研究，推動(dòng)審計(jì)管理體制改革[3]。省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革是審計(jì)管理體制改革的創(chuàng)舉，在克服雙重領(lǐng)導(dǎo)的體制弊端、保障依法獨(dú)立行使審計(jì)監(jiān)督權(quán)、推進(jìn)審計(jì)全覆蓋、推動(dòng)審計(jì)職業(yè)化建設(shè)、完善審計(jì)結(jié)果運(yùn)用機(jī)制、弘揚(yáng)法治精神與促進(jìn)法治建設(shè)、提升審計(jì)效率等多方面具有重要意義。

二是從研究方法和改革效果來(lái)看，學(xué)者們通過(guò)歸納演繹和實(shí)證研究等方法驗(yàn)證了省以下人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的效果。江蘇省審計(jì)學(xué)會(huì)課題組通過(guò)問(wèn)卷調(diào)查發(fā)現(xiàn)，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革不僅有利于理順審計(jì)機(jī)關(guān)與地方政府的工作關(guān)系，還有利于提升市縣審計(jì)機(jī)關(guān)人員的業(yè)務(wù)能力和對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的掌控水平[4]。吳秋生等選取2003—2012年我國(guó)省市兩級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)數(shù)據(jù)為研究樣本，運(yùn)用多元回歸分析法和數(shù)據(jù)包絡(luò)分析法(DEA)，論證了省以下審計(jì)機(jī)關(guān)統(tǒng)管后將顯著提高地市級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)質(zhì)量和審計(jì)效率[5]。蔡春等采用市級(jí)層面面板數(shù)據(jù)，運(yùn)用雙重差分法實(shí)證檢驗(yàn)了審計(jì)機(jī)關(guān)獨(dú)立性對(duì)于地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)質(zhì)量的影響，發(fā)現(xiàn)在法制化水平低、財(cái)政壓力小以及東部地區(qū)，省以下地方(市級(jí))審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理對(duì)于審計(jì)質(zhì)量的提升作用更加顯著[6]。此外，相關(guān)研究還進(jìn)一步發(fā)現(xiàn)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)減輕國(guó)有企業(yè)稅負(fù)[7]、提高國(guó)有企業(yè)投資效率[8]、治理業(yè)務(wù)接待費(fèi)[9]等方面均有顯著影響。

通過(guò)梳理相關(guān)文獻(xiàn)我們發(fā)現(xiàn)，部分研究雖然采用了因果識(shí)別方法論證了改革效果，但仍存在以下不足：一是數(shù)據(jù)問(wèn)題?！叭恕钡母母锸侨素?cái)物統(tǒng)一管理改革中的關(guān)鍵要素，必須在審計(jì)管理體制改革的研究設(shè)計(jì)中得以體現(xiàn)，但現(xiàn)有研究卻較少涉及這一關(guān)鍵要素。二是無(wú)法剝離多種影響因素的方法問(wèn)題。雙重差分法最大問(wèn)題在于無(wú)法剝離多種調(diào)控政策的影響，如減稅降費(fèi)與“放管服”改革等政策對(duì)于企業(yè)整體稅負(fù)的影響，國(guó)企改革對(duì)國(guó)有企業(yè)投資效率提升的影響，中央八項(xiàng)規(guī)定對(duì)于“三公”經(jīng)費(fèi)支出的影響，這些政策的效果，如果與人財(cái)物統(tǒng)一管理改革混在一起論證，很難將后者的“凈政策”效果剝離出來(lái)。而合成控制法能夠克服具有時(shí)變性的未觀測(cè)混雜因素造成的內(nèi)生性問(wèn)題，能彌補(bǔ)雙重差分法在內(nèi)生性控制方面的不足。三是未能對(duì)改革效果進(jìn)行具體測(cè)度。本文將采用合成控制法根據(jù)控制組的數(shù)據(jù)特征構(gòu)建“反事實(shí)”分析框架，由此模擬出的政策實(shí)施效果更加直觀。

三、 理論分析與研究假設(shè)

審計(jì)質(zhì)量是各類(lèi)審計(jì)研究文獻(xiàn)的中心議題，審計(jì)質(zhì)量有廣義與狹義之分，狹義審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)結(jié)論與被審計(jì)事項(xiàng)真實(shí)情況的吻合程度，而廣義審計(jì)質(zhì)量是指審計(jì)結(jié)論與被審計(jì)事項(xiàng)真實(shí)情況的吻合程度及對(duì)審計(jì)需求的滿(mǎn)足程度[10]。多數(shù)研究者將審計(jì)質(zhì)量理解為審計(jì)師發(fā)現(xiàn)并報(bào)告被審計(jì)單位財(cái)務(wù)舞弊或差錯(cuò)的聯(lián)合概率[11]，其核心是審計(jì)工作在多大程度上增加了財(cái)務(wù)報(bào)表的可信性。

