房地產(chǎn)企業(yè)財(cái)務(wù)核算成本分?jǐn)偡椒▎?wèn)題及對(duì)策

謝小紅 湖州贊成東部置業(yè)有限公司

自2016 年中央經(jīng)濟(jì)工作會(huì)議上提出了“房住不炒”，2018年4 月1日堪稱“房地產(chǎn)業(yè)史上最嚴(yán)控制政策措施”頒布，四年時(shí)光就已經(jīng)過(guò)去了，從嚴(yán)格調(diào)控政策實(shí)施之前連夜排隊(duì)搶購(gòu)到現(xiàn)在的售樓處門可羅雀，四年間我國(guó)地產(chǎn)行業(yè)就出現(xiàn)了急劇降溫。銷量下降，同時(shí)土地、人工、資本等各種成本也因?yàn)閲?guó)家宏觀調(diào)控、物價(jià)、貨幣管制等政策措施大幅度增加，進(jìn)而壓榨著地產(chǎn)公司盈利，更有甚者，還發(fā)生了部分房企為盡快止損，而選擇了在拿到地塊后長(zhǎng)期閑置而不開展投資建設(shè)的舉措。在這樣嚴(yán)厲而短期內(nèi)又毫無(wú)放松跡象的經(jīng)濟(jì)調(diào)控政策下，怎樣在原來(lái)的成本基數(shù)上加以優(yōu)化，進(jìn)而減少了房企成本，從而保證了更多的利潤(rùn)，以便于繼續(xù)獲得正常資金流，從而防止了資金鏈斷裂，已經(jīng)成為我國(guó)大多數(shù)房企目前亟須處理的問(wèn)題。

一、房地產(chǎn)企業(yè)成本核算概述

（一）房地產(chǎn)企業(yè)成本核算的內(nèi)涵

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的成本核算，是指在房地產(chǎn)開發(fā)過(guò)程中，將所有的成本和費(fèi)用，按照一定的方式進(jìn)行匯總和分配，從而得出工程的總造價(jià)，并計(jì)算出工程的單位建筑面積成本。通過(guò)對(duì)成本費(fèi)用的核算和歸集，能夠?qū)Τ杀举M(fèi)用所有部分做出精確分類，為管理人員的營(yíng)銷決策提供數(shù)據(jù)支持。

（二）房地產(chǎn)企業(yè)成本核算對(duì)象與主要方法

房地產(chǎn)公司核算范圍主要是為了核算房地產(chǎn)公司的土地開發(fā)成本，從而確定核算范圍。其核算的具體事項(xiàng)主要包括：土地成本，即房地產(chǎn)估價(jià)以及土地征收和房屋補(bǔ)償費(fèi)等、項(xiàng)目的前期支出、工程建設(shè)成本費(fèi)用和后期支出。建設(shè)項(xiàng)目的前期工程費(fèi)包括了勘察、方案設(shè)計(jì)、基樁、臨時(shí)用電用水、售樓處以及工程的主要報(bào)建費(fèi)（環(huán)評(píng)、交評(píng)、雷評(píng)、圖紙審批和政府規(guī)費(fèi)）；而工程成本費(fèi)用則是指工程公司在施工過(guò)程中發(fā)生的所有支出，具體包括土建、裝修、電梯、鋼筋、商品用水泥以及散裝混凝土、砂石、門窗、人工等的支出；建設(shè)后期經(jīng)費(fèi)即建設(shè)主體基本竣工，為完成建設(shè)各類民生服務(wù)設(shè)施所投入的資金，具體內(nèi)容為雨水管線、污水管網(wǎng)及窨井、供電供水供煤氣、有線電視、通信、街燈照明、安全監(jiān)測(cè)、園林綠化景觀、攤鋪路面等經(jīng)費(fèi)。

房地產(chǎn)公司成本核算的主要方式，有用占地面積分?jǐn)偡?、建筑物分?jǐn)偡ā粗苯映杀痉謹(jǐn)偡ɑ蚋鶕?jù)成本動(dòng)因按用地規(guī)?；蚪ㄖ锓?jǐn)偡ǖ确绞健？傮w原則是能區(qū)分清楚核算對(duì)象的，可徑直納入核算項(xiàng)目中，但區(qū)分不清核算對(duì)象的，則必須在多個(gè)核算對(duì)象負(fù)擔(dān)時(shí)，應(yīng)當(dāng)首先實(shí)行總成本歸集，然后再依據(jù)情況按一定的分?jǐn)傓k法分配或計(jì)入相應(yīng)的核算對(duì)象。按照實(shí)際狀況，會(huì)計(jì)核算出工程的總體研究和開發(fā)費(fèi)用，并合理分配已完成和在建產(chǎn)品中間的研究和開發(fā)費(fèi)用，最后結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品研究和開發(fā)費(fèi)用，按總建筑面積法會(huì)計(jì)核算已完成產(chǎn)品的單位費(fèi)用。

