對(duì)新一輪《會(huì)計(jì)法》修訂的思考

楊世忠（博士生導(dǎo)師），陳曉梅（副教授），尹美群（博士生導(dǎo)師）

我國(guó)《會(huì)計(jì)法》自1985年頒布以來(lái)，先后歷經(jīng)了1993年、1999年和2017年三次修訂。從頒布到第一次修訂間隔8年，從第一次修訂到第二次修訂間隔6年，從第二次修訂到第三次修訂間隔18年。在這18年間，我國(guó)加入了世界貿(mào)易組織，經(jīng)歷了舉辦奧運(yùn)會(huì)，全球金融危機(jī)，推廣建立企業(yè)內(nèi)部控制體系，建立并推廣管理會(huì)計(jì)應(yīng)用指引體系，調(diào)整產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)，鼓勵(lì)科技創(chuàng)新，將生態(tài)文明建設(shè)納入“五位一體”中國(guó)特色社會(huì)主義建設(shè)總體布局，全面從嚴(yán)治黨、全面依法治國(guó)、全面深化改革、全面建成小康社會(huì)，等等，社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境發(fā)生了巨大而深刻的變化。按理說(shuō)第三次修訂涉及的內(nèi)容會(huì)非常多，但在適應(yīng)國(guó)務(wù)院開(kāi)展全面整頓從業(yè)資格證書(shū)要求的背景下，來(lái)不及展開(kāi)大范圍的修訂工作，所以2017年版《會(huì)計(jì)法》修訂的內(nèi)容極少，僅涉及會(huì)計(jì)人員從業(yè)資格的相應(yīng)條款。2018年財(cái)政部發(fā)布了《關(guān)于就〈中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法〉修訂重點(diǎn)問(wèn)題征詢社會(huì)意見(jiàn)的通知》，號(hào)召社會(huì)各界專業(yè)人士對(duì)《會(huì)計(jì)法》修訂提出具體意見(jiàn)與建議。這意味著我國(guó)正在自下而上地進(jìn)行新一輪的《會(huì)計(jì)法》修訂。這次修訂將是對(duì)1999年版《會(huì)計(jì)法》的根本性修訂。

筆者作為長(zhǎng)期從事會(huì)計(jì)教育科研工作的會(huì)計(jì)從業(yè)者，面對(duì)1999年版和2017年版《會(huì)計(jì)法》，回顧1999年以來(lái)的會(huì)計(jì)實(shí)踐活動(dòng)，對(duì)本輪《會(huì)計(jì)法》的修訂，著重從立法目標(biāo)和覆蓋范圍、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員、價(jià)值導(dǎo)向三個(gè)方面闡釋自己的認(rèn)識(shí)。

一、《會(huì)計(jì)法》的立法目標(biāo)與覆蓋范圍

通?！稌?huì)計(jì)法》第一條開(kāi)宗明義闡述立法目標(biāo)。1999年版和2017年版《會(huì)計(jì)法》第一條：“為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整，加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理和財(cái)務(wù)管理，提高經(jīng)濟(jì)效益，維護(hù)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，制定本法。”這里所闡述的立法目標(biāo)將會(huì)計(jì)局限于經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域，局限于提高經(jīng)濟(jì)效益和維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。顯然這個(gè)目標(biāo)已不符合會(huì)計(jì)實(shí)踐的發(fā)展和人們對(duì)會(huì)計(jì)之認(rèn)識(shí)已經(jīng)提升的實(shí)際。