國(guó)家審計(jì)是國(guó)家治理的基石和重要保障，能夠憑借其威懾作用及獨(dú)立、客觀、公正、超脫、涉及經(jīng)濟(jì)社會(huì)各方面的優(yōu)勢(shì)，對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)運(yùn)行中的風(fēng)險(xiǎn)隱患進(jìn)行預(yù)警，其本質(zhì)是國(guó)家治理體系中具有預(yù)防、揭示和抵御功能的“免疫系統(tǒng)”。與以往“審計(jì)查賬論”“獨(dú)立監(jiān)督論”“宏觀控制論”將審計(jì)定義為一種“活動(dòng)”、“行為”和“過(guò)程”不同，審計(jì)“免疫系統(tǒng)論”將審計(jì)本質(zhì)定義為“系統(tǒng)”，能更好地闡明審計(jì)與整個(gè)國(guó)家社會(huì)發(fā)展間的聯(lián)系。獨(dú)立性是保證審計(jì)質(zhì)量的前提條件。作為國(guó)家治理這個(gè)大系統(tǒng)中獨(dú)立的子系統(tǒng)，國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)必須獨(dú)立于被審計(jì)單位之外，并不受任何外來(lái)影響，才能客觀而有效地完成其工作任務(wù)。盡管世界各國(guó)都以憲法形式對(duì)國(guó)家審計(jì)的獨(dú)立地位進(jìn)行了確認(rèn)，但仍有相當(dāng)數(shù)量國(guó)家的審計(jì)獨(dú)立性存在不同程度的顯性或隱性問(wèn)題[12]。損害審計(jì)獨(dú)立性的因素包括行政干預(yù)、審計(jì)資源短缺、被審計(jì)單位的阻力、利益誘惑、社會(huì)關(guān)系的壓力、自我復(fù)核和非審計(jì)服務(wù)等[13]。

省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革可以從以下四個(gè)方面進(jìn)一步提升審計(jì)質(zhì)量：在干部任免方面，進(jìn)一步提升了上級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)任免干部的話(huà)語(yǔ)權(quán)，確保人員獨(dú)立性，有利于排除各種干擾和掣肘，實(shí)事求是地披露相關(guān)問(wèn)題。在人員編制方面，由省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)在全省統(tǒng)一進(jìn)行招錄且設(shè)定了有別于普通公務(wù)員的專(zhuān)業(yè)門(mén)檻，進(jìn)一步保障審計(jì)人員的專(zhuān)業(yè)勝任能力。在經(jīng)費(fèi)保障方面，將經(jīng)費(fèi)納入專(zhuān)門(mén)預(yù)算予以保障，有利于切斷審計(jì)機(jī)關(guān)、審計(jì)人員與被審計(jì)單位的經(jīng)濟(jì)聯(lián)系。在業(yè)務(wù)管理方面，統(tǒng)籌并組織涉及全局的重大審計(jì)項(xiàng)目，不僅有利于發(fā)揮“大兵團(tuán)”協(xié)同作戰(zhàn)優(yōu)勢(shì)提高審計(jì)效率，更可以跨層級(jí)共享審計(jì)技術(shù)方法等資源，實(shí)現(xiàn)全省審計(jì)機(jī)關(guān)整體均衡發(fā)展。

然而，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革帶來(lái)審計(jì)質(zhì)量的提升有兩大疑問(wèn)需要探究：一是人財(cái)物統(tǒng)一管理改革帶來(lái)的審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)質(zhì)量提升究竟是經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)導(dǎo)致的審計(jì)查出問(wèn)題金額的“自然增長(zhǎng)”，還是改革試點(diǎn)的“政策效應(yīng)”；二是東部地區(qū)與西部地區(qū)在經(jīng)濟(jì)、人口、制度、信息化等方面資源稟賦不同，西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)的改革能否與東部地區(qū)實(shí)現(xiàn)同樣的效果。

為此，我們選取改革試點(diǎn)省份之一的貴州省來(lái)進(jìn)行實(shí)證檢驗(yàn)。選取貴州省的理由主要有以下三點(diǎn)：一是貴州省改革措施多，執(zhí)行力度大。2015年6月，貴州省政府印發(fā)《貴州省人民政府關(guān)于加強(qiáng)審計(jì)工作的實(shí)施意見(jiàn)》及配套文件，2016年7月，貴州省委、省政府又出臺(tái)《貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物管理改革試點(diǎn)實(shí)施方案》及配套文件，從干部人事管理、機(jī)構(gòu)編制管理、經(jīng)費(fèi)資產(chǎn)管理、審計(jì)業(yè)務(wù)管理等多方面部署改革任務(wù)。之后，省委組織部、省審計(jì)廳下發(fā)《貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物管理改革試點(diǎn)實(shí)施方案責(zé)任分解表》，明確9大項(xiàng)、82小項(xiàng)改革任務(wù)，確立時(shí)間表、路線(xiàn)圖，進(jìn)一步保障各項(xiàng)改革任務(wù)貫徹落實(shí)。二是貴州省改革取得了較好成效，其中審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量金額從2012年的1.46萬(wàn)元增長(zhǎng)至2018年的11.17萬(wàn)元，增長(zhǎng)超7倍，有必要厘清其中的作用機(jī)理。三是貴州省屬于欠發(fā)達(dá)地區(qū)，其改革成功突破了傳統(tǒng)審計(jì)理論對(duì)我國(guó)地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)質(zhì)量存在東西區(qū)域差異的認(rèn)知[14]，突破了資源稟賦約束的解釋范疇，可能會(huì)開(kāi)創(chuàng)一種審計(jì)改革的“貴州解釋”“貴州理論”。2017年7月4日，時(shí)任審計(jì)長(zhǎng)胡澤君到貴州省調(diào)研指導(dǎo)審計(jì)工作，代表審計(jì)署黨組對(duì)貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物管理改革的探索給予高度肯定，要求貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)“堅(jiān)持圍繞中心、服務(wù)大局，依法審計(jì)、客觀求實(shí)，鼓勵(lì)創(chuàng)新、推動(dòng)改革”，形成一批可借鑒、可復(fù)制的經(jīng)驗(yàn)。故本文提出研究假設(shè)：

