家族企業(yè)治理啟示★
——以美的集團內部審計研究為例

楊均華 李 盈 王 超

（西京學院會計學院）

一、引言

家族企業(yè)在推動國民經濟發(fā)展中扮演了重要角色。然而，家族企業(yè)大都逃不過“富不過三代”的魔咒。在一項對家族企業(yè)平均壽命的研究中，發(fā)現平均壽命為24年，原因在于家族企業(yè)賴以生存的治理模式存在一定的弊端，比如家族企業(yè)內部股權、決策權過于集中，導致決策風險大。在此背景下就催生了家族企業(yè)內部審計。由于其發(fā)展時間較短，一些家族企業(yè)的內部審計存在對內部審計認識不足、內部審計機構設置混亂且獨立性不強、審計手段落后等問題。因此，家族企業(yè)內部審計沒有發(fā)揮應有的作用。

本文探究了家族企業(yè)內部審計現狀，以美的集團的成功經驗，為其他家族企業(yè)的內部審計提供一定的借鑒。對促進家族企業(yè)內部審計的發(fā)展、完善公司治理、促進企業(yè)長遠發(fā)展具有一定意義。

二、文獻綜述

（一）家族企業(yè)研究

家族企業(yè)研究的歷程。魏志華（2013）運用文獻計量分析方法，統(tǒng)計了近80年來國內外家族企業(yè)治理文獻的發(fā)展脈絡，研究發(fā)現，20世紀80年代，國外學術界才真正開始對家族企業(yè)進行重點系統(tǒng)的關注。到20世紀90年代末，家族企業(yè)逐漸發(fā)展成為一個獨立的學術領域,并在之后隨著家族企業(yè)地位的不斷提高，愈發(fā)受到重視（Bird,2002）。與西方研究不同，我國家族企業(yè)的研究在20世紀90年代興起，公開發(fā)表的文獻2000年之后逐年遞增，2008年達到巔峰，之后雖然研究熱度下降，但每年研究文獻在600篇以上。

國內外學者對家族企業(yè)的定義存在分歧，但依據大多數學者的觀點，可以歸納為：家族企業(yè)一般指的是股權高度掌握在一個家族手中，家族擁有對企業(yè)的絕對控制和管理權。在家族企業(yè)中，血緣關系起了凝聚家庭成員的作用。對于家族企業(yè)，我們關注的不是企業(yè)是否以家族命名，或者是家族成員是否擔任公司高管，而是要看企業(yè)的所有權歸屬，如果一個家族控制一個企業(yè)股份，且企業(yè)的核心管理者是家庭成員，我們通常把該企業(yè)視為家族企業(yè)（郭鵬等，2021）。

從研究視角看，國外關于家族企業(yè)的文獻不僅從傳統(tǒng)的視角進行研究，也涉及歷史學、法學、人類學等其他學科，表明其他學科知識方法對推動家族企業(yè)的發(fā)展具有不可替代的作用（魏志華，2013）。我國學者對家族企業(yè)的研究主要集中在經濟、管理學方面，涉及學科較為單一（魏志華，2013），與國外跨學科研究、“百花斗艷”完全不同（Michael Dobler，2014）。

