數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量問題研究

張雪 張楠 吳武清

【摘要】在數(shù)據(jù)市場蓬勃發(fā)展的背景下，對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量相關問題卻一直未有明確的規(guī)定。文章首先對大數(shù)據(jù)資產(chǎn)概念進行界定，并對大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征和分類進行研究；基于此將數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特點與會計理論中的資產(chǎn)的計量理論進行比較分析，從而來對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量問題進行深入研究，以期對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量問題提出一些有針對性、有價值的意見和建議，積極推動數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計理論研究的完善。

【關鍵詞】大數(shù)據(jù)；數(shù)據(jù)資產(chǎn)；會計計量；計量屬性

【中圖分類號】F234

★ 本文獲國家自然科學基金面上項目（71871216）和中國人民大學科學研究基金（中央高校基本科研業(yè)務費專項資金資助）項目（21XNA023）資助。

一、引言

當前已經(jīng)全面進入互聯(lián)網(wǎng)時代，大數(shù)據(jù)概念的產(chǎn)生以及大數(shù)據(jù)技術的應用為許多行業(yè)都帶來前所未有的變革。根據(jù)《2021中國大數(shù)據(jù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展白皮書》，2021年我國大數(shù)據(jù)產(chǎn)業(yè)規(guī)模超過7000億元，預計到2023年我國大數(shù)據(jù)產(chǎn)業(yè)規(guī)模將突破12 000億元，數(shù)據(jù)已經(jīng)成為市場化配置的關鍵生產(chǎn)要素。伴隨著大數(shù)據(jù)的應用普及以及數(shù)據(jù)處理技術的不斷提高，大數(shù)據(jù)的應用已經(jīng)在企業(yè)的發(fā)展中占有重要的戰(zhàn)略地位，對數(shù)據(jù)進行資產(chǎn)化有助于強化企業(yè)的數(shù)據(jù)意識，幫助其科學地作出經(jīng)營決策，對數(shù)據(jù)資產(chǎn)價值的正確認識可以提高企業(yè)經(jīng)營管理的效率，推動企業(yè)進行科學的資源化管理。數(shù)據(jù)資產(chǎn)的重要性在日益增加，需要一套科學的理論和有效的方法來對企業(yè)的數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值進行合理的評估和計量。

隨著競爭的日益激烈，企業(yè)為了獲取優(yōu)勢，開始建立一種獨特的管理模式，即“數(shù)據(jù)驅(qū)動創(chuàng)新，數(shù)據(jù)驅(qū)動管理、數(shù)據(jù)驅(qū)動決策、用數(shù)據(jù)說話”，不斷開展大數(shù)據(jù)的交換活動。然而，對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量相關事項，我國的《企業(yè)會計準則》尚未做出統(tǒng)一規(guī)定。對于大數(shù)據(jù)的廣泛應用給企業(yè)管理帶來的變化，會計工作應當據(jù)此進行改革和創(chuàng)新，規(guī)范數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量方法。然而在已有的研究中，大多數(shù)都在討論數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義及特性方面，而對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計處理的相關問題，在國內(nèi)外都沒有明確及有指導性的研究，研究內(nèi)容都停留在較淺的層面，缺乏系統(tǒng)性和深度。本文在梳理了已有關于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研究后，建立了關于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義、分類、價值等特性的理論基礎，并參考了會計領域的相關準則和法規(guī)政策等，以期對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量問題提出一些有針對性、有價值的意見和建議，積極推動數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計理論研究的完善。

二、文獻綜述

在國外的研究中，相較于國內(nèi)更早地關注到了數(shù)據(jù)成為資產(chǎn)的價值，而在大數(shù)據(jù)的相關研究中大多數(shù)是集中在概念判定、技術難點等方面的研究，麥肯錫全球研究所在2011年就曾提出大數(shù)據(jù)在商業(yè)領域和經(jīng)濟發(fā)展等領域內(nèi)具有強大的發(fā)展?jié)摿ΑＭ?，Brynjolfsson等[1]發(fā)現(xiàn)，利用恰當?shù)臄?shù)據(jù)分析來輔助決策相較于不會利用數(shù)據(jù)的企業(yè)，其生產(chǎn)率大概能高5～6個百分點。