H:人財(cái)物統(tǒng)一管理改革后，貴州省的審計(jì)質(zhì)量有明顯提升。

四、 研究設(shè)計(jì)

(一) 研究方法

Abadie提出了合成控制法(Synthetic Control Method Synthetic Method，SCM)，適用于處理組個(gè)體較少的政策評(píng)估情形[15]。相較于雙重差分和傾向匹配得分(PSM-DID)方法要求處理組與控制組遵循嚴(yán)格的共同趨勢(shì)假定，合成控制法的優(yōu)點(diǎn)主要表現(xiàn)在：一是能夠在樣本量較小的情況下對(duì)每個(gè)處理單元評(píng)估其政策效應(yīng)，政策效應(yīng)的顯著性檢驗(yàn)更適用于小樣本[16]；二是不需要滿(mǎn)足平行趨勢(shì)假設(shè)；三是所采用的非參數(shù)方法決定了構(gòu)造的控制組只由實(shí)際數(shù)據(jù)確定，得到的控制組與處理組共同趨勢(shì)擬合度更高、偏誤更小。

合成控制法的基本原理是通過(guò)將多個(gè)不受政策影響的個(gè)體加權(quán)組合成“合成控制組”，并與處理組進(jìn)行“反事實(shí)”對(duì)比分析。本文中，我們基于經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、人口規(guī)模、財(cái)政支出、法制環(huán)境、信息化水平等數(shù)據(jù)特征，對(duì)其他24個(gè)未進(jìn)行改革試點(diǎn)的省份進(jìn)行線(xiàn)性組合，人工合成出一個(gè)與改革試點(diǎn)地區(qū)高度相似的省份，稱(chēng)其為“合成改革地區(qū)”，用來(lái)反映未實(shí)施人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的情形。真實(shí)改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)在審計(jì)質(zhì)量上的差距，即可視為人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)對(duì)其審計(jì)質(zhì)量的影響。

假設(shè)有N+1個(gè)省份，其中省份1在T0期實(shí)施了人財(cái)物統(tǒng)一管理改革，其他N個(gè)省份沒(méi)有進(jìn)行改革，Y1it表示在t期省份i在實(shí)施人財(cái)物統(tǒng)一管理改革后的結(jié)果，Y0it表示在t期省份i沒(méi)有實(shí)施改革的結(jié)果，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的政策效應(yīng)為：

Y01t=δt+θtZi+λtμi+εit,i=1, …,N+1,t=1, …,T

其中δt為時(shí)間固定效應(yīng)，Zi是可觀測(cè)的不受試點(diǎn)政策影響的協(xié)變量向量，θt是系數(shù)向量，λt是不可觀測(cè)的因子向量，μi是省份固定效應(yīng)，εit是擾動(dòng)項(xiàng)。合成控制法是通過(guò)對(duì)除去改革試點(diǎn)省份1以外的對(duì)照組省份j的加權(quán)平均獲得一個(gè)合成單元來(lái)估計(jì)改革試點(diǎn)省份的政策效應(yīng)，可以表示為：

其中V代表一個(gè)(K×K)維的半正定對(duì)稱(chēng)矩陣，可以根據(jù)研究合成對(duì)象與評(píng)估單元間的差異進(jìn)行選擇。通過(guò)選用最優(yōu)半正定對(duì)稱(chēng)矩陣V來(lái)最小化合成控制的均方預(yù)測(cè)誤差(Mean Squared Predicted Error, MSPE)，從而使得合成改革地區(qū)省份盡可能接近真實(shí)改革試點(diǎn)省份。

(二) 數(shù)據(jù)來(lái)源

本文中各省審計(jì)機(jī)關(guān)相關(guān)數(shù)據(jù)來(lái)源于《中國(guó)審計(jì)年鑒》，樣本期間為2007—2018年，其中2007—2015年為試點(diǎn)前期，2016—2018年為試點(diǎn)后期。由于部分年份的審計(jì)機(jī)關(guān)人數(shù)缺失，我們通過(guò)對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)地走訪(fǎng)、調(diào)研、電話(huà)咨詢(xún)等方式進(jìn)行數(shù)據(jù)收集，缺失數(shù)據(jù)通過(guò)插值、回歸等方法計(jì)算補(bǔ)齊，較為全面地反映了各年份各省審計(jì)人員總體規(guī)模。其他未特別說(shuō)明數(shù)據(jù)均來(lái)自《中國(guó)統(tǒng)計(jì)年鑒》和《中國(guó)勞動(dòng)統(tǒng)計(jì)年鑒》。

(三) 變量定義

1. 被解釋變量

被解釋變量審計(jì)質(zhì)量，借鑒黃溶冰、潘俊、張琦等的研究[17-18，9]，采用國(guó)家審計(jì)查出主要問(wèn)題金額除以完成的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)來(lái)衡量。國(guó)家審計(jì)查出主要問(wèn)題金額包含違規(guī)金額、損失浪費(fèi)金額與管理不規(guī)范金額。該比值越大，則表明國(guó)家審計(jì)揭露的問(wèn)題越多，審計(jì)質(zhì)量越高。