從研究主題和研究方法看，“企業(yè)績效”是國外家族企業(yè)研究最為關注的一個焦點話題。其中，被引次數和頻率最高的Anderson & Reeb（2003）、Villalonga & Amit（2006），都是探討家族企業(yè)績效的重要文獻。國外對家族企業(yè)的研究聚焦于“公司治理與代理問題”（Shital，2016）、“代際傳承”以及“經濟效益”（Irma,2011；Mahbub & Gerrit，2013）。在此基礎上，財務管理、企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略等學科也是國外學者家族企業(yè)研究的重點結合方面（Michael Dobler，2014）。我國學者對家族企業(yè)的研究聚焦于“公司治理和代理問題”“家族企業(yè)管理與對策分析”“代際傳承”和“家族企業(yè)文化”等方面。不同的公司治理模式存在于有差異的國情狀況下，應結合自己國家的情況選擇最適合的股權結構（陳濤，2021）。委托代理問題會讓家族企業(yè)付出更多成本，不利于企業(yè)效率提高，可以充分發(fā)揮股權激勵和績效工資制度，緩解公司的代理問題（張雅，2021）。越來越多學者認為“去家族化”可以有效增加家族企業(yè)價值（陳建林，2021）。家族企業(yè)代際傳承之后，投資政策會變得保守和穩(wěn)健，投資水平會降低（婁陽，2021）。袁媛（2021）運用實證分析法，驗證了宗族文化與企業(yè)并購之間的關系，發(fā)現地方宗族文化越濃厚，企業(yè)越愿意進行并購，且在社會信任水平越高、越發(fā)達的地區(qū)更為顯著。國外關于家族企業(yè)研究傾向實證研究法（Dyer & Sanchez，1998）。與國外學者研究不同，我國學者對家族企業(yè)研究傾向規(guī)范研究法。我國學者過分依賴規(guī)范分析法，在當今社會實證研究主流情況下，應該引起警示作用（毛碧黔，2018）。

（二）內部審計研究

國內外學者對內部審計概念沒有達成統(tǒng)一意見。我國內部審計權威部門——內審協(xié)會，給出了內部審計的概念：遵循客觀公正與獨立性原則，對企業(yè)內部實行監(jiān)督和評價職能，幫助企業(yè)達成既定目標的一種行為。孟憲宇,孔文濤（2020）主張，審計在企業(yè)中占據特殊的重要地位，企業(yè)內審的價值在于幫助企業(yè)更好的治理，幫助企業(yè)實現既定目標。內部審計的責任為運用系統(tǒng)規(guī)范的辦法幫助組織或機構把控風險，將任務重心轉向可識別的風險高發(fā)環(huán)節(jié)；幫助高管對企業(yè)進行監(jiān)督評價，找出企業(yè)存在問題并提出有效的解決措施，助力企業(yè)目標的實現（Anne Helbo，2016），提升企業(yè)價值（Jan Lenning & Ida Gremyr，2017）。

學者們對內部審計功能和如何提高內部審計質量進行分析。內部審計應該發(fā)揮咨詢功能，幫助企業(yè)制定適合的發(fā)展規(guī)劃，為企業(yè)實現目標提出建議（Cosmin，2015）。Dickins（2017）提出了十種保證內部審計質量的方法，其中最關鍵在于提高內部審計人員的專業(yè)能力和運用現代化的數據手段。大數據和云計算的發(fā)展，為內部審計提供了便利條件，要充分了解大數據時代的環(huán)境，使其更好地為內部審計服務，要重視審計范圍、風險識別程序、風險評估程序、風險應對程序與大數據的融合（Sonny Demi，2018），當然，也要看到大數據時代帶來的數據時效性、方法差異性、手段技術性等方面的弊端（劉青松和張小有，2019）。要對大數據環(huán)境下風險導向內部審計進行程序設計，以促進企業(yè)內部審計發(fā)展，提升企業(yè)價值（李緩緩，2021）。

（三）家族企業(yè)內部審計研究

國外針對家族企業(yè)的內部審計研究比較少，我國已有與內部審計相關研究中，大部分都是國有企業(yè)與內部審計相結合，針對家族企業(yè)內部審計研究相對較少。針對我國特殊國情——民營企業(yè)中接近90%為家族企業(yè)，在對家族企業(yè)內部審計文獻進行整理時，也把民營企業(yè)的相關研究作為參考。已有家族企業(yè)內部審計相關研究主要集中在：家族企業(yè)內部審計現狀、家族企業(yè)內部審計制度建立和對策研究等。