國內(nèi)學者對于大數(shù)據(jù)的相關研究主要集中在數(shù)據(jù)挖掘技術、分析技術、分布式處理等方面。而對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的經(jīng)濟價值研究，主要包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)計價、會計處理、價值分析模型等方面。首先，大數(shù)據(jù)的資產(chǎn)化是一個不可阻擋的趨勢，秦榮生[2]認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)化是未來的必然趨勢，數(shù)據(jù)資產(chǎn)將成為未來最重要的資產(chǎn)，數(shù)據(jù)資產(chǎn)確認為資產(chǎn)要可靠計量數(shù)據(jù)的成本或價值?？灯斓萚3]對數(shù)據(jù)、數(shù)據(jù)資產(chǎn)和大數(shù)據(jù)的概念進行區(qū)分研究，并提出了對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行會計確認的必要條件，認為應將數(shù)據(jù)資產(chǎn)納入無形資產(chǎn)的內(nèi)容共同進行核算。鄭英豪[4]介紹了數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征，并對大數(shù)據(jù)資產(chǎn)的獲取途徑及其盈利方式進行了詳細的分析，指出對大數(shù)據(jù)應該進行資產(chǎn)化管理。其次，對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量問題，劉玉[5]認為為了對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行會計計量，應該在無形資產(chǎn)的科目下新設一個二級科目，即“數(shù)據(jù)資產(chǎn)”。唐薇[6]則認為企業(yè)自行產(chǎn)生建造的數(shù)據(jù)資產(chǎn)應參考無形資產(chǎn)研發(fā)的相關規(guī)定。張俊瑞等[7]引入軟資產(chǎn)指代廣義無形資產(chǎn)，認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)應區(qū)別于現(xiàn)有的無形資產(chǎn)，企業(yè)可確認計量的數(shù)據(jù)資產(chǎn)屬于軟資產(chǎn)范疇。侯艷英[8]認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量的常用方法包括成本法、收益法、市場法，三種方法各有利弊。

學者們和專家們都已經(jīng)深刻地意識到數(shù)據(jù)資產(chǎn)的時代經(jīng)濟價值，呼吁眾多企業(yè)重視數(shù)據(jù)資產(chǎn)的建設，但是對于一些細節(jié)問題的把控尚不成熟，沒有形成一個系統(tǒng)的處理模式。

三、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的概念界定

（一）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義

為了便于更好地理解數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量問題，本文參照《企業(yè)財務會計報告條例》對資產(chǎn)的定義給出以下對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義：數(shù)據(jù)資產(chǎn)，是指由過去的交易及事項形成的、企業(yè)或組織擁有或控制的、預期能夠給企業(yè)或組織帶來經(jīng)濟利益的不具有實物形態(tài)的數(shù)據(jù)資源。首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)是由過去的交易及事項形成的，而不能是預期將要發(fā)生的，比如公司擬購買某數(shù)據(jù)庫，但還未形成交易，那么就不能確認為數(shù)據(jù)資產(chǎn)；其次，該數(shù)據(jù)資源要由企業(yè)或組織擁有或控制，包括企業(yè)或組織通過合作、購買或租賃的方式向其他數(shù)據(jù)生產(chǎn)者獲取的數(shù)據(jù)資源以及企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中自行產(chǎn)生獲取的數(shù)據(jù)資源；另外，該數(shù)據(jù)資源要能直接或間接給企業(yè)或組織在未來帶來經(jīng)濟利益，可以通過利用數(shù)據(jù)改善經(jīng)營，也可直接出售數(shù)據(jù)；最后，該項資產(chǎn)需求是數(shù)據(jù)資源的形態(tài)，例如操作和統(tǒng)計數(shù)據(jù)、系統(tǒng)信息表等。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的分類