會(huì)計(jì)立法找準(zhǔn)歷史方位的前提是立法者要對(duì)會(huì)計(jì)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)生活中的地位和作用有清晰的認(rèn)識(shí)?；仡?949年中華人民共和國(guó)成立以來(lái)的會(huì)計(jì)工作歷史，人們對(duì)會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)經(jīng)歷了四個(gè)階段：第一階段：輕視會(huì)計(jì)。極端的表現(xiàn)是20世紀(jì)50年代后期一度風(fēng)行的“無(wú)賬會(huì)計(jì)”。第二階段：開(kāi)始重視會(huì)計(jì)。從輕視會(huì)計(jì)中走出來(lái)的標(biāo)志是20世紀(jì)60年代初召開(kāi)的全國(guó)會(huì)計(jì)工作大會(huì)，會(huì)議上中央領(lǐng)導(dǎo)同志做出了“經(jīng)濟(jì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)越重要”的批示。第三階段：重視會(huì)計(jì)。隨著全黨工作重心轉(zhuǎn)移到經(jīng)濟(jì)建設(shè)和實(shí)施改革開(kāi)放上，會(huì)計(jì)工作受到全面重視，會(huì)計(jì)事業(yè)蓬勃發(fā)展。第四階段：會(huì)計(jì)的應(yīng)用更加廣泛。自黨的十八大開(kāi)啟建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義新時(shí)代進(jìn)程以來(lái)，國(guó)際國(guó)內(nèi)政治經(jīng)濟(jì)形勢(shì)發(fā)生了巨大變化，我國(guó)正面臨“百年未有之大變局”。在此階段，會(huì)計(jì)的職能與作用的深度和廣度得到擴(kuò)展，國(guó)家發(fā)展重心已從講求經(jīng)濟(jì)發(fā)展速度轉(zhuǎn)變?yōu)楦哔|(zhì)量的全面發(fā)展。會(huì)計(jì)不僅是提升資源利用效率、追求經(jīng)濟(jì)效益的有效手段，更是講求共同富裕、追求綜合效益（包括生態(tài)效益、社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益）的有效手段。

實(shí)際上，回顧人類社會(huì)發(fā)展的各個(gè)歷史階段，均不難看出會(huì)計(jì)在促進(jìn)生產(chǎn)力發(fā)展和社會(huì)進(jìn)步方面所具有的基礎(chǔ)性作用。會(huì)計(jì)既是單位內(nèi)部管理的基礎(chǔ)，也是單位協(xié)調(diào)和處理與外部利益相關(guān)方的基礎(chǔ)，更是維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序和公平正義的基礎(chǔ)。在建設(shè)中國(guó)特色社會(huì)主義和構(gòu)建人類命運(yùn)共同體的新時(shí)代，會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)作用更加凸顯?！盎A(chǔ)不牢，地動(dòng)山搖”。無(wú)論是全面從嚴(yán)治黨、全面依法治國(guó)，還是全面深化改革、全面建設(shè)現(xiàn)代化社會(huì)，都離不開(kāi)會(huì)計(jì)的基礎(chǔ)工作。所以會(huì)計(jì)立法者對(duì)會(huì)計(jì)的認(rèn)識(shí)應(yīng)提到“經(jīng)濟(jì)社會(huì)越發(fā)展，會(huì)計(jì)工作越重要；會(huì)計(jì)工作要做好，會(huì)計(jì)立法是根本”的高度。

現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》強(qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)效益，強(qiáng)調(diào)維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序，具有鮮明的歷史特征。提高經(jīng)濟(jì)效益主要是針對(duì)企業(yè)而言的。對(duì)于行政事業(yè)單位，尤其是具有慈善性質(zhì)的第三次社會(huì)分配，更需要強(qiáng)調(diào)的是社會(huì)效益，即會(huì)計(jì)存在的必要性并非全是為了提高經(jīng)濟(jì)效益，它也要凸顯財(cái)務(wù)公開(kāi)、維護(hù)社會(huì)公平正義和防范舞弊的作用。環(huán)境會(huì)計(jì)的產(chǎn)生將生態(tài)效益的核算也納入會(huì)計(jì)的范圍。從核算目標(biāo)來(lái)看，新時(shí)代會(huì)計(jì)所要助力提升的是包括經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益和生態(tài)效益的綜合效益。因此，本文建議將《會(huì)計(jì)法》第一章總則中的第一條表述為兩段話：第一段說(shuō)明會(huì)計(jì)在社會(huì)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中的重要性，如“會(huì)計(jì)是單位內(nèi)部管理、社會(huì)經(jīng)濟(jì)管理和維護(hù)社會(huì)經(jīng)濟(jì)秩序與公平正義的基礎(chǔ)”；第二段說(shuō)明立法目的，如“為了加強(qiáng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作，規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)、完整，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量，制定本法”。