家族企業(yè)內部審計出現的問題受到學者們的關注。大部分學者認為我國家族企業(yè)內部審計現狀和國外相比有差距，主要表現在：一是相關法律法規(guī)缺位。目前針對家族企業(yè)內部審計相關法律缺位，對內部審計工作范圍、職權、定位等不明確，實操性差（尚璐，2022）。二是內部審計地位低和獨立性差。內部審計的真正價值沒有被管理層意識到，很多企業(yè)的內部審計形同虛設，內部審計在企業(yè)地位低、獨立性差（林勇，2021）。三是單位內審人員專業(yè)性差，綜合素質較低。要想實現企業(yè)基業(yè)長青，必須提高內審人員的綜合素質，包括專業(yè)學習能力和其他綜合能力（李劍，2021）。四是內部審計信息化程度低。內部審計信息化程度低會影響審計效率提高（代萬捷，2021）。

現有文獻重視家族企業(yè)內部審計制度分析。內部審計制度是企業(yè)內審開展工作的依據（秦卓，2021）。相較于大型企業(yè)，我國中小企業(yè)并沒有建立起有效的內部審計制度，在這種情況下，國內一些中小企業(yè)傾向于將審計業(yè)務外包。審計業(yè)務外包可以幫助企業(yè)控制風險，與外包公司開展合作，可以提高企業(yè)內部審計質量，使內部審計監(jiān)督職能得到充分發(fā)揮（劉英龍，2021）。

從家族企業(yè)內部審計對策看，張曉瑜（2012）通過分析2011年中國內部審計協(xié)會對8省市36家民營企業(yè)內部審計結果來了解我國民營企業(yè)的發(fā)展狀況，通過比較國內外企業(yè)的內部審計，提出了促進我國民營企業(yè)內部審計制度完善的建議。

（四）家族企業(yè)內部審計困境

家族企業(yè)成立初期，以其成本低、管理靈活和凝聚力強等優(yōu)勢迅速成長。但隨著經濟全球化和市場經濟不斷發(fā)展，家族企業(yè)融資約束大、內部人控制現象嚴重以及忽視現代企業(yè)制度建立的弊端也逐漸暴露。良好內部審計制度可以完善公司治理、督促家族成員更好地履行職能，幫助企業(yè)做大做強?，F階段，我國家族企業(yè)內部審計的困境主要體現在以下三個方面：

1.對內部審計重視程度不夠

當前我國一些家族企業(yè)不重視企業(yè)內審，甚至為了減少支出，不設置內審機構。家族企業(yè)股權、決策權集中在“大家長”手中，股權高度集中形成了家長制的管理模式，出現了大家長獨裁專制。許多家族企業(yè)對外來人員不信任，所以傾向關鍵職位由血緣關系的家族成員擔任，影響了企業(yè)內部管理的活力，使得內部審計的職能不能發(fā)揮。因此，內部審計在家族企業(yè)形同虛設，費力不討好。

2.內審機構設置沒有統(tǒng)一標準，且獨立性較差

家族企業(yè)股權和治理權高度集中，兩職合一現象嚴重，而且我國針對企業(yè)內部審計的立法并不完善，因此家族企業(yè)的內審機構設置由企業(yè)“大家長”決定。企業(yè)內審人員是公司職員，審計人員和公司存在很大利益關系，很有可能出現審計人員違背職業(yè)道德的現象。內部審計人員處境尷尬，一方面，內審人員要保證企業(yè)內部利益；另一方面，內審人員又要配合外部審計人員的工作。同時，內部審計部門的人員配置和崗位安排也受到單位領導制約，內部審計獨立性差。

3.內審人員專業(yè)勝任能力不足，綜合素質差

企業(yè)內部審計人員準入門檻低，專業(yè)勝任能力不足，其他綜合素質較差。許多家族企業(yè)選拔內審人員并不“任人唯賢”，他們選擇的是對家族企業(yè)有利的人員，至于掌握多少專業(yè)知識并不看重，因此內部審計的作用并沒有完全發(fā)揮。且我國內部審計大多為事后審計，得出審計結論有滯后性，對加強企業(yè)內部治理影響不大。