（三）對(duì)房地產(chǎn)公司加強(qiáng)成本核算的必要性

1.有助于經(jīng)濟(jì)效益的提高

近年來(lái)隨著材料價(jià)格的增長(zhǎng)、施工人才的匱乏和人力成本的日益增加，給房地產(chǎn)公司造成了不小的成本壓力，所以地產(chǎn)公司唯有通過(guò)提高公司的管理，降低成本增效可以讓公司立于不敗之處。由于強(qiáng)化對(duì)成本費(fèi)用的會(huì)計(jì)核算，在合理掌控施工流程中的每一個(gè)項(xiàng)目成本管理費(fèi)用開支，在不斷優(yōu)化成本費(fèi)用結(jié)構(gòu)，剔除多余成本費(fèi)用的時(shí)候，由于合理管控關(guān)鍵成本費(fèi)用從而提升了公司的經(jīng)營(yíng)效益。

2.有助于降低經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)

房屋屬于一類特定產(chǎn)品，關(guān)乎普通老百姓的民生大計(jì)，因此我國(guó)近年來(lái)對(duì)房地產(chǎn)業(yè)的政策把控也愈來(lái)愈嚴(yán)格，通過(guò)強(qiáng)化企業(yè)對(duì)生產(chǎn)成本的核算，對(duì)各環(huán)節(jié)成本費(fèi)用的精細(xì)化管控，可以減少公司的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，譬如通過(guò)加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制，以防止觸犯國(guó)家的有關(guān)強(qiáng)制性標(biāo)準(zhǔn)，并合理回避法律風(fēng)險(xiǎn)；財(cái)務(wù)核算管理水平的提升，有效減少公司的財(cái)務(wù)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

3.有助于提升企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)能力

隨著生活條件的改善，民眾對(duì)于房子的需求也是日益增加，這個(gè)背景下，房產(chǎn)市場(chǎng)得到迅速成長(zhǎng)，市場(chǎng)蓬勃發(fā)展的同時(shí)競(jìng)爭(zhēng)也加劇，在諸多買房考量條件中，性價(jià)比仍然是主要考慮之一。而公司要在產(chǎn)品價(jià)格方面形成明顯的比較優(yōu)勢(shì)，則必須加強(qiáng)內(nèi)部控制，強(qiáng)化成本費(fèi)用控制，科學(xué)地開展核算。

4.有助于增強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部管理水平

公司在加強(qiáng)成本核算的同時(shí)，也做到了對(duì)成本費(fèi)用的動(dòng)態(tài)控制，使企業(yè)資金得到了最優(yōu)調(diào)度，從而能夠在第一時(shí)間發(fā)現(xiàn)問(wèn)題并有效解決，從而盡量地減少了無(wú)謂的成本費(fèi)用損失，也能使工程項(xiàng)目順利地實(shí)施，從而提高了建設(shè)項(xiàng)目的實(shí)施效率，從而提高了公司的內(nèi)部管理。

二、房地產(chǎn)企業(yè)成本核算的特點(diǎn)

（一）核算周期長(zhǎng)

時(shí)間跨度視工程項(xiàng)目建筑規(guī)模而言在2-10 年之間不等或者更長(zhǎng)，而財(cái)務(wù)管理核算工作從房企具備拿地的意愿后伊始即有所參與，在建設(shè)項(xiàng)目結(jié)算后還會(huì)完成地產(chǎn)征稅、企業(yè)所得稅清算等大量財(cái)務(wù)管理會(huì)計(jì)核算結(jié)束任務(wù)，如有自持負(fù)債還會(huì)涉及后期會(huì)計(jì)核算等難題，因此也就使得成本核算操作更具動(dòng)態(tài)性，也因此增加了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員成本核算的困難。

