中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算問題及其改善策略

羅 平

（湖南雙菱電子科技有限公司，湖南 長沙 410000）

2021年，我國研發(fā)支出為2.79萬億元，研發(fā)經(jīng)費(fèi)投入占國內(nèi)生產(chǎn)總值的2.44%。近年來，企業(yè)的研發(fā)投入比研發(fā)機(jī)構(gòu)和高等學(xué)校占全國研發(fā)經(jīng)費(fèi)的比例要遠(yuǎn)高一籌，我國的科技創(chuàng)新離不開中小企業(yè)的重大參與?！皥?jiān)持創(chuàng)新驅(qū)動(dòng)發(fā)展”是“十四五”規(guī)劃的核心之一，中小企業(yè)在國家、各級(jí)地方政府的支持下加大了研發(fā)投入，助推企業(yè)穩(wěn)步提升科創(chuàng)實(shí)力。盡管政府不斷地給中小企業(yè)送紅利，但仍然有一部分中小企業(yè)因?yàn)樽陨硌邪l(fā)和財(cái)務(wù)管理體系不健全，采取風(fēng)險(xiǎn)規(guī)避方式，放棄享受稅收優(yōu)惠政策和研發(fā)財(cái)政獎(jiǎng)補(bǔ)資金申報(bào)，致使企業(yè)效益得不到有效的提升。因此，建立健全中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算制度十分必要。

一、中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)分析

（一）中小企業(yè)研發(fā)支出概述

我國在審核科技型中小企業(yè)、高新技術(shù)企業(yè)、專精特新“小巨人”認(rèn)定，以及在北交所、科創(chuàng)板掛牌上市申報(bào)材料時(shí)，會(huì)重點(diǎn)關(guān)注企業(yè)的自主科創(chuàng)能力和研發(fā)管理水平。因此，規(guī)范提升中小企業(yè)研發(fā)支出對(duì)其長遠(yuǎn)發(fā)展起著決定性作用。

1.中小企業(yè)的概念

根據(jù)我國企業(yè)劃型標(biāo)準(zhǔn)規(guī)定和行業(yè)分類特點(diǎn)，我國企業(yè)分為大、中、小、微四種類型，具體劃分以企業(yè)資產(chǎn)總額、從業(yè)人數(shù)、營業(yè)收入為重要指標(biāo)。其中，工業(yè)類中小微企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)為從業(yè)人員1000人以下，營業(yè)收入4億元以下；軟件類和信息技術(shù)服務(wù)類中小微企業(yè)劃分標(biāo)準(zhǔn)為從業(yè)人員300人以下，營業(yè)收入1億元以下。我國鼓勵(lì)中小企業(yè)向科技型中小企業(yè)、高新區(qū)技術(shù)企業(yè)、專精特新“小巨人”企業(yè)等重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)領(lǐng)域發(fā)展，倡導(dǎo)中小企業(yè)擴(kuò)大研發(fā)投入，助推企業(yè)創(chuàng)新品牌、提升品質(zhì)。

2.研發(fā)支出的概念

研發(fā)支出是指企業(yè)在研究開發(fā)活動(dòng)過程中產(chǎn)生的總支出，具體包括：直接參與研究開發(fā)人員的工資和福利費(fèi)，以及研發(fā)過程耗用的材料費(fèi)、動(dòng)力費(fèi)、研發(fā)設(shè)備折舊費(fèi)或租賃費(fèi)、設(shè)備維護(hù)費(fèi)、軟件使用攤銷費(fèi)、新產(chǎn)品設(shè)計(jì)費(fèi)、產(chǎn)品試制檢驗(yàn)費(fèi)、委外研發(fā)勞務(wù)費(fèi)、技術(shù)資料費(fèi)、知識(shí)產(chǎn)權(quán)申請(qǐng)注冊(cè)費(fèi)等其他費(fèi)用。

（二）中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)

1.研發(fā)支出資本化缺乏標(biāo)準(zhǔn)化依據(jù)

目前，世界各國對(duì)研發(fā)支出的資本化條件各不相同。我國研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算采用“有條件資本化”。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則將研發(fā)支出劃分為研究和開發(fā)兩個(gè)階段，對(duì)于研究階段發(fā)生的支出應(yīng)全部費(fèi)用化，計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用；對(duì)于開發(fā)階段發(fā)生的支出滿足資本化條件的應(yīng)資產(chǎn)化，計(jì)入無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目，而對(duì)于不符合資本化條件的研發(fā)支出應(yīng)全部費(fèi)用化。研發(fā)支出是否資本化受會(huì)計(jì)人員主觀判斷影響，其判斷是否準(zhǔn)確將直接影響企業(yè)當(dāng)期損益和資產(chǎn)總額，致使會(huì)計(jì)信息失真，影響投資者做出正確決策。