三、案例分析

（一）美的集團簡介

1968年，廣東美的電器股份有限公司在廣東佛山成立，是一家綜合性現代化企業(yè)集團。其業(yè)務涉及房地產、家電、物流等領域。2013年9月18日，公司在深交所上市。旗下?lián)碛腥疑鲜凶庸?，分別為小天鵝、威靈控股、庫卡。美的集團以“做世界的美的”為愿景，貫徹和實施全球化經營戰(zhàn)略。2021年8月20日，胡潤世界500強發(fā)布，美的集團以5020億元企業(yè)估值位列第198名。

（二）美的集團內部審計機構和設置職能演變脈絡

美的集團內部審計最早是由集團創(chuàng)始人——何享健先生在20世紀80年代創(chuàng)立的，目的是加強集團內部不同部門的相互制約。集團將稽核崗設置在總經理辦公室，職責為制定計劃和監(jiān)督企業(yè)計劃執(zhí)行情況。

20世紀90年代后，美的集團決策層逐漸意識到企業(yè)內部審計的重要性。原因在于美的集團生產經營范圍不斷擴大，集團內部實行事業(yè)部制。1992年美的股份制改造時成立企業(yè)內部審計辦，審計變成一個獨立部門，不再隸屬總經理辦公室。1996年審計辦升級為審計部，審計部由總裁直接管理，對總裁負責，向其匯報工作。1997年美的集團進行機構改革，改革包括事業(yè)部改革及分權化改革。20世紀90年代后期，美的集團內部成立審計監(jiān)察委員會，負責對集團內部審計工作的監(jiān)督，主要負責人為總裁。2002年后集團逐漸開始在年終大會上宣讀內部審計的監(jiān)察結果。2007年美的集團再次改革組織機制，設立新的組織架構，之后建立了相配套的比較健全的審計監(jiān)察體系。2008年后美的集團不斷發(fā)揮內部審計監(jiān)察作用，內部審計的地位不斷提高，內部審計能更精準的為集團服務。

美的集團目前的內部審計體系十分健全——“兩級審計體系為主，三級審計職能為輔”（見圖1），審計部門的工作內容也在不斷豐富和完善：從最初的審核計劃制定及執(zhí)行情況，到查錯防弊，再到經濟責任審計和內控管理審計，審計領域逐漸覆蓋到整個集團所有經營管理環(huán)節(jié)，并且將涉及監(jiān)察投訴案件處理也歸入審計部門。

圖1 美的集團內部審計組織架構圖

（三）美的集團內部審計體系的特征

美的集團自身內部審計部門定位、框架設計合理，合規(guī)體系建設良好。主要體現在以下幾個方面：

1.美的集團內部審計機構設置合理，審計獨立性強

最初美的集團內部審計部門設立在總經理辦公室，負責對計劃制定和執(zhí)行情況進行檢查，對總經理負責，向總經理匯報工作。隨著美的集團生產經營范圍不斷擴大、集團內部實行事業(yè)部制及集團內部分權化改革，審計職能從總經理辦公室獨立出來，審計人員直接向董事長匯報工作，開展的各項業(yè)務不受任何部門制約，內部審計機構獨立性強，內部審計質量也會相應提高。

2.美的集團內部高層對內審重視程度高，內審在企業(yè)地位高

美的集團內部上至高層領導人，下至底層員工，都高度重視內審，內部審計在企業(yè)地位高，可以充分發(fā)揮審計的職能。具體表現在：（1）集團內部明確規(guī)定審計人員的工資待遇比同級別員工高半級；（2）董事長對內審機構提供的報告必作批示；（3）集團安排專職人員落實審計中出現的各種問題，提出的各種審計意見落實到實處，切實做到審完整改；（4）審計監(jiān)察委員會定期召開會議審查內審工作，對審計過程中遇到的重大問題進行追責，保證責任落實到個人。對審查出問題的高管人員，在年終大會通報處罰決定。