根據(jù)審計(jì)工作統(tǒng)計(jì)辦法，審計(jì)成果、移送、決定等只能在一個(gè)審計(jì)項(xiàng)目中反映，不能重復(fù)在其他審計(jì)項(xiàng)目中反映。人財(cái)物統(tǒng)一管理改革實(shí)施后，人力資源可以統(tǒng)一調(diào)劑、互濟(jì)余缺，審計(jì)機(jī)關(guān)開(kāi)展重大行業(yè)審計(jì)項(xiàng)目時(shí)不僅有省本級(jí)的在編人員，而且有“以審代訓(xùn)”、抽調(diào)、借調(diào)、交流的市縣級(jí)人員。因此，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革效果的衡量必須體現(xiàn)整體省級(jí)統(tǒng)籌的理念。審計(jì)成果應(yīng)用全省總體的審計(jì)成果進(jìn)行統(tǒng)計(jì)。審計(jì)人員數(shù)據(jù)包含省本級(jí)、地市級(jí)、縣級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的人員總和。本文采用人均審計(jì)質(zhì)量作為衡量人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的指標(biāo)，更能體現(xiàn)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革后整體性“人”帶來(lái)的審計(jì)質(zhì)量變化，故本文采用人均審計(jì)質(zhì)量代為衡量審計(jì)質(zhì)量這一被解釋變量。

人均審計(jì)質(zhì)量=(全省審計(jì)機(jī)關(guān)當(dāng)年查出主要問(wèn)題金額÷全省當(dāng)年所執(zhí)行的審計(jì)項(xiàng)目數(shù))÷全省當(dāng)年審計(jì)人員規(guī)模

2. 解釋變量

本文選取下列變量作為可能影響地方審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)質(zhì)量的解釋變量(預(yù)測(cè)變量)：(1)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，采用GDP取自然對(duì)數(shù)衡量。經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平越高，審計(jì)控制效果就越好[19]。(2)人口規(guī)模，以各省年末常住人口取對(duì)數(shù)衡量。人口規(guī)模越大，經(jīng)濟(jì)交易活動(dòng)越頻繁，審計(jì)查出問(wèn)題的概率越大。(3)財(cái)政支出，以各省一般公共預(yù)算支出取對(duì)數(shù)衡量。財(cái)政資金使用量越大，查處違紀(jì)違規(guī)的概率越大。(4)法制環(huán)境，以檢察機(jī)關(guān)立案數(shù)量與當(dāng)?shù)毓毴藛T之比來(lái)衡量[20]。法制環(huán)境越好，審計(jì)發(fā)揮的作用越大。(5)信息化水平，以人均電信業(yè)務(wù)量取自然對(duì)數(shù)衡量。較高的信息化水平有利于促進(jìn)地方審計(jì)機(jī)關(guān)更加有效地發(fā)現(xiàn)查處違紀(jì)違規(guī)現(xiàn)象[21]。

表1 主要變量描述性統(tǒng)計(jì)

此外，本文借鑒Abadie的做法[15]，還加入了2009、2010、2013、2014、2015年度的被解釋變量數(shù)據(jù)作為預(yù)測(cè)變量來(lái)提高模型的擬合優(yōu)度。

3. 描述性統(tǒng)計(jì)結(jié)果

表1報(bào)告了我國(guó)31個(gè)省區(qū)市(不含港澳臺(tái))2007—2018年12年共372個(gè)觀測(cè)值的平衡面板數(shù)據(jù)。其中人均審計(jì)質(zhì)量金額為5.38萬(wàn)元，最小值為860.87元，最大值為167.83萬(wàn)元。這表明我國(guó)各省審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)質(zhì)量存在較大差異。此外，也可以觀測(cè)到我國(guó)各省在審計(jì)項(xiàng)目、審計(jì)人員、經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、人口規(guī)模、財(cái)政支出、法制環(huán)境、信息化水平等方面也存在較大差異。

五、 實(shí)證結(jié)果與分析

(一) 合成控制組的構(gòu)建

我們將7個(gè)試點(diǎn)省份作為處理組，其余未改革的24個(gè)省份作為控制組，通過(guò)賦予其中若干地區(qū)一個(gè)合理權(quán)重組合的方法來(lái)構(gòu)建合成試點(diǎn)省份作為對(duì)照組。按照合成控制方法的原理，在確定相關(guān)控制地區(qū)的權(quán)重指標(biāo)時(shí)，應(yīng)當(dāng)滿(mǎn)足一個(gè)基本前提，即在省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)(2015年)前合成改革省份的主要影響因素要盡可能與真實(shí)改革省份相一致，從而使兩者之間均方預(yù)測(cè)誤差最小化。利用stata16統(tǒng)計(jì)軟件，使用Abadie開(kāi)發(fā)的Synth程序包[15]對(duì)模型進(jìn)行運(yùn)行，得出估計(jì)結(jié)果。表2報(bào)告了合成貴州省權(quán)重系數(shù)。合成貴州共有4個(gè)省份按照一定比例加權(quán)構(gòu)成，其中江西為權(quán)重最大省份，占比88.8%，其次分別是海南(8.3%)、北京(2.2%)、寧夏(0.7%)。

表2 合成貴州省的權(quán)重組合

表3 貴州省與合成貴州省的各變量比較

(二) 預(yù)測(cè)變量的擬合與比較

使用Synth程序包執(zhí)行模型的估計(jì)，表3給出了人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)前真實(shí)改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)的預(yù)測(cè)變量對(duì)比。從表3可以看出，合成貴州省在經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平、人口規(guī)模、財(cái)政支出、法制環(huán)境、信息化水平等主要預(yù)測(cè)變量與真實(shí)貴州省相關(guān)數(shù)據(jù)非常接近?？傮w上這些影響因素的擬合值與真實(shí)值之間的差值較小，說(shuō)明合成改革地區(qū)較好地?cái)M合了2007—2015年改革試點(diǎn)地區(qū)的情形。