2.不同政策下會(huì)計(jì)核算口徑存在差異

研發(fā)支出在稅收優(yōu)惠政策“研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除”、高新企業(yè)技術(shù)認(rèn)定、R&D統(tǒng)計(jì)的不同政策下會(huì)計(jì)核算歸集口徑不完全一致，加大了會(huì)計(jì)人員核算難度，財(cái)務(wù)人員的專業(yè)判斷對(duì)研發(fā)支出核算的準(zhǔn)確性存在一定影響。

3.研發(fā)項(xiàng)目多，費(fèi)用核算精細(xì)度要求高

企業(yè)在同一時(shí)期內(nèi)同時(shí)開發(fā)多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目，費(fèi)用欄目種類繁多，加大了研發(fā)支出核算難度。會(huì)計(jì)人員只有對(duì)各項(xiàng)目研發(fā)周期、人員參與、工時(shí)分配、設(shè)備使用情況等過程非常了解，設(shè)置項(xiàng)目輔助臺(tái)賬，才能做到精準(zhǔn)核算。

（三）中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算的重要性

2021年是中小企業(yè)邁入北交所資本市場的開局之年，專精特新“小巨人”是北交所上市應(yīng)具備的基本資質(zhì)，研發(fā)投入是小巨人培育的技術(shù)創(chuàng)新重要指標(biāo)之一。

國家為了鼓勵(lì)企業(yè)提升科技水平，發(fā)展生產(chǎn)力，出臺(tái)了多項(xiàng)政策。例如，高新技術(shù)企業(yè)除了可以享受15%的企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策之外，還可以在匯算清繳或者季度申報(bào)時(shí)享受當(dāng)期研發(fā)費(fèi)用的200%加計(jì)扣除，或者按無形資產(chǎn)累計(jì)攤銷部分的200%加計(jì)扣除；有些地方還會(huì)根據(jù)國家政策推出相關(guān)研發(fā)獎(jiǎng)補(bǔ)、小巨人企業(yè)貸款貼息等多項(xiàng)紅利。因此，對(duì)于中小企業(yè)來說，研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算早規(guī)范，早受益。

二、中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算中存在的問題

（一）中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算制度不健全

許多中小企業(yè)處于初創(chuàng)期或成長期，專注精攻細(xì)分領(lǐng)域，市場占有率低，研發(fā)投入少，核心競爭力不突出，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)對(duì)財(cái)務(wù)核算不夠重視，容易形成研發(fā)支出內(nèi)控缺失，或有內(nèi)控但并未有效執(zhí)行。例如，會(huì)計(jì)人員不按國家規(guī)定設(shè)立研發(fā)項(xiàng)目輔助臺(tái)賬，或者不按規(guī)定設(shè)置“研發(fā)支出”一級(jí)、二級(jí)會(huì)計(jì)科目，嚴(yán)重降低了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。財(cái)務(wù)人員和研發(fā)人員因各自專業(yè)受限，業(yè)財(cái)融合度低，無法取得研發(fā)活動(dòng)真實(shí)的原始業(yè)務(wù)記錄，以致不能如實(shí)反映企業(yè)研發(fā)投入情況。

（二）研發(fā)支出資本化條件難以判定

研發(fā)成果是否能市場轉(zhuǎn)化，與該項(xiàng)目的技術(shù)創(chuàng)新性、人才匹配度、融資能力等存在很大的關(guān)聯(lián)性，所以研發(fā)投入存在極大的不確定性風(fēng)險(xiǎn)。我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)的研發(fā)經(jīng)費(fèi)分為兩種形式，即未形成無形資產(chǎn)的費(fèi)用化，形成無形資產(chǎn)的資本化。在實(shí)際操作中，資本化時(shí)間和資本化依據(jù)很難界定，國家沒有對(duì)達(dá)到資本化條件的情況和需要佐證的材料做出具體規(guī)定。在此情況下，有的企業(yè)不理解政策要求，不愿意投入太多時(shí)間收集資本化證明材料，將研發(fā)支出全部費(fèi)用化；有的企業(yè)為了避稅，擴(kuò)大研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除基數(shù)，有選擇的全部費(fèi)用化；有的已上市中小企業(yè)為了提升利潤指標(biāo)，潛意識(shí)的將研發(fā)支出資本化，增加無形資產(chǎn)虛增利潤。這些都會(huì)造成企業(yè)主觀地選擇盈余機(jī)會(huì)，而去違背真實(shí)性原則。