（二）核算范圍廣

房企的成本核算項(xiàng)目涵蓋范圍很廣，其主要的成本核算項(xiàng)目為：成本類包含征地成本以及征地補(bǔ)償費(fèi)、建造前期工程費(fèi)、建筑安裝工程費(fèi)、基礎(chǔ)管理費(fèi)、附屬工程建設(shè)費(fèi)、開發(fā)間接費(fèi)用等六大類成本核算，支出類包含企業(yè)經(jīng)營(yíng)成本、銷售支出、成本費(fèi)用等的三費(fèi)成本核算、企業(yè)所得稅類包含土地增值稅、公司個(gè)人所得稅等成本核算。而中國(guó)的地產(chǎn)公司之所以能夠蓬勃發(fā)展成為中國(guó)的支柱，很大程度上在于我國(guó)房地產(chǎn)公司的開發(fā)能夠促進(jìn)相關(guān)上下游產(chǎn)業(yè)的繁榮和成長(zhǎng)，從設(shè)計(jì)業(yè)、建筑業(yè)、窗戶、木地板等制造業(yè)生產(chǎn)領(lǐng)域，到廣告業(yè)、金融、物流服務(wù)等第三產(chǎn)業(yè)的蓬勃發(fā)展，乃至地方政府財(cái)政稅收均離不開我國(guó)房地產(chǎn)公司的推動(dòng)，其特點(diǎn)也有房企的項(xiàng)目以及公司的種類之繁多不言而喻。本章所討論的成本主要是指廣義的房地產(chǎn)業(yè)研究和開發(fā)支出，既包含了一般的六大類房地產(chǎn)業(yè)研究和開發(fā)支出，又包含了不斷提高的項(xiàng)目經(jīng)營(yíng)成本、營(yíng)銷成本、融資成本等[1]。

（三）核算金額大

地產(chǎn)領(lǐng)域?qū)儆诘湫偷馁Y本密集型領(lǐng)域，開發(fā)項(xiàng)目涉及資金量動(dòng)輒十幾億乃至幾百億，因此對(duì)資金成本的控制也很關(guān)鍵，資本的籌措途徑、資金使用的節(jié)奏以及資本化收益率的核算合理與否，都關(guān)乎著資金成本能否達(dá)到最優(yōu)化。

（四）核算主體、方式逐漸轉(zhuǎn)變

財(cái)務(wù)成本核算工作主體也逐步從財(cái)會(huì)機(jī)構(gòu)變?yōu)榕c企業(yè)的全體部門溝通和協(xié)作，成本控制也不再是靠財(cái)務(wù)部門的自身之力，而是在業(yè)務(wù)產(chǎn)生之后通過(guò)采用記賬、成本核算等方法降低核算成本，而是在業(yè)務(wù)產(chǎn)生初期，通過(guò)采用契約約定等方法在經(jīng)營(yíng)端合法合理地減少造價(jià)，從而建立業(yè)財(cái)融合的成本管理機(jī)制。成本核算方法也逐步從粗放型向精細(xì)化過(guò)渡，并逐漸向管理會(huì)計(jì)方面發(fā)展，事前預(yù)估、事中監(jiān)測(cè)、事后追蹤反應(yīng)，整個(gè)過(guò)程都參與了成本控制。

三、房地產(chǎn)行業(yè)會(huì)計(jì)核算中成本分?jǐn)偱c所得稅處理容易形成的差異性問(wèn)題

（一）資產(chǎn)負(fù)債差異

會(huì)計(jì)上必須使用會(huì)計(jì)核算原則（權(quán)責(zé)發(fā)生制或收付實(shí)現(xiàn)制），而繳納所得稅務(wù)必須充分考慮納稅者負(fù)擔(dān)稅款的能力，即使用權(quán)責(zé)發(fā)生制和支付實(shí)行制相協(xié)同的方法。在會(huì)計(jì)中，負(fù)債是房地產(chǎn)公司開展貿(mào)易時(shí)獲取的所有使公司獲得收益的金融市場(chǎng)、經(jīng)濟(jì)支撐、信息技術(shù)等固定資產(chǎn)，債務(wù)是公司在開展經(jīng)營(yíng)過(guò)程中產(chǎn)生的各種義務(wù)，而相應(yīng)的義務(wù)需要留出一定的負(fù)債作保障。雖然會(huì)計(jì)上能夠合理地兼顧關(guān)于公司債務(wù)與固定資產(chǎn)的問(wèn)題，但是所得稅法規(guī)沒有確定具體的規(guī)定及條件，二者之間產(chǎn)生的模糊界定使得在核算無(wú)形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)的前提下產(chǎn)生相當(dāng)大的差異。