(三) 改革效果分析

圖1顯示了2007—2018年改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)人均審計(jì)質(zhì)量金額變化，通過(guò)觀察2016年垂直虛線(xiàn)兩側(cè)真實(shí)改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)曲線(xiàn)的變化趨勢(shì)可以評(píng)估人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的影響效應(yīng)。在2007—2015年，兩條曲線(xiàn)的變化趨勢(shì)基本一致，表明合成貴州省較好地?cái)M合了真實(shí)貴州省的人均審計(jì)質(zhì)量金額。但是，當(dāng)2015年省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)開(kāi)始之后，合成改革地區(qū)與真實(shí)改革地區(qū)的人均審計(jì)質(zhì)量出現(xiàn)了分離，真實(shí)改革試點(diǎn)地區(qū)2016年、2017年、2018年的人均審計(jì)質(zhì)量遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于合成改革地區(qū)，兩者之間的差距反映了審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)的政策效應(yīng)，即改革使得貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量顯著提高。

圖1 貴州省與合成貴州省人均審計(jì)質(zhì)量變化趨勢(shì)及差距

表4 2007—2018年貴州省人均審計(jì)質(zhì)量差距 (單位：萬(wàn)元)

表4進(jìn)一步對(duì)改革效果進(jìn)行了具體測(cè)度，列示了2007—2018年改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)人均審計(jì)質(zhì)量的具體金額與差距。2007—2015年間兩者之間的差距很小，在115元至3166元之間，但在人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)后兩者差距迅速擴(kuò)大，2016年、2017年、2018年的差距分別為0.93萬(wàn)元、1.9萬(wàn)元、7.65萬(wàn)元。2016—2018年累計(jì)人均審計(jì)質(zhì)量提升了10.5萬(wàn)元，平均每年人均審計(jì)質(zhì)量提升了3.5萬(wàn)元。

(四) 穩(wěn)健性檢驗(yàn)

1. 安慰劑檢驗(yàn)

Abadie提出了類(lèi)似于虛假實(shí)驗(yàn)(Falsification Test)的安慰劑檢驗(yàn)方法[15]。參考其做法，我們的基本思路是：選擇一個(gè)沒(méi)有進(jìn)行省以下審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)的省份進(jìn)行同樣分析，如果發(fā)現(xiàn)該地區(qū)的真實(shí)值與合成值之間差距很大，并且和改革地區(qū)的情況基本一樣，就表明在合成控制法下并不存在一個(gè)具有說(shuō)服力的證據(jù)來(lái)證明人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)改革試點(diǎn)地區(qū)的影響。在對(duì)人均審計(jì)質(zhì)量的檢驗(yàn)中，以?xún)蓚€(gè)省作為處理組構(gòu)建兩種極端情況進(jìn)行對(duì)比：一個(gè)為合成改革地區(qū)中權(quán)重最大的省份(江西省)，另一個(gè)是沒(méi)有權(quán)重的省份(福建省)。

圖2 變換改革試點(diǎn)省份的地區(qū)安慰劑檢驗(yàn)

由圖2可知，合成貴州權(quán)重最大的省份——江西省(88.8%)，即與貴州省最為相似；另一個(gè)是沒(méi)有權(quán)重的省份——福建省，沒(méi)有權(quán)重則意味著與貴州省存在較大差異。江西省在2007—2015年人均審計(jì)質(zhì)量擬合趨勢(shì)一致，改革后真實(shí)值與合成值相交，呈現(xiàn)先上升后下降，又再上升的狀態(tài)，且2017年、2018年在合成值的下方，并未出現(xiàn)類(lèi)似貴州省那樣真實(shí)值始終大于合成值的趨勢(shì)，這說(shuō)明改革沒(méi)有顯著提高江西省人均審計(jì)質(zhì)量。福建省在2007—2015年人均審計(jì)質(zhì)量實(shí)際值與合成值擬合趨勢(shì)較好，但2015年改革后各年份人均審計(jì)質(zhì)量實(shí)際值均在合成福建省對(duì)應(yīng)年份數(shù)值下方。結(jié)果顯示，上述兩個(gè)省份沒(méi)有出現(xiàn)2015年改革后與真實(shí)貴州省類(lèi)似的一直高于合成貴州省那樣明顯提升的政策效果，這在一定程度上證明了人財(cái)物統(tǒng)一管理改革能顯著提升貴州省人均審計(jì)質(zhì)量，而不是其他共同偶然因素的影響。

2. 排序檢驗(yàn)

Abadie提出了一種類(lèi)似于統(tǒng)計(jì)學(xué)中的秩檢驗(yàn)(Rank Test)方法[15]，用以評(píng)估政策效應(yīng)是否穩(wěn)健和顯著，該方法可以用于判斷是否存在其他非改革試點(diǎn)省份在使用合成控制法分析之后，存在與該政策試點(diǎn)省份類(lèi)似的結(jié)果及其概率。排序檢驗(yàn)方法的具體操作步驟為：在控制組(未參與2015年省以下地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)的24個(gè)地區(qū))隨機(jī)選擇一個(gè)省(區(qū)、市)，假設(shè)其在2015年也被列為人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)省(區(qū)、市)，將其作為檢驗(yàn)樣本，使用合成控制法構(gòu)造其合成組的人均審計(jì)質(zhì)量，估計(jì)該假設(shè)情況下的政策效應(yīng)。接著，比較真實(shí)進(jìn)行人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)省份的政策效應(yīng)與假設(shè)納入人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)省份的政策效應(yīng)差異，如果兩者差異較大，則說(shuō)明人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)政策對(duì)提升人均審計(jì)質(zhì)量的影響顯著。