對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行合理地分類，有助于我們更好地理解其價值，針對本文的研究，現(xiàn)從數(shù)據(jù)取得方式的角度將數(shù)據(jù)資產(chǎn)劃分為三類：第一類是指第一方數(shù)據(jù)資產(chǎn)，即甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)，是由數(shù)據(jù)的產(chǎn)生及存儲方所直接擁有并使用的，例如公司為客戶提供服務的過程中產(chǎn)生的大量交易信息數(shù)據(jù)，包括瀏覽歷史、停留時間、個人信息等。第二類是第二方數(shù)據(jù)資產(chǎn)，即乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)，是指從其他數(shù)據(jù)產(chǎn)生方以外購的方式獲得數(shù)據(jù)源，或者直接和加工使用，例如很多專業(yè)的大數(shù)據(jù)公司為用戶提供的消費偏好、征信情況等需要通過一定程度的數(shù)據(jù)挖掘來使其產(chǎn)生價值的數(shù)據(jù)。第三類是第三方數(shù)據(jù)資產(chǎn)，指其他的隱私數(shù)據(jù)資產(chǎn)，一般是通過甲方和乙方都無法獲取的，而是利用爬蟲、黑客等非官方渠道來獲取的數(shù)據(jù)，考慮數(shù)據(jù)確權問題的復雜性，對這一類數(shù)據(jù)本文暫不做討論。

（三）數(shù)據(jù)資產(chǎn)化的過程

數(shù)據(jù)在經(jīng)歷了資產(chǎn)化的過程后才會產(chǎn)生價值，這一過程包括三個板塊：建立數(shù)據(jù)控制體系、數(shù)據(jù)量化加工以及數(shù)據(jù)包裝變現(xiàn)。第一，在建立數(shù)據(jù)控制體系時，需要將行業(yè)數(shù)據(jù)進行標準化處理，建立數(shù)據(jù)的標準體系，對分散于各行業(yè)不同業(yè)務間的數(shù)據(jù)提出統(tǒng)一的基準，以確保該行業(yè)的資產(chǎn)標準保持一致，另外還需處理數(shù)據(jù)的隱私問題和數(shù)據(jù)歸屬權問題等，例如將數(shù)據(jù)資產(chǎn)按重要程度來區(qū)分隱私的等級，合理控制數(shù)據(jù)的安全性。第二，數(shù)據(jù)量化加工處理的階段，是數(shù)據(jù)所有者對數(shù)據(jù)進行一些標簽設置、數(shù)據(jù)抽取、填充等操作以使龐雜冗亂的數(shù)據(jù)產(chǎn)生可用性的過程。第三，將數(shù)據(jù)進行包裝變現(xiàn)的過程，這一過程往往是針對數(shù)據(jù)的應用領域或其實際用途來對數(shù)據(jù)的質(zhì)量和價值進行評估并設置好訪問接口的過程，以使包裝后的數(shù)據(jù)可以直接變現(xiàn)使用。

四、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量屬性

（一）影響數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性選擇的因素

會計計量的核心在于選擇恰當?shù)挠嬃繉傩砸约坝嬃繂挝?，F(xiàn)ASB第5號財務會計概念公告《企業(yè)財務報告的確認和計量》提出了歷史成本、重置成本、可變現(xiàn)凈值、未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值、公允價值5種計量屬性（見表1）。

從時間維度上來看，歷史成本所反映的是過去的信息，是資產(chǎn)在過去的價值，其他計量屬性所反映的一般都是現(xiàn)時的價值。雖然現(xiàn)在我們已經(jīng)在跨入數(shù)字化時代的路上，但在會計計量模式和觀念上還處于比較傳統(tǒng)的歷史成本計量屬性上，體現(xiàn)的是過去投入的價值，不能滿足信息加速下的數(shù)字化時代需要。雖然歷史成本是相對容易獲得的、可以驗證的，成為了過去長期以來通行的主流計量屬性，但由于會計計量對象的豐富性增多，特殊性加強，經(jīng)濟環(huán)境也產(chǎn)生了一定的變化，尤其是像本文所討論的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，歷史成本通常難以直接獲得，此時歷史成本計量屬性就呈現(xiàn)出明顯的局限性。

伴隨著會計環(huán)境的變化、對信息質(zhì)量要求的提升，歷史成本這一屬性越來越受到考驗，其他幾種計量屬性越來越得到重視，尤其是隨著我國逐步向國際會計準則趨同，公允價值計量屬性沖破了以往的限制，漸漸深入到會計實務中得以廣泛應用。在實務應用中，對會計計量屬性的選擇并不具有排他性，尤其是在近些年經(jīng)濟市場趨向成熟的背景下，可以以歷史成本屬性為基礎，針對特殊的市場環(huán)境兼容采用其他幾種不同的計量屬性，以更好地適應經(jīng)濟發(fā)展的需求。本文參考在傳統(tǒng)的資產(chǎn)計量屬性選擇上可能造成影響的原因，并將數(shù)據(jù)資產(chǎn)不同于傳統(tǒng)資產(chǎn)的獨特性納入考慮，在選擇數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量屬性時，應關注以下幾點因素：