二、關(guān)于會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員

會(huì)計(jì)立法是為會(huì)計(jì)工作立規(guī)矩，使各單位會(huì)計(jì)工作在法律允許的范圍內(nèi)開(kāi)展。會(huì)計(jì)工作的行為主體是會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員，所以首先要對(duì)會(huì)計(jì)行為主體立法，即弄清楚什么樣的機(jī)構(gòu)才是合法的、什么樣的人員才可以從事會(huì)計(jì)工作、從業(yè)會(huì)計(jì)人員的資質(zhì)要求是什么，其次才是對(duì)會(huì)計(jì)工作內(nèi)容、方法、流程及其結(jié)果承擔(dān)法律責(zé)任的說(shuō)明。根據(jù)司法邏輯，應(yīng)先明確行為主體——會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)人員，然后針對(duì)合法的會(huì)計(jì)行為主體告知會(huì)計(jì)工作需要遵循的法規(guī)，最后還要說(shuō)明違法行為需要承擔(dān)的法律責(zé)任。因此，針對(duì)2017年版《會(huì)計(jì)法》的章節(jié)排序（第一章總則，第二章會(huì)計(jì)核算，第三章公司、企業(yè)會(huì)計(jì)核算的特別規(guī)定，第四章會(huì)計(jì)監(jiān)督，第五章會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員，第六章法律責(zé)任，第七章附則[1]），本文建議調(diào)整為：第一章總則，第二章會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，第三章會(huì)計(jì)人員，第四章會(huì)計(jì)核算，第五章會(huì)計(jì)監(jiān)督，第六章法律責(zé)任，第七章附則。

單位會(huì)計(jì)行為違法所涉及的責(zé)任主體對(duì)外是一個(gè)，對(duì)內(nèi)是三層，即單位領(lǐng)導(dǎo)、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員。通常在第一章總則里會(huì)對(duì)單位領(lǐng)導(dǎo)所承擔(dān)的責(zé)任做清晰的界定，隨后將會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員合為一章。本文建議將會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)人員分開(kāi)，各為一章，是為了進(jìn)一步明晰責(zé)任主體，也便于查詢。

1.關(guān)于會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)?！稌?huì)計(jì)法》應(yīng)規(guī)定具有一定資產(chǎn)規(guī)模和經(jīng)常性收支往來(lái)的單位必須開(kāi)展會(huì)計(jì)核算工作，這是單位設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)和會(huì)計(jì)人員的前提條件。法定會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)包含四項(xiàng)內(nèi)容（或四個(gè)條款）：①會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)定義。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的定義可以表述為“專門(mén)從事會(huì)計(jì)工作的組織，由擔(dān)負(fù)不同崗位職責(zé)的會(huì)計(jì)人員組成”。②會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)設(shè)崗位的最低標(biāo)準(zhǔn)。會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)內(nèi)設(shè)崗位的最低標(biāo)準(zhǔn)是設(shè)置出納、記賬、稽核兼主管三個(gè)崗位，未達(dá)到這三個(gè)崗位設(shè)置標(biāo)準(zhǔn)的組織不能稱為會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，最多只能算是設(shè)有專職會(huì)計(jì)人員。③對(duì)自設(shè)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的要求。應(yīng)規(guī)定國(guó)有或國(guó)有控股企事業(yè)單位以及縣級(jí)以上行政機(jī)關(guān)必須設(shè)置會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)，其他企事業(yè)單位和社會(huì)團(tuán)體根據(jù)業(yè)務(wù)需要自行設(shè)置。④對(duì)外設(shè)（受托）會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)的要求。應(yīng)規(guī)定開(kāi)展受托從事代理記賬業(yè)務(wù)以及相關(guān)會(huì)計(jì)事務(wù)的機(jī)構(gòu)，必須具備相應(yīng)的專業(yè)能力和資質(zhì)，必須經(jīng)過(guò)政府會(huì)計(jì)事務(wù)管理部門(mén)的批準(zhǔn)，并接受政府會(huì)計(jì)事務(wù)管理部門(mén)組織的審核與評(píng)估。