3.美的集團內部有完善的規(guī)章制度，來保障內審工作的開展

美的集團內部制定了一系列審計規(guī)章制度，確保了審計建議的整改落實和審計工作效果（見表1）。

表1 美的集團公司章程

4.美的集團審計方法不斷與時俱進，內部審計團隊優(yōu)秀

美的集團內部審計部門負責對集團內所有業(yè)務領域、人員進行審計，審計程序與審計方法不斷與時俱進。目前，美的集團已經建立起完善的大數據系統(tǒng)，實現企業(yè)各個環(huán)節(jié)、各個部門之間的信息互通。內部審計人員可以利用數據進行完整的審計工作，更好地滿足客戶需求、提高審計服務質量。

同時，集團內部擁有十分優(yōu)秀審計團隊，專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德水平比較高，審計人員在進行審計工作時，更多關心的是專業(yè)問題，不用過多考慮人際關系問題及領導過度干涉問題。

四、家族企業(yè)內部審計制度建設的啟示

美的集團歷經五十多年而不衰，不得不說，良好的公司內部審計起了重要作用。美的集團內部審計不斷適應日新月異的經營環(huán)境，不斷調整內部審計的思路和方法，內部審計人員不斷提高識別風險的能力，協(xié)助企業(yè)應對外部挑戰(zhàn)，推動企業(yè)目標的實現。美的集團的成功經驗為我國其他家族企業(yè)的內部審計提供了良好的經驗與啟示。

（一）家族企業(yè)內部要設置合理內部審計機構，保證內部審計部門獨立性

家族企業(yè)中內部審計保持獨立性，可以推動內審工作的良好開展。所以，應明確內部審計的隸屬關系，不能由企業(yè)“大家長”直接或間接領導內部審計工作，應使內部審計從家族企業(yè)中獨立出來，根據審計自身需要，進行自我設置，保證內部審計人員能單獨客觀分析家族企業(yè)內部存在的各種問題，提高內部審計在家族企業(yè)中的話語權，讓內部審計在企業(yè)更具有權威性和獨立性。

（二）家族企業(yè)內部要重視內部審計工作，核心領導層要支持內部審計工作

只有家族企業(yè)內部重視內部審計工作，才能讓內部審計的監(jiān)察職能得到充分發(fā)揮。核心領導層的支持是內審監(jiān)察工作人才引進、建議落實、氛圍營造、資源保證等方面的重要保障。審計監(jiān)察工作必須要樹立“有為才有位”的理念，通過審計監(jiān)察工作的充分作為和審計監(jiān)察職能的充分發(fā)揮，爭取核心領導層的支持。

（三）家族企業(yè)要建立完善的內審規(guī)章制度

家族企業(yè)應在審計制度中明確內部審計的職責范圍與審計內容，提高審計權威性。高層管理人員要注重內部審計工作質量，嚴格把握好內部審計工作理論，讓理論指導實踐，保證良好的審計效果。進行審計工作時按照“事前—事中—事后”確定審計流程，將內審規(guī)范化和流程化，更好為企業(yè)服務，解決企業(yè)存在的問題。

（四）家族企業(yè)要不斷提高審計團隊的專業(yè)勝任能力

科學技術日新月異，企業(yè)要跟隨時代發(fā)展的潮流，提高科技化和信息化水平，才能抓住機遇，實現家族企業(yè)的基業(yè)長青。在審計方法上，應學習國內外先進的審計方法，提高審計質量；在審計手段上，要注重運用大數據、互聯(lián)網技術來提高內部審計的效率。

家族企業(yè)要制定相關政策和制度來吸引外部優(yōu)秀的審計人才加入，同時鞏固和培養(yǎng)現有的審計人員，形成一支規(guī)范化、職業(yè)化、專業(yè)化的審計隊伍。相關內容包括：內部審計崗位具體任職要求、內部審計崗位薪酬及績效考核具體標準、內部審計人員職業(yè)培訓和發(fā)展計劃等。