1.構(gòu)建恰當?shù)睦碚摶A

在會計計量屬性的選擇過程中，由于理論基礎的差異，會呈現(xiàn)不同的選擇傾向。在事實性理論基礎上，會計主體在某一會計期間的真實經(jīng)營成果更為重要，選擇歷史成本法更有助于客觀反映這一結(jié)果。而在目的性理論基礎上，會更加注重會計信息使用者的需求，主觀性較強，導致在計量屬性選擇上的差別。因此在選擇數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量屬性時，應首先構(gòu)建一個恰當?shù)睦碚摶A。根據(jù)決策有用性目標，應參考目的性理論基礎，考慮數(shù)據(jù)資產(chǎn)信息使用者的需求，以滿足會計目標，提升決策的有用性。

2.適應經(jīng)濟市場發(fā)展水平

經(jīng)濟市場發(fā)展水平也會對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量屬性選擇產(chǎn)生一定影響，如果數(shù)據(jù)資產(chǎn)的市場化程度不高，那么對公允價值計量屬性就會有一定的限制作用，因為公允價值是依賴市場參與者所達成的共識，是在有序交易的市場狀態(tài)下產(chǎn)生的，需要在計量日前一段期間里數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易呈現(xiàn)出有規(guī)律可循的狀態(tài)。就目前來看，甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易市場顯然不夠活躍，還無法達到這一水準，限制了公允價值計量模式的選擇。

3.考慮數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特點

相較于傳統(tǒng)意義上的資產(chǎn)，數(shù)據(jù)資產(chǎn)具有獨特的特點，這些特點對其計量屬性的選擇亦會產(chǎn)生一定影響。第一，增值性，數(shù)據(jù)資產(chǎn)在初期投入較大，但伴隨著技術的進步、市場的發(fā)展，后期的經(jīng)濟利益流入可能會遠遠超出投入價值，不適于再采用投入價值去計量，將該特性納入考慮后所獲取的計量信息才會是可靠的、真實的；第二，價值波動性，數(shù)據(jù)有著強烈的時效性，在不同時點的價值會產(chǎn)生較大幅度的波動，且有的數(shù)據(jù)資產(chǎn)是可以多次重復使用的，需要實時去關注數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值變化，對其賬面金額進行適當?shù)恼{(diào)整，以保證會計信息的真實性、可靠性。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性選擇分析

對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量，可以從兩種角度來進行分析，一種是投入價值角度，一種是產(chǎn)出價值角度。歷史成本和重置成本計量屬性是從投入價值的角度來衡量，兩者都是以成本作為計價的基礎，往往用來對有形的資產(chǎn)進行計量。投入價值的角度通常比較客觀、比較容易驗證、可靠性較強，卻無法依此進行動態(tài)計量，無法反映資產(chǎn)價值的變化，只能去度量交易的某一部分。其他三種計量屬性則是從產(chǎn)出價值的角度來進行衡量，充分體現(xiàn)出資產(chǎn)在未來期間會產(chǎn)生經(jīng)濟利益流入的特點，相較而言，產(chǎn)出價值的角度更看重資產(chǎn)在未來期間的產(chǎn)出，可以說對投入價值角度的不足之處有一定的彌補作用，但也存在一些缺點，例如可靠性不足、高估資產(chǎn)價值等。

第一，從投入價值角度來看，數(shù)據(jù)資產(chǎn)不同于傳統(tǒng)資產(chǎn)，它在一定程度上具有無形資產(chǎn)的某些特點，同時它又具備了實物資產(chǎn)的某些特點，例如數(shù)據(jù)資產(chǎn)在形成、使用、存儲時會需要大量人力、財力的投入，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量無法忽略其歷史成本。因此，根據(jù)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的不同特性，甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)一般是由公司自身產(chǎn)生和儲存，有獲利能力但不容易對其以貨幣進行量化，基于穩(wěn)健性及可靠性原則，可采用歷史成本屬性對甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行計量。考慮到會計信息質(zhì)量要求的相關性、及時性，可在期末對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值進行評估并進行披露。