2.關(guān)于會(huì)計(jì)人員。2017年版《會(huì)計(jì)法》雖然取消了會(huì)計(jì)從業(yè)資格證書(shū)，但并不意味著任何人都可以不經(jīng)過(guò)專業(yè)培訓(xùn)與考核就從事會(huì)計(jì)工作。針對(duì)上市公司會(huì)計(jì)造假、財(cái)報(bào)暴雷屢屢發(fā)生的現(xiàn)實(shí)，對(duì)從業(yè)會(huì)計(jì)人員的資質(zhì)認(rèn)定要強(qiáng)化三個(gè)方面的要求：①職業(yè)道德要求，不承認(rèn)和遵循會(huì)計(jì)職業(yè)價(jià)值導(dǎo)向的人員不能成為會(huì)計(jì)人員。現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》對(duì)職業(yè)道德方面的強(qiáng)調(diào)不夠，僅在第三十九條中提到“會(huì)計(jì)人員應(yīng)當(dāng)遵守職業(yè)道德，提高業(yè)務(wù)素質(zhì)”。至于遵守什么樣的職業(yè)道德，如何遵守職業(yè)道德，不遵守職業(yè)道德會(huì)導(dǎo)致什么后果、應(yīng)承擔(dān)什么樣的法律責(zé)任，都沒(méi)有涉及。②專業(yè)能力要求，不具備相應(yīng)專業(yè)能力的人員不能成為會(huì)計(jì)人員。專業(yè)能力可以從專業(yè)知識(shí)學(xué)習(xí)、專業(yè)技能培訓(xùn)、從事專業(yè)工作經(jīng)歷、專業(yè)工作業(yè)績(jī)四個(gè)方面來(lái)評(píng)價(jià)。由于我國(guó)會(huì)計(jì)人員的專業(yè)資質(zhì)分為不同級(jí)別的職稱和職務(wù)，因此《會(huì)計(jì)法》應(yīng)對(duì)不同級(jí)別的職稱、職務(wù)提出相應(yīng)的專業(yè)能力基本要求。③崗位管理要求，規(guī)定會(huì)計(jì)人員崗位管理相關(guān)的入職、考核、轉(zhuǎn)崗、晉升、辭退條件。

在職業(yè)道德方面，應(yīng)強(qiáng)化會(huì)計(jì)職業(yè)群體的核心價(jià)值觀。會(huì)計(jì)是必須做到取信于人的一項(xiàng)專業(yè)工作。而唯有誠(chéng)于實(shí)，方可取信于人。所以，《會(huì)計(jì)法》應(yīng)明確會(huì)計(jì)人員必須具備的基本職業(yè)道德是“誠(chéng)實(shí)守信、公正廉潔、遵紀(jì)守法、勤勉盡責(zé)”，并且要求將其體現(xiàn)在日常工作之中。

在專業(yè)能力方面，分別說(shuō)明擔(dān)任各個(gè)層次（三到四個(gè)層次）會(huì)計(jì)職務(wù)的基本要求。如：規(guī)定普通會(huì)計(jì)人員應(yīng)具備的專業(yè)資質(zhì)是受過(guò)會(huì)計(jì)專業(yè)知識(shí)和技能的培訓(xùn)，在從事會(huì)計(jì)工作期間參加會(huì)計(jì)及相關(guān)專業(yè)知識(shí)和技能的后續(xù)培訓(xùn)，并且培訓(xùn)成績(jī)合格；規(guī)定會(huì)計(jì)基層主管人員應(yīng)具有助理會(huì)計(jì)師職稱或會(huì)計(jì)及相關(guān)專業(yè)大專以上學(xué)歷，在從事該工作期間參加相關(guān)專業(yè)知識(shí)和技能的后續(xù)培訓(xùn)，并且培訓(xùn)成績(jī)合格；規(guī)定會(huì)計(jì)中層主管人員應(yīng)具有會(huì)計(jì)師職稱或會(huì)計(jì)及相關(guān)專業(yè)本科以上學(xué)歷，從事三年以上會(huì)計(jì)工作，在從事該工作期間參加相關(guān)專業(yè)知識(shí)和技能的后續(xù)培訓(xùn)，并且培訓(xùn)成績(jī)合格；規(guī)定會(huì)計(jì)高層主管人員應(yīng)具有高級(jí)會(huì)計(jì)師職稱，從事五年以上會(huì)計(jì)工作，在從事該工作期間參加相關(guān)專業(yè)知識(shí)和技能的后續(xù)培訓(xùn)，并且培訓(xùn)成績(jī)合格。