（三）難以明確區(qū)分研發(fā)領(lǐng)料與生產(chǎn)領(lǐng)料

小規(guī)模企業(yè)人員少，一人多崗，辦公場地和資金受限，沒有設(shè)立獨(dú)立的研發(fā)部門，或者有研發(fā)部門存在會(huì)計(jì)核算不規(guī)范的現(xiàn)象。多數(shù)中小企業(yè)未采用供應(yīng)鏈軟件進(jìn)行物料收發(fā)存核算，存在物料品種多、核算復(fù)雜、準(zhǔn)確性低等問題。倉庫人員因不懂財(cái)務(wù)，沒有按使用部門和產(chǎn)品對(duì)象記錄發(fā)料，出庫單據(jù)內(nèi)容填寫不完整，簽字手續(xù)不齊全，致使會(huì)計(jì)人員無法收集到真實(shí)的研發(fā)領(lǐng)料記錄，難以明確區(qū)分研發(fā)領(lǐng)料和生產(chǎn)領(lǐng)料。

（四）公共費(fèi)用分?jǐn)側(cè)狈侠硪罁?jù)

中小企業(yè)因經(jīng)營條件受限，存在多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目共用同一辦公場地、使用同一設(shè)備，或者一個(gè)研發(fā)人員同時(shí)開發(fā)多個(gè)項(xiàng)目，以及同一研發(fā)人員同時(shí)從事非研發(fā)活動(dòng)等現(xiàn)象。如果企業(yè)缺乏一套科學(xué)合理的研發(fā)費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)，會(huì)計(jì)核算主觀性就會(huì)很強(qiáng)，不能真實(shí)反映每個(gè)研發(fā)項(xiàng)目投入情況，影響研發(fā)人員項(xiàng)目獎(jiǎng)金分配和管理決策。

（五）知識(shí)產(chǎn)權(quán)與產(chǎn)品和營業(yè)收入關(guān)聯(lián)度不高

中小企業(yè)研發(fā)投入低，創(chuàng)新能力不強(qiáng)，存在為滿足高企認(rèn)定或科創(chuàng)屬性拼湊費(fèi)用的情形。項(xiàng)目知識(shí)產(chǎn)權(quán)申報(bào)與銷售合同產(chǎn)品名稱、營業(yè)收入明細(xì)關(guān)聯(lián)度不高，整體研發(fā)規(guī)劃性不強(qiáng)，給企業(yè)未來專項(xiàng)資金申報(bào)、稅收優(yōu)惠帶來潛在風(fēng)險(xiǎn)。

三、中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算問題的改善策略

（一）建立健全中小企業(yè)研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算制度

規(guī)范提升研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算水平是中小企業(yè)提高市場核心競爭力的重要工作之一。首先，企業(yè)要建立健全研發(fā)投入會(huì)計(jì)核算制度，明確研發(fā)支出授權(quán)和審批程序，制度內(nèi)容主要包括研發(fā)投入會(huì)計(jì)核算制度、研發(fā)準(zhǔn)備金制度、財(cái)政專項(xiàng)資金管理辦法、科技成果轉(zhuǎn)化管理制度、研發(fā)科技人員培訓(xùn)制度。其次，研發(fā)部門要按項(xiàng)目建立進(jìn)度跟蹤平臺(tái)，做到每個(gè)研發(fā)項(xiàng)目有計(jì)劃、有落實(shí)、有記錄、有反饋、有措施，定期或不定期地對(duì)其技術(shù)可行性進(jìn)行合理評(píng)估。再次，要按研發(fā)項(xiàng)目與其對(duì)應(yīng)的人財(cái)物匹配，制定標(biāo)準(zhǔn)流程管理細(xì)則。最后，財(cái)務(wù)部門要按項(xiàng)目建立研發(fā)費(fèi)用輔助臺(tái)賬，按國家相關(guān)規(guī)定和企業(yè)研發(fā)活動(dòng)特點(diǎn)設(shè)置“研發(fā)支出”二級(jí)、三級(jí)、四級(jí)明細(xì)科目，并與研發(fā)部門共同制定研發(fā)費(fèi)用開支標(biāo)準(zhǔn)，嚴(yán)格按照研發(fā)開支的用途和性質(zhì)據(jù)實(shí)列支，為企業(yè)的穩(wěn)健發(fā)展保駕護(hù)航。