第二，從產(chǎn)出價值角度進行分析，將數(shù)據(jù)確認為一項資產(chǎn)必備的一個重要條件就是預期能給企業(yè)帶來經(jīng)濟流入。如果采用未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值來對其進行計量，便可以恰當?shù)姆从吵鲞@項資產(chǎn)在未來期間所能產(chǎn)生的經(jīng)濟流入，從而來衡量數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值，充分體現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的盈利能力以及實際價值預期，并體現(xiàn)出前文所述的數(shù)據(jù)資產(chǎn)的“增值性”特點。從理論層面考慮，未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值屬性是比較適合數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量屬性，但若將經(jīng)濟市場環(huán)境因素同時納入考慮，數(shù)據(jù)資產(chǎn)仍屬于一種特殊的新資產(chǎn)，其預期的收益難以確定，經(jīng)濟價值難以在短期內(nèi)準確地用貨幣價值進行反映，因此未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值屬性還無法恰當?shù)卦趯嶋H中得以應用。未來數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易普及后，采用未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值進行計量的條件也會更加成熟。

同樣地，公允價值計量屬性亦可體現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)的“增值性”特點，以公允價值來計量需要市場上有類似交易存在，可獲取較為詳細的交易信息，現(xiàn)在已經(jīng)出現(xiàn)了一些比較權威的大數(shù)據(jù)交易平臺，如“貴陽大數(shù)據(jù)交易所”，如果在各數(shù)據(jù)交易所市場中有同類或相似的數(shù)據(jù)資產(chǎn)在交易，即可視為該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)有公開報價，并作為其公允價值進行計量。大數(shù)據(jù)時代發(fā)展勢頭迅猛，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的種類在交易市場上會越來越豐富，公允價值計量模式將在短期內(nèi)實現(xiàn)普遍適用。尤其是對于乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)購買后直接使用的類型來說，一般通過外購方式取得，在市場上的交易活躍程度較高，容易獲取公開報價，可按照公允價值屬性對其進行計量，即便暫時無法獲取公開報價，也可采用數(shù)據(jù)資產(chǎn)評估的方法獲取公允價值，或者按照獲取該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)時的對價來確認金額。

五、數(shù)據(jù)資產(chǎn)的會計計量

基于以上對數(shù)據(jù)資產(chǎn)計量屬性選擇的分析，不同種類的數(shù)據(jù)資產(chǎn)對計量屬性的要求不同，以下將分別對甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)和乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量進行分析。

（一）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量

1.甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量

在甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的獲取過程中，企業(yè)通過投入大量人力、物力等資源來搜集數(shù)據(jù)、整理分析、研究開發(fā)，最終使數(shù)據(jù)產(chǎn)生價值，這一過程需要較高的技術要求，且耗費較大，和無形資產(chǎn)的形成過程有著相似之處，因此可以部分參考無形資產(chǎn)的初始計量模式。

在關于無形資產(chǎn)研發(fā)的初始計量規(guī)定中，因為研發(fā)活動存在風險及收益的不確定性，所以將這一過程進行再次的區(qū)分，包括研究階段和開發(fā)階段。研究階段的支出應當一律計入當期損益，開發(fā)階段符合一定條件的支出可進行資本化處理，作為無形資產(chǎn)的成本入賬。當前大數(shù)據(jù)的獲取、處理等相關技術豐富多變，但從整體上來看，大多數(shù)甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的形成過程可分為四個環(huán)節(jié)：數(shù)據(jù)采集、導入及預處理、統(tǒng)計分析、數(shù)據(jù)挖掘。雖然大數(shù)據(jù)產(chǎn)生的總價值很高，但現(xiàn)階段其價值密度普遍較低，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的挖掘過程也存在著風險和收益的不確定性，有可能出現(xiàn)數(shù)據(jù)資產(chǎn)所形成的收益增長還不足以彌補建造大數(shù)據(jù)研究開發(fā)團隊或平臺所投入的價值。出于穩(wěn)健性的原則，可以將甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研發(fā)費用區(qū)分為研究費用及開發(fā)費用，將過程中發(fā)生的研發(fā)人員工資、設備折舊等相關費用分別確認為費用化支出和資本化支出，對于其中不能進行區(qū)分的部分進行費用化處理，并計入當期損益。