在崗位管理方面，分別就入職、考核、轉(zhuǎn)崗三個(gè)方面的具體事項(xiàng)做出規(guī)定。如：規(guī)定單位錄用長(zhǎng)期工作會(huì)計(jì)人員必須經(jīng)過(guò)會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)主管與單位人力資源管理部門(mén)的雙重考核，并報(bào)經(jīng)人事決策會(huì)議批準(zhǔn)；規(guī)定聘用會(huì)計(jì)人員考核不合格者必須轉(zhuǎn)崗、離崗或辭退；規(guī)定會(huì)計(jì)人員離崗或離職必須辦理相關(guān)的交接手續(xù)（可保留現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》第四十一條）。

三、關(guān)于《會(huì)計(jì)法》應(yīng)體現(xiàn)的價(jià)值導(dǎo)向

道德是法律的基礎(chǔ)。法學(xué)界歷來(lái)有“善法”與“惡法”之爭(zhēng)。所謂“善法”，就是強(qiáng)調(diào)法律要體現(xiàn)社會(huì)的核心價(jià)值觀，以發(fā)揮懲惡揚(yáng)善、匡扶正義、維護(hù)公平、和諧有序的功效，并且認(rèn)為“惡法非法”?；仡櫲祟愇拿靼l(fā)展歷史，“以德治國(guó)”與“依法治國(guó)”并行不悖、相輔相成。離德之法，必會(huì)成為“惡法”，終將行之不遠(yuǎn)；離法之德，無(wú)疑空中樓閣，必定毫無(wú)作用?！稌?huì)計(jì)法》作為會(huì)計(jì)職業(yè)群體的規(guī)范之本，其立法、執(zhí)法皆應(yīng)體現(xiàn)出會(huì)計(jì)職業(yè)道德的基本要求。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)職業(yè)道德的基本要求或會(huì)計(jì)職業(yè)群體的價(jià)值導(dǎo)向應(yīng)為“誠(chéng)實(shí)守信、公正廉潔、遵紀(jì)守法、勤勉盡責(zé)”。

1.誠(chéng)實(shí)守信。將“誠(chéng)實(shí)守信”置于會(huì)計(jì)職業(yè)道德要求的首位，其理由有三：

第一，“誠(chéng)實(shí)守信”代表了會(huì)計(jì)職業(yè)能夠生存與發(fā)展的內(nèi)在要求。在成千上萬(wàn)的中國(guó)漢字系統(tǒng)里，不是每一個(gè)字的分量都相等。唯“信”一字，分量之重，古今一轍?？鬃釉唬骸叭硕鵁o(wú)信，不知其可也。大車無(wú)輗，小車無(wú)軏，其何以行之哉？”明朝首輔張居正對(duì)此的評(píng)論是：“然信之一字，尤為人君之大寶，是以為治者，必使政教號(hào)令之出，皆信如四時(shí)，無(wú)或朝更而夕改，然后民信從，而天下治也。[2]”同樣，會(huì)計(jì)是一個(gè)古老的職業(yè)，從其產(chǎn)生和發(fā)展的歷史來(lái)看，取信于人是會(huì)計(jì)生存與發(fā)展的根本。如何取信于人？唯有忠于事實(shí)，如實(shí)記錄和反映會(huì)計(jì)對(duì)象的增減變化，做到“誠(chéng)實(shí)”二字，方能守住信任，取信于人。正因如此，潘序倫先生[3]才將會(huì)計(jì)事業(yè)認(rèn)定為是立信的事業(yè)，從而創(chuàng)立了“三位一體”（立信會(huì)計(jì)師事務(wù)所、立信會(huì)計(jì)學(xué)校、立信會(huì)計(jì)出版社，產(chǎn)學(xué)研“三位一體”）的立信會(huì)計(jì)事業(yè)，提出了“信以立志，信以守身，信以處事，信以待人，毋忘立信，當(dāng)必有成”的24字箴言。

第二，“誠(chéng)實(shí)守信”代表了社會(huì)各方對(duì)會(huì)計(jì)的期許。當(dāng)年，從不輕易題詞的朱镕基總理破例為北京國(guó)家會(huì)計(jì)學(xué)院題詞“誠(chéng)信為本，操守為重，堅(jiān)持準(zhǔn)則，不做假賬”。這是大國(guó)總理代表國(guó)家和社會(huì)各方對(duì)會(huì)計(jì)人員的期待。伴隨著社會(huì)化大生產(chǎn)而來(lái)的是會(huì)計(jì)主體的規(guī)模越來(lái)越大，其對(duì)國(guó)家和社會(huì)的影響也越來(lái)越大，規(guī)范化真實(shí)會(huì)計(jì)信息已成為維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序乃至國(guó)家經(jīng)濟(jì)社會(huì)秩序的基礎(chǔ)。如果假賬盛行，必然導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)社會(huì)秩序混亂、社會(huì)信用成本上升，甚至爆發(fā)經(jīng)濟(jì)社會(huì)危機(jī)。