（二）明確資本化條件

我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則關(guān)于研發(fā)支出資本化條件的判定與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，會(huì)計(jì)核算采用“有條件資本化”方法。在實(shí)際工作中，企業(yè)如何界定“有條件資本化”，需要從《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)政策出發(fā)，結(jié)合企業(yè)實(shí)際研發(fā)活動(dòng)過程，制定具體的資本化標(biāo)準(zhǔn)。首先，要制定研究階段和開發(fā)階段劃分標(biāo)準(zhǔn)。將項(xiàng)目處于可行性調(diào)研和立項(xiàng)階段劃分為研究階段，立項(xiàng)后的開發(fā)、試驗(yàn)、驗(yàn)收等活動(dòng)過程劃分為開發(fā)階段。其次，明確研發(fā)支出費(fèi)用化和資本化時(shí)點(diǎn)。例如，研究階段支出計(jì)入當(dāng)期管理費(fèi)用，開發(fā)階段研發(fā)支出滿足資本化條件的計(jì)入無形資產(chǎn)會(huì)計(jì)科目。

中小企業(yè)應(yīng)制定開發(fā)階段符合資本化條件的研發(fā)支出量化指標(biāo)，可從以下維度來明確：第一，項(xiàng)目開發(fā)技術(shù)方案已按規(guī)定流程審批，佐證材料為企業(yè)的立項(xiàng)決議，項(xiàng)目可行性分析報(bào)告；第二，項(xiàng)目已正式立項(xiàng)，佐證材料為立項(xiàng)計(jì)劃書；第三，保證企業(yè)有足夠的資金支持，佐證材料為研發(fā)預(yù)算審批表；第四，研發(fā)成果具備市場轉(zhuǎn)化條件，在技術(shù)上可以用來使用或出售，佐證材料為知識(shí)產(chǎn)權(quán)授權(quán)書、國家或行業(yè)技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)、銷售合同；第五，研發(fā)支出能夠可靠地計(jì)量，佐證材料為發(fā)票、工資核算表、工時(shí)記錄表、輔助臺(tái)賬等。研發(fā)支出資本化有利于提高企業(yè)核心技術(shù)競爭力，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)發(fā)展。

（三）制定研發(fā)領(lǐng)料與生產(chǎn)領(lǐng)料標(biāo)準(zhǔn)

財(cái)務(wù)部門需要制定標(biāo)準(zhǔn)的研發(fā)領(lǐng)料與生產(chǎn)領(lǐng)料流程，并監(jiān)督其有效執(zhí)行。中小企業(yè)要善于借助信息化工具加強(qiáng)物料收發(fā)存的管理，提高會(huì)計(jì)核算的準(zhǔn)確性。在軟件系統(tǒng)中增設(shè)領(lǐng)料部門、人員和用途，研發(fā)部門和生產(chǎn)部門管理者指定專人填寫領(lǐng)料申請(qǐng)單，注明產(chǎn)品對(duì)象，按使用部門和產(chǎn)品對(duì)象歸集生產(chǎn)材料和研發(fā)材料。產(chǎn)品開發(fā)階段結(jié)束后，會(huì)計(jì)人員依據(jù)研發(fā)部門的項(xiàng)目結(jié)題驗(yàn)收?qǐng)?bào)告，將其研發(fā)材料成本轉(zhuǎn)入到產(chǎn)品生產(chǎn)成本，用于對(duì)外銷售或使用。

（四）制定科學(xué)的公共費(fèi)用分?jǐn)倶?biāo)準(zhǔn)

首先，針對(duì)研發(fā)人員參與多個(gè)項(xiàng)目開發(fā)的工資薪酬核算，財(cái)務(wù)人員應(yīng)按研發(fā)人員參與各研發(fā)項(xiàng)目的實(shí)際工時(shí)分配。研發(fā)科技人員同時(shí)從事生產(chǎn)、經(jīng)營管理等非研發(fā)活動(dòng)，應(yīng)在研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)經(jīng)營費(fèi)用之間分別按其實(shí)際工時(shí)占總工時(shí)比進(jìn)行分配。其次，針對(duì)中小企業(yè)的實(shí)際控制人、董事長、總經(jīng)理等高管參與研發(fā)管理，被認(rèn)定為企業(yè)核心技術(shù)人員的問題，對(duì)于其工資薪酬，應(yīng)根據(jù)其實(shí)際從事研發(fā)活動(dòng)工時(shí)占總工時(shí)比例核算計(jì)入“研發(fā)支出”。如果無法區(qū)分其從事經(jīng)營活動(dòng)與研發(fā)活動(dòng)工時(shí)，就應(yīng)全部計(jì)入“管理費(fèi)用”。最后，針對(duì)多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目共用同一場地，應(yīng)按單個(gè)研發(fā)項(xiàng)目所占實(shí)際用地面積分配。同一設(shè)備供多個(gè)研發(fā)項(xiàng)目使用，應(yīng)按單個(gè)研發(fā)項(xiàng)目實(shí)際使用機(jī)器工時(shí)分配。