介于數(shù)據(jù)資產(chǎn)在研發(fā)過程存在較高的復雜性，要將其研發(fā)過程嚴格區(qū)分為研究階段及開發(fā)階段并不容易。但基于上文中所提到的甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的一般形成過程，數(shù)據(jù)采集、導入及預處理尚處于初期的收集整理階段，不確定性較大，導致風險也比較高，所以可以將這兩個過程中所產(chǎn)生的支出進行費用化處理，計入當期損益。而統(tǒng)計分析、數(shù)據(jù)挖掘的過程是在已經(jīng)完成了整理并進行預處理之后進行的，已經(jīng)可以較為確定能夠挖掘產(chǎn)生有價值的信息，可以為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入的確定性比較強，所以對于這兩個過程中產(chǎn)生的支出，可以將滿足資本化條件的部分計入數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本，作資本化處理。因此，甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)可按歷史成本計量屬性進行初始計量。

2.乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量

由于乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)可能存在不同的使用方式，以下將分別對兩種不同類型的乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量進行討論。

（1）大數(shù)據(jù)交易所購入后直接使用

目前已經(jīng)出現(xiàn)一批大數(shù)據(jù)交易平臺，例如貴陽大數(shù)據(jù)交易所、上海數(shù)據(jù)交易中心、聚合數(shù)據(jù)、數(shù)據(jù)堂等，其主要業(yè)務就是提供大數(shù)據(jù)的交易服務，為數(shù)據(jù)的擁有者和需求者搭建一個交易的平臺，并對數(shù)據(jù)進行定價以及交易結(jié)算。貴陽大數(shù)據(jù)交易所在運營的模式和制度規(guī)范上具有一定的先進性，其出售的是在源數(shù)據(jù)的基礎上，通過清洗、分析、建模而得出可視化的結(jié)果，購買數(shù)據(jù)資產(chǎn)后可以直接投入使用。通過購買取得后直接使用的乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)在交易市場中容易獲取公開報價，可以找到同類或相似的數(shù)據(jù)資產(chǎn)的交易，可按照公允價值計量屬性來對其進行初始計量，相關的交易費用計入當期損益。

（2）購買后需加工使用

除了從大數(shù)據(jù)交易平臺購買后直接使用的乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)，還有一種情況是購買加工后再進行應用，比如數(shù)據(jù)服務商先從其他方購入源數(shù)據(jù)，然后經(jīng)過數(shù)據(jù)清洗、挖掘加工后使用。在取得數(shù)據(jù)時，應先按實際支付的價款，在使該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)達到預定用途前產(chǎn)生的相關支出以及相關稅費計入數(shù)據(jù)資產(chǎn)的成本。之后的加工及研發(fā)過程，可參考甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)的初始計量區(qū)分階段入賬。

（二）數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量問題研究

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)計量是在該項數(shù)據(jù)資產(chǎn)使用期間發(fā)生的會計事項，內(nèi)容包括數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)支出、攤銷、減值和處置。

1.數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)支出

隨著信息技術的更新和時間的推移，會產(chǎn)生源源不斷的新數(shù)據(jù)，如果不及時進行更新，后續(xù)投入會對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值和使用壽命產(chǎn)生較大的影響。對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的后續(xù)支出可分為技術性支出和非技術性支出。其中技術性支出是指在數(shù)據(jù)處理、技術更新、數(shù)據(jù)采集以及處理挖掘等形成數(shù)據(jù)資產(chǎn)的新價值方面的支出，應對其進行資本化處理，增加數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值；非技術性支出是指一種物理上的更新投入，無法給數(shù)據(jù)資產(chǎn)造成功能性的改變，比如數(shù)據(jù)資產(chǎn)的維護、存儲等費用，應當進行費用化處理，將這一類支出計入當期損益。

2.數(shù)據(jù)資產(chǎn)的攤銷

（1）預估使用的壽命

作為一種新興的資產(chǎn)，目前對于數(shù)據(jù)資產(chǎn)的具體攤銷年限，并沒有明確，對于不同的數(shù)據(jù)資產(chǎn)有效的使用年限，需要綜合考慮多種因素，才能有一個比較準確且符合實際的估計。由于大數(shù)據(jù)的更新性，數(shù)據(jù)市場的活動和企業(yè)內(nèi)外部的數(shù)據(jù)環(huán)境、經(jīng)濟環(huán)境的變化都會對數(shù)據(jù)的使用期限產(chǎn)生影響，有的歷史數(shù)據(jù)甚至可能失去價值，無法提供決策參考，因此數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用壽命通常是有期限的。數(shù)據(jù)資產(chǎn)使用期限的估計存在一定難度，主觀性較強，需要綜合參考其影響因素來進行預估。