（二）收入差異

企業(yè)實(shí)施會(huì)計(jì)的主要目的是使企業(yè)管理者弄清楚自己的實(shí)際財(cái)務(wù)狀況，并提出合理、實(shí)際的信息內(nèi)容，以便于把全面、可靠的財(cái)政信息內(nèi)容供應(yīng)給整個(gè)企業(yè)的相關(guān)者。全社會(huì)都是企業(yè)所得稅的主要業(yè)務(wù)對(duì)象，征稅的根本意義就是為了進(jìn)行對(duì)國(guó)家經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)和國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展?fàn)顩r的合理調(diào)節(jié)，以維護(hù)納稅人的公平權(quán)益。由于出發(fā)點(diǎn)的不同，其具有不同的收入內(nèi)容，房產(chǎn)行業(yè)的企業(yè)會(huì)計(jì)的稅收收入主要指的是地產(chǎn)銷售收入、融資總收入、出租凈收入等，因此其會(huì)計(jì)的實(shí)際個(gè)人所得稅事項(xiàng)也與企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入范圍有著一定的區(qū)別。按照中國(guó)稅收法的有關(guān)法規(guī)，企業(yè)必須按年度繳納個(gè)人所得稅，但是由于地產(chǎn)企業(yè)的投資收入時(shí)期往往具有不平衡的特征，因此通常前期的稅收收入都要超過(guò)后期，從而出現(xiàn)了前期納稅多，而后期納稅少的狀況。

（三）成本差異

因?yàn)闀?huì)計(jì)核算原則與個(gè)人所得稅計(jì)算的出發(fā)點(diǎn)有著明顯的不同，所以二者又有著完全不相同的會(huì)計(jì)核算準(zhǔn)則。針對(duì)公司的風(fēng)險(xiǎn)因素，會(huì)計(jì)中還具有所得稅核算不存在的謹(jǐn)慎性原則，會(huì)計(jì)中的盈余是指公司收入與成本費(fèi)用相減以后的剩余，而個(gè)人所得稅盈余的會(huì)計(jì)核算按照實(shí)際會(huì)計(jì)盈余進(jìn)行。如此一來(lái)，即使在基建項(xiàng)目上，與處于在建工程項(xiàng)目測(cè)試運(yùn)行過(guò)程中的房地產(chǎn)公司還有著不同之處，該過(guò)程中產(chǎn)生的公司收入與成本費(fèi)用也可以相減，但是按照中國(guó)稅收法的規(guī)定，納稅事項(xiàng)并不涉及在測(cè)試運(yùn)行過(guò)程中產(chǎn)生的盈余。

四、優(yōu)化房地產(chǎn)企業(yè)成本核算的對(duì)策建議

（一）嚴(yán)格把控三費(fèi)支出

第一，為精簡(jiǎn)地方財(cái)務(wù)，成立財(cái)政信息共享服務(wù)中心，將各地的基層財(cái)政核算工作和管理費(fèi)用繳納等服務(wù)由數(shù)據(jù)共享中心流水化操作取代，借助“網(wǎng)絡(luò)+”的資源優(yōu)勢(shì)構(gòu)建了企業(yè)大數(shù)據(jù)處理，適時(shí)推出大數(shù)據(jù)分析反饋管理結(jié)果，以精確把控費(fèi)用開支。

第二，做好財(cái)務(wù)成本管理，降低融資費(fèi)用，減少流動(dòng)資金使用成本。通過(guò)以收定支的會(huì)計(jì)核算方法管理款項(xiàng)節(jié)奏；通過(guò)改善營(yíng)銷員工提傭政策調(diào)動(dòng)營(yíng)銷員工催款積極性，增加回款效率；在合理的前提下推遲稅費(fèi)征收日期；盡量采用“短平快”方式，降低資金占用；設(shè)置公司資本池，統(tǒng)籌資本運(yùn)用，合理設(shè)計(jì)資本借貸比率及方法。

其三，設(shè)立了銷售費(fèi)用與總收入掛鉤、廣告與營(yíng)銷效益掛鉤的績(jī)效考核系統(tǒng)，以考察銷售成本的列支方式是不是合法有效。投放廣告首先看效益，如果不能達(dá)到期望效益就要分析原因，并適時(shí)改進(jìn)對(duì)策。同時(shí)嚴(yán)格控制銷售費(fèi)用總量，以做到投入產(chǎn)出比最高。