（五）提高知識(shí)產(chǎn)權(quán)與產(chǎn)品和營業(yè)收入的關(guān)聯(lián)度

會(huì)計(jì)人員不僅要按項(xiàng)目準(zhǔn)確核算研發(fā)支出和營業(yè)收入，還要主動(dòng)熟悉研發(fā)活動(dòng)全過程。會(huì)計(jì)人員只有走出去，積極地到研發(fā)部門學(xué)習(xí)，才能如實(shí)掌握研發(fā)立項(xiàng)、研究開發(fā)進(jìn)度、中期試驗(yàn)、驗(yàn)收結(jié)題、成果轉(zhuǎn)化、市場銷售全生命周期，才能正確指導(dǎo)研發(fā)人員在項(xiàng)目調(diào)研立項(xiàng)前就從市場、產(chǎn)品、財(cái)務(wù)等視角進(jìn)行規(guī)劃，有效提高知識(shí)產(chǎn)權(quán)與營業(yè)收入匹配度。同時(shí)，研發(fā)人員也需要學(xué)習(xí)財(cái)務(wù)知識(shí)，只有懂得研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算要求，才能更好地做好研發(fā)立項(xiàng)、研發(fā)項(xiàng)目預(yù)算、研發(fā)人員分配、研發(fā)工時(shí)和機(jī)器工時(shí)記錄、研發(fā)進(jìn)度記錄、研發(fā)費(fèi)用報(bào)銷、項(xiàng)目驗(yàn)收結(jié)題、研發(fā)成果轉(zhuǎn)化等工作，提高跨部門協(xié)作能力，提高自主知識(shí)產(chǎn)權(quán)與產(chǎn)品、營業(yè)收入和研發(fā)支出核算的關(guān)聯(lián)度，提高會(huì)計(jì)報(bào)表研發(fā)支出信息披露的準(zhǔn)確性。

四、結(jié)語

中小企業(yè)不僅需要從業(yè)務(wù)視角規(guī)范研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算，還需要從技術(shù)視角提升企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新能力。從業(yè)務(wù)層面看，研發(fā)投入應(yīng)與企業(yè)未來規(guī)劃、技術(shù)環(huán)境、核心競爭力緊密相連。中小企業(yè)應(yīng)逐步完善研發(fā)機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目管理體系建設(shè)，建立研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算制度，明確研發(fā)支出的開支范圍、標(biāo)準(zhǔn)、審批程序。按項(xiàng)目實(shí)行一站式平臺(tái)化管理，明確每個(gè)項(xiàng)目的核心技術(shù)、研發(fā)人員、立項(xiàng)時(shí)間、結(jié)題時(shí)間、知識(shí)產(chǎn)權(quán)與產(chǎn)品和營業(yè)收入的關(guān)聯(lián)，全面提升企業(yè)的研發(fā)能力和研發(fā)財(cái)務(wù)管理水平，提高研發(fā)成果的轉(zhuǎn)化率。從技術(shù)層面看，科創(chuàng)屬性不僅是企業(yè)技術(shù)創(chuàng)新程度的有力證明，還是企業(yè)研發(fā)費(fèi)用高額投入的真實(shí)性、合理性的證明依據(jù)。中小企業(yè)需要有計(jì)劃地培育科創(chuàng)屬性，以助力企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展，提升企業(yè)市值。建設(shè)項(xiàng)目平臺(tái)管理體系，是實(shí)現(xiàn)從研發(fā)立項(xiàng)、投入、產(chǎn)出到價(jià)值應(yīng)用管理的必要前提條件。

在當(dāng)前數(shù)字化、網(wǎng)絡(luò)化發(fā)展背景下，中小企業(yè)核心競爭力和管理水平提升必然走向正規(guī)化、國際化。因此，規(guī)范研發(fā)支出會(huì)計(jì)核算，完善研發(fā)業(yè)財(cái)管理，培育和挖掘中小企業(yè)科技創(chuàng)新屬性，是確保中小企業(yè)高質(zhì)量發(fā)展的必然選擇。