（2）攤銷的方式

數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值可能會短期內(nèi)或在多個會計期間重復使用，其價值也可能隨著一次次的應用而轉(zhuǎn)移到經(jīng)營成果中去。在對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的使用期限預估計基礎上，需要在預計期限中對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值進行攤銷。加速攤銷法比直線法更符合數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征。首先，數(shù)據(jù)資產(chǎn)的更迭非常快，但隨著新數(shù)據(jù)的更迭以及外部環(huán)境的改變，某一個時點的數(shù)據(jù)所能帶來的經(jīng)濟價值是隨著時間的推移逐步在減少的；其次，數(shù)據(jù)的更新、技術的革新是一種不可阻擋的趨勢，采用加速法在前期將較大額度的金額攤銷后，其剩余成本較小，風險也更小。

3.數(shù)據(jù)資產(chǎn)的減值

相比于傳統(tǒng)的資產(chǎn)，數(shù)據(jù)資產(chǎn)由于其更新性、時效性，更容易產(chǎn)生價值的變動，隨著時間的流逝可能會產(chǎn)生較大程度的貶值。對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的減值計提、減值準備不僅符合會計的決策有用觀，可以向信息使用者提供決策相關的真實財務信息，滿足會計信息質(zhì)量要求。企業(yè)應在每個會計期末通過對數(shù)據(jù)資產(chǎn)進行減值測試，若其實際價值低于賬面價值，應對數(shù)據(jù)資產(chǎn)計提相應的減值準備。

4.數(shù)據(jù)資產(chǎn)的處置

當一項數(shù)據(jù)資產(chǎn)已經(jīng)確定無法為企業(yè)帶來經(jīng)濟利益流入時，即已經(jīng)不符合數(shù)據(jù)資產(chǎn)的定義，應對其進行處置，轉(zhuǎn)銷其賬面價值并計入當期損益。在數(shù)據(jù)資產(chǎn)出售時，對于以數(shù)據(jù)資產(chǎn)交易作為經(jīng)營業(yè)務的類似數(shù)據(jù)服務商這一類主體，應將收入計入主營業(yè)務收入；而對于其他不以數(shù)據(jù)資產(chǎn)交易作為經(jīng)營業(yè)務的主體，應計入營業(yè)外收入或營業(yè)外支出。

六、研究結(jié)論

無論是從經(jīng)濟發(fā)展的需求來看，還是會計實務的要求來看，都需要將可帶來經(jīng)濟利益流入的數(shù)據(jù)確認為一項資產(chǎn)，以對其背后隱藏的巨大經(jīng)濟價值進行反映。本文對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的相關理論進行了闡釋，并對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特征和分類進行討論，將數(shù)據(jù)資產(chǎn)的特點與會計理論中的一般資產(chǎn)計量理論進行比較分析，從而來對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的計量問題進行深入研究，創(chuàng)新性地構(gòu)建一個較為完善的數(shù)據(jù)資產(chǎn)會計計量處理方式。本文認為對于不同種類的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，應使用不同的計量屬性來對其進行計量，對于甲方數(shù)據(jù)資產(chǎn)以及乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)中購入加工后使用的，采用歷史成本計量屬性；而對于乙方數(shù)據(jù)資產(chǎn)中在交易所購入的數(shù)據(jù)資產(chǎn)，采用公允價值進行計量。

在實際的應用中，由于每一項數(shù)據(jù)資產(chǎn)的研發(fā)和使用過程的獨特性，很多細節(jié)問題還存在爭議或困難，比如研發(fā)階段資本化支出和費用化支出的劃分、攤銷年限的確定等，由于主觀和客觀上的認知差異，可能造成實際應用中的困難。隨著數(shù)據(jù)技術以及人工智能的發(fā)展，或許可以構(gòu)建一個完備的模型來對數(shù)據(jù)資產(chǎn)的價值進行計量，這仍需要較長時間的研究探索，就目前來看，歷史成本及公允價值計量還是具有一定的實用性。

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