圖3 貴州省人均審計(jì)質(zhì)量的排序檢驗(yàn)差值分布

需要注意的是，如果試點(diǎn)前合成控制估計(jì)的均方預(yù)測(cè)誤差(MSPE)較大，則反映出合成控制單元與實(shí)驗(yàn)對(duì)象之間存在較大差異，評(píng)估結(jié)果的可靠性較低。為確保排序檢驗(yàn)的結(jié)果，保證人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)政策推行后合成控制組省份數(shù)據(jù)對(duì)真實(shí)省份數(shù)據(jù)模擬的可靠性，需要將差異較大的省份剔除。據(jù)此，本文剔除大于貴州省MSPE(0.1062 )2倍值的7個(gè)省份后，得到18個(gè)省份(1)剔除的7個(gè)省份分別為西藏(409.3551)、北京(248.1876)、上海(120.5404)、寧夏(34.9414)、天津(19.2169)、海南(4.7785)、青海(1.2247)。。

圖3顯示了2015年前后貴州省與其他省(區(qū)、市)的人均審計(jì)質(zhì)量預(yù)測(cè)誤差差異情況，在2015年改革后，試點(diǎn)地區(qū)貴州省的預(yù)測(cè)誤差位于其他17個(gè)省市的上方。得到圖3中黑線(xiàn)政策效應(yīng)的可能性只有1/18=5.56%，說(shuō)明人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)于貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量的提高在94.44%的置信度上是顯著的。

3. 均方預(yù)測(cè)誤差比值檢驗(yàn)

圖4 貴州省與其他24個(gè)未實(shí)施改革省份人均審計(jì)質(zhì)量的均方誤差比值

Abadie等還提出了利用均方預(yù)測(cè)誤差比值的方法來(lái)檢驗(yàn)政策實(shí)施效果[16]。我們通過(guò)計(jì)算25個(gè)省份(貴州省和其他24個(gè)未實(shí)施人財(cái)物統(tǒng)一管理改革省份)2015年改革之后3年(2016—2018年)與2015年改革之前9年(2007—2015年)預(yù)測(cè)值與真實(shí)值之間差距的平方(消除正負(fù)影響)來(lái)衡量改革效果。該比值越大，說(shuō)明人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)人均審計(jì)質(zhì)量金額的影響效果越顯著。如圖4所示，貴州省均方預(yù)測(cè)誤差比值為258.26，僅次于福建省。但前已述及，福建省的真實(shí)值低于合成值，即改革效果為負(fù)，應(yīng)予以剔除。貴州省在25個(gè)省份中改革效果最好，只有1/25的概率能出現(xiàn)類(lèi)似貴州省一樣的情況，其結(jié)果在5%的水平上顯著。即使考慮初始擬合效果因素，剔除掉大于改革試點(diǎn)地區(qū)2倍MSPE值的省份后，仍有1/18的概率出現(xiàn)類(lèi)似貴州省一樣的情況，其結(jié)果仍然在10%的水平上顯著。由此可以認(rèn)為：人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)質(zhì)量具有顯著的提升作用。

六、 進(jìn)一步研究：改革效果異質(zhì)性與原因分析

(一) 其他省份改革效果異質(zhì)性分析

從地區(qū)差異性視角審視我國(guó)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)質(zhì)量可以發(fā)現(xiàn)，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)主要集中在東部四省(山東、江蘇、浙江、廣東)與西部三省(云南、貴州、重慶)。東部地區(qū)與西部地區(qū)在經(jīng)濟(jì)、人口、制度、信息化等方面資源稟賦不同，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的實(shí)施必將對(duì)不同地區(qū)審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)質(zhì)量產(chǎn)生差異性影響。

為進(jìn)一步探討不同試點(diǎn)省份的改革效果，同樣地，本文繼續(xù)使用合成控制法對(duì)其他6個(gè)改革試點(diǎn)省份進(jìn)行了合成控制組的構(gòu)建、改革效果評(píng)估及穩(wěn)健性檢驗(yàn)，限于篇幅未報(bào)告穩(wěn)健性檢驗(yàn)結(jié)果。表5和表6展示了其他6個(gè)改革試點(diǎn)地區(qū)的改革效果。從中可以看出，不同省份人財(cái)物統(tǒng)一管理改革后的審計(jì)質(zhì)量效果存在明顯差異，貴州省、山東省、江蘇省、浙江省、廣東省人均審計(jì)質(zhì)量金額高于其對(duì)應(yīng)的合成省份，說(shuō)明改革起到了明顯效果。重慶市人均審計(jì)質(zhì)量金額2016年、2017年都低于合成重慶市，直到2018年才高于合成重慶市7.31萬(wàn)元，這說(shuō)明重慶市的改革效果存在一定的滯后性。而真實(shí)云南省2016—2018年的人均審計(jì)質(zhì)量金額都低于合成云南省，這說(shuō)明云南省改革效果不明顯或者囿于數(shù)據(jù)可得性導(dǎo)致觀測(cè)時(shí)間有限，同樣存在滯后效應(yīng)，有待于后續(xù)進(jìn)一步驗(yàn)證。而且，我們也發(fā)現(xiàn)東部地區(qū)的山東、江蘇、浙江、廣東四省份改革效果提升明顯，而西部地區(qū)僅有貴州一個(gè)省份的改革效果提升明顯，重慶市存在滯后效應(yīng)，云南省的改革效果不明顯。這也與其他學(xué)者的研究結(jié)論一致，即相對(duì)于中西部地區(qū)，審計(jì)機(jī)關(guān)對(duì)政府監(jiān)督作用的提升在東部地區(qū)更加明顯[6]。