（二）建立完善的成本控制與管理體系

針對(duì)自身企業(yè)狀況，形成一個(gè)有利于公司自身的成本費(fèi)用控制和管理系統(tǒng)，提供成本費(fèi)用控制的一個(gè)網(wǎng)絡(luò)平臺(tái)，提高成本費(fèi)用管理知識(shí)，實(shí)現(xiàn)業(yè)、財(cái)、稅的高度融合，使財(cái)務(wù)管理逐漸滲入經(jīng)營(yíng)中去，增進(jìn)各部門之間的交流。利用龐大的信息化體系，標(biāo)準(zhǔn)化工作流程、實(shí)現(xiàn)數(shù)據(jù)共享，暢通了各部門的信息溝通途徑，實(shí)現(xiàn)了各部門高度的協(xié)調(diào)發(fā)展[2]。

1.準(zhǔn)確劃分成本核算對(duì)象

房地產(chǎn)公司也應(yīng)該正確界定核算對(duì)象，根據(jù)項(xiàng)目的建設(shè)特點(diǎn)、使用功能及其銷售價(jià)格不同，來(lái)做出對(duì)核算對(duì)象的正確界定。如果新開發(fā)具有高層住宅、也有多層樓、別墅等各種建筑物特點(diǎn)的，則以建筑物特點(diǎn)為劃分成本核算對(duì)象。

2.明確成本費(fèi)用的歸集及分配方法

房地產(chǎn)公司還應(yīng)確定費(fèi)用的歸集對(duì)象和分?jǐn)偡绞健＠缜捌诠こ炭?、基本建設(shè)費(fèi)用、工程安裝費(fèi)、公用的設(shè)備費(fèi)用等，要按照每個(gè)項(xiàng)目、每期對(duì)預(yù)付內(nèi)容來(lái)進(jìn)行劃分，能確定成本對(duì)象的，應(yīng)直接歸集到該成本對(duì)象，包含了幾個(gè)成本對(duì)象的，則必須通過(guò)總建筑面積法從幾個(gè)成本對(duì)象中進(jìn)行分?jǐn)偅粚?duì)于間接支出通常是在未完核算范圍內(nèi)的，按建筑面積法進(jìn)行分?jǐn)?；而?duì)利息資本化后的借款支出，則通常按核算范圍的預(yù)算造價(jià)法進(jìn)行費(fèi)用分?jǐn)?，這遵循了投資成本與資金占用比例原理，但由于對(duì)企業(yè)的效益要求比較高，估計(jì)費(fèi)用也要更加精確。

3.明確成本核算周期

企業(yè)要以項(xiàng)目開發(fā)周期的長(zhǎng)短、產(chǎn)品范圍的多少和產(chǎn)品業(yè)態(tài)為基準(zhǔn)，而對(duì)建成時(shí)間較短暫、規(guī)模不大的項(xiàng)目，可把整個(gè)項(xiàng)目生命周期設(shè)定為成本核算期；相反，則應(yīng)該按工程項(xiàng)目建設(shè)“期”數(shù)做出對(duì)成本周期的界定，以增強(qiáng)成本信息的準(zhǔn)確性。而一旦確定了成本周期之后，則按照權(quán)責(zé)發(fā)生制來(lái)確定相應(yīng)的建設(shè)費(fèi)用和在相應(yīng)期內(nèi)的收入[3]。

五、結(jié)語(yǔ)

綜上所述，隨著我國(guó)對(duì)于房地產(chǎn)公司的有關(guān)規(guī)定越來(lái)越完善，房地產(chǎn)公司在核算上也將逐漸完善，逐步實(shí)現(xiàn)統(tǒng)一核算，但不能讓企業(yè)財(cái)務(wù)按照企業(yè)目標(biāo)任意采取各種核算方式。房地產(chǎn)公司應(yīng)當(dāng)形成健全的成本費(fèi)用管理體系，提升成本管理水平，提高成本費(fèi)用控制，增強(qiáng)公司的核心價(jià)值，同時(shí)也必須重視對(duì)財(cái)務(wù)人員專業(yè)技能素質(zhì)的培訓(xùn)，為公司實(shí)現(xiàn)科學(xué)的成本核算提供人才保證。