表5 除貴州外其他6個(gè)改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)各變量數(shù)值

表6 七省市人財(cái)物管理改革后人均審計(jì)質(zhì)量差距

(二) 對(duì)影響改革效果的原因分析

地處西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)，云貴川渝四地經(jīng)濟(jì)、歷史、文化相似，但貴州省人財(cái)物統(tǒng)一管理改革的提升效果不僅高于重慶市、云南省，甚至還高于東部地區(qū)改革省份，其成功經(jīng)驗(yàn)究竟是什么？為此，通過(guò)對(duì)比各省改革制度性文件，我們發(fā)現(xiàn)貴州省的改革執(zhí)行力度較好。本文借鑒劉德林等的做法[22]，使用合成控制法分別對(duì)影響貴州省審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量、審計(jì)人員待遇和規(guī)模等因素進(jìn)行分析，即通過(guò)構(gòu)建“反事實(shí)”的合成貴州省來(lái)揭示如果不進(jìn)行改革其項(xiàng)目數(shù)量、人員待遇和規(guī)模的變化，兩者的差距就是改革的效果，這也可以在一定程度上解釋貴州省改革成功的原因。通過(guò)實(shí)證分析，本文認(rèn)為可能的原因主要有三個(gè)：

一是貴州省審計(jì)項(xiàng)目安排統(tǒng)籌力度大。根據(jù)《審計(jì)機(jī)關(guān)審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃管理指導(dǎo)意見(jiàn)》，貴州省審計(jì)廳不僅加大對(duì)全省審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃執(zhí)行情況的跟蹤、督察，做到按月調(diào)度、按季督查、按年考核，定期進(jìn)行通報(bào)，還將項(xiàng)目實(shí)施情況納入績(jī)效考核目標(biāo)，實(shí)現(xiàn)了審計(jì)資源整合與優(yōu)化配置。人財(cái)物統(tǒng)一管理改革后，真實(shí)貴州省的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量從2013年的3853個(gè)降低到2018年的1363個(gè)，項(xiàng)目數(shù)量明顯下降。而重慶市、云南省的審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量卻呈現(xiàn)顯著的增長(zhǎng)趨勢(shì)，其中，重慶市審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量從2012年的2803個(gè)增加至2017年的5191個(gè)，云南省審計(jì)項(xiàng)目數(shù)量從2012年的9465個(gè)增加至2016年的13142個(gè)，之后才呈現(xiàn)下降趨勢(shì)。在審計(jì)項(xiàng)目計(jì)劃中，如果統(tǒng)籌規(guī)劃不科學(xué)，計(jì)劃項(xiàng)目“小、散、多”、人力資源配置不合理、組織方式落后等就可能導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量低下。

二是貴州省審計(jì)人員管理改革較為徹底。一方面，貴州省是7個(gè)改革試點(diǎn)省份中唯一徹底解決基層審計(jì)機(jī)關(guān)人員身份的省份。貴州省將履行審計(jì)監(jiān)督職責(zé)的事業(yè)單位(主要是投資審計(jì)中心)人員全部采用“參公”管理，實(shí)現(xiàn)了真正意義上的人員“統(tǒng)一”管理，極大地提升了基層審計(jì)機(jī)關(guān)人員的工作積極性。另一方面，從待遇上看，通過(guò)創(chuàng)新財(cái)政管理方式提高了基層審計(jì)機(jī)關(guān)人員待遇?！吨腥A人民共和國(guó)審計(jì)法》(2016)第十一條規(guī)定：“審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)列入財(cái)政預(yù)算，由本級(jí)人民政府予以保證”。新修訂的《中華人民共和國(guó)審計(jì)法》(2021)將第十一條修改為：“審計(jì)機(jī)關(guān)履行職責(zé)所必需的經(jīng)費(fèi)，應(yīng)當(dāng)列入預(yù)算予以保證”。而貴州省在人財(cái)物管理改革時(shí)就已實(shí)現(xiàn)了本級(jí)財(cái)政保障體制的突破。全省各級(jí)(省、市、縣)審計(jì)機(jī)關(guān)經(jīng)費(fèi)不再由各級(jí)人民政府保障，而是由省財(cái)政統(tǒng)一保障。省審計(jì)廳作為一級(jí)預(yù)算單位，市縣審計(jì)機(jī)關(guān)分別作為二、三級(jí)預(yù)算單位，按要求向省財(cái)政編報(bào)部門(mén)預(yù)算，并將全省市縣兩級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)職能績(jī)效納入省直機(jī)關(guān)管理。審計(jì)人員年度績(jī)效考核獎(jiǎng)按照兩個(gè)50%的標(biāo)準(zhǔn)(即省直機(jī)關(guān)50%加上當(dāng)?shù)貥?biāo)準(zhǔn)50%)納入省級(jí)財(cái)政預(yù)算保障，市縣兩級(jí)審計(jì)人員待遇均有不同程度的提高。根據(jù)激勵(lì)理論，審計(jì)人員待遇的提升有利于提高工作積極性，從而獲得較高的審計(jì)質(zhì)量。

三是貴州省審計(jì)人員規(guī)?？刂戚^為合理。根據(jù)審計(jì)全覆蓋的要求，地方審計(jì)機(jī)關(guān)人少事多矛盾突出，發(fā)揮審計(jì)監(jiān)督功能必須有適度規(guī)模的審計(jì)人員，完成相應(yīng)的審計(jì)計(jì)劃任務(wù)，但又要嚴(yán)禁超職數(shù)配備領(lǐng)導(dǎo)干部和超編進(jìn)人，必須嚴(yán)格控制機(jī)構(gòu)和人員編制數(shù)量，防止出現(xiàn)新的膨脹。貴州省在機(jī)構(gòu)編制管理方面對(duì)人員規(guī)模進(jìn)行了較為嚴(yán)格的控制，各級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)人員招錄由省審計(jì)廳統(tǒng)一組織管理，市縣級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)仍列入同級(jí)政府機(jī)構(gòu)限額管理，省編辦統(tǒng)一管理全省審計(jì)機(jī)關(guān)的機(jī)構(gòu)編制，根據(jù)工作需要可以在本區(qū)域范圍內(nèi)統(tǒng)一調(diào)劑使用。貴州省審計(jì)人員規(guī)模，從2007年的1711人增加到2013年的2440人，之后調(diào)整降低至2015年的2242人，最后又增加到2018年的2425人。其人員增長(zhǎng)較為穩(wěn)定，并非盲目擴(kuò)張。而云南省審計(jì)人員數(shù)量從2007年的2718人一直增加到2018年的3858人，增長(zhǎng)近40%，人員數(shù)量增多但人均審計(jì)質(zhì)量下降，這也說(shuō)明了人員規(guī)模擴(kuò)張可能會(huì)在一定程度上降低改革效果。

七、 結(jié)論性評(píng)述

本文運(yùn)用合成控制法，通過(guò)構(gòu)造真實(shí)改革試點(diǎn)地區(qū)與合成改革地區(qū)對(duì)審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量金額進(jìn)行測(cè)度，二者的差距即為人財(cái)物統(tǒng)一管理改革對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響。相比于未改革省份，改革能顯著提升貴州省審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量金額，2016—2018年平均每年審計(jì)機(jī)關(guān)人均審計(jì)質(zhì)量金額提升了3.5萬(wàn)元。該結(jié)論經(jīng)過(guò)安慰劑檢驗(yàn)、排序檢驗(yàn)、均方預(yù)測(cè)誤差比值檢驗(yàn)后仍然成立。進(jìn)一步研究發(fā)現(xiàn)不同試點(diǎn)地區(qū)的改革效果存在明顯差異。貴州省、山東省、江蘇省、浙江省、廣東省改革提升效果明顯，重慶市改革效果存在一定的時(shí)滯性，云南省改革效果提升不顯著。相較于其他西部地區(qū)試點(diǎn)省份，貴州省改革效果最為明顯，其改革經(jīng)驗(yàn)具有一定的借鑒和參考價(jià)值。

根據(jù)研究結(jié)論，結(jié)合對(duì)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革試點(diǎn)省份的比較分析，我們認(rèn)為地方審計(jì)機(jī)關(guān)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革有以下幾點(diǎn)重要啟示：(1)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革應(yīng)考慮地區(qū)差異，不應(yīng)“一刀切”。各地審計(jì)機(jī)關(guān)人、財(cái)、物等資源稟賦不均，人員規(guī)模的巨大差異必將造成改革成本的差異。在現(xiàn)有一級(jí)政府一級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的行政型審計(jì)模式與財(cái)政保障體制下，如果全部實(shí)行統(tǒng)管將會(huì)給省級(jí)財(cái)政帶來(lái)巨大負(fù)擔(dān)，且不同層級(jí)審計(jì)人員待遇水平有異。因此，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革應(yīng)考慮地區(qū)差異，因地制宜，“一刀切”的做法并不符合實(shí)際。(2)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革需進(jìn)一步保障審計(jì)人員待遇，提高其工作積極性。根據(jù)《關(guān)于完善審計(jì)制度若干重大問(wèn)題的框架意見(jiàn)》規(guī)定，人財(cái)物統(tǒng)一管理改革審計(jì)人員待遇實(shí)行不低于現(xiàn)有保障水平的標(biāo)準(zhǔn)?，F(xiàn)實(shí)情況是，某些省份僅對(duì)審計(jì)項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)進(jìn)行了統(tǒng)籌管理，關(guān)于審計(jì)人員的津補(bǔ)貼標(biāo)準(zhǔn)仍按“一地一策”執(zhí)行，這在一定程度上未能充分調(diào)動(dòng)基層審計(jì)人員的工作積極性。貴州省進(jìn)行了大刀闊斧地改革，解決了基層審計(jì)人員身份編制難題，貴州省審計(jì)人員工資、津補(bǔ)貼全部由省財(cái)政統(tǒng)發(fā)，基層審計(jì)機(jī)關(guān)人員待遇水平得到提高，這一創(chuàng)新做法也為其他省份改革提供了可復(fù)制的成功經(jīng)驗(yàn)。(3)人財(cái)物統(tǒng)一管理改革須進(jìn)一步加強(qiáng)地方審計(jì)機(jī)關(guān)自身建設(shè)，提升審計(jì)資源配置效率。地方審計(jì)機(jī)關(guān)實(shí)施人財(cái)物統(tǒng)一管理改革，不能簡(jiǎn)單地采用增加審計(jì)人員、增加資本投入、提升規(guī)模報(bào)酬等做法，而應(yīng)依靠科技強(qiáng)審，向信息化要資源、向大數(shù)據(jù)要效率。未來(lái)應(yīng)進(jìn)一步加強(qiáng)地方審計(jì)機(jī)關(guān)尤其是省級(jí)審計(jì)機(jī)關(guān)的統(tǒng)籌能力建設(shè)，從計(jì)劃安排能力、時(shí)間管理能力、協(xié)調(diào)配合能力、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)能力等各方面提高審計(jì)資源配置效率。