第三，“誠(chéng)實(shí)守信”是一切社會(huì)性事業(yè)取得成功的必要條件。中國(guó)共產(chǎn)黨的百年奮斗歷史表明，堅(jiān)持“實(shí)事求是、從實(shí)際出發(fā)、理論聯(lián)系實(shí)際、實(shí)踐是檢驗(yàn)真理的唯一標(biāo)準(zhǔn)”的唯實(shí)思維就是誠(chéng)實(shí)，做到“不忘初心，牢記使命”就是守信。由于中國(guó)共產(chǎn)黨做到了誠(chéng)實(shí)守信，得到了廣大人民群眾的信任和支持，才能夠克服千難萬(wàn)險(xiǎn)、領(lǐng)導(dǎo)中國(guó)人民取得舉世矚目的革命成功和建設(shè)成就。百年中國(guó)革命和建設(shè)的道路并非一帆風(fēng)順：什么時(shí)候黨背離了誠(chéng)實(shí)守信，什么時(shí)候中國(guó)革命和建設(shè)事業(yè)就會(huì)遭遇挫折和失??；什么時(shí)候黨做到了誠(chéng)實(shí)守信，什么時(shí)候中國(guó)革命和建設(shè)事業(yè)就會(huì)得到蓬勃發(fā)展。政黨組織如此，會(huì)計(jì)職業(yè)也如此。

2.公正廉潔。為什么“公正廉潔”要成為會(huì)計(jì)職業(yè)道德中的重要選項(xiàng)呢？理由同樣有三：

第一，人類社會(huì)是以組織的方式而生存和發(fā)展的，每一個(gè)人自出生就是一定社會(huì)組織的成員。無(wú)論是生活資料的生產(chǎn)過(guò)程，還是其流通、分配與消費(fèi)過(guò)程，都離不開(kāi)一定的組織。馬克思[4]指出：“過(guò)程越是按社會(huì)的規(guī)模進(jìn)行，越是失去純粹個(gè)人的性質(zhì)，作為對(duì)過(guò)程的監(jiān)督和觀念上的總括的簿記就越是必要；因此，簿記對(duì)資本主義生產(chǎn)，比對(duì)手工業(yè)和農(nóng)民的分散生產(chǎn)更為必要，對(duì)公有生產(chǎn)，比對(duì)資本主義生產(chǎn)更為必要?！瘪R克思講會(huì)計(jì)的必要性是從會(huì)計(jì)對(duì)利益相關(guān)者影響的程度和范圍的角度來(lái)分析的。當(dāng)會(huì)計(jì)主體是個(gè)人時(shí)，個(gè)人記賬不實(shí)就是自己欺騙自己，受害者是自己。當(dāng)會(huì)計(jì)主體是家庭時(shí)，如果記賬不實(shí)，就是自欺欺人，記賬者不僅欺騙了自己，還欺騙了其他家庭成員，受害的是整個(gè)家庭。而當(dāng)會(huì)計(jì)主體成為組織社會(huì)化大生產(chǎn)的企業(yè)時(shí)，如果會(huì)計(jì)不能夠如實(shí)反映各種生產(chǎn)要素的增減變化和經(jīng)營(yíng)成果，受害的絕不僅僅是會(huì)計(jì)主體的內(nèi)部利益相關(guān)者，還有外部利益相關(guān)者。若企業(yè)的生產(chǎn)資料具備了公有性質(zhì)，此時(shí)會(huì)計(jì)主體的記賬不實(shí)行為所損害的必然是更大范圍人群的利益。

第二，會(huì)計(jì)的徽標(biāo)與法律徽標(biāo)相同，都是天平標(biāo)識(shí)。它表明會(huì)計(jì)價(jià)值取向的要旨就是惠及所有的會(huì)計(jì)信息使用者，或者說(shuō)至少不損害任何一方會(huì)計(jì)信息使用者的利益，即平等地對(duì)待每一個(gè)會(huì)計(jì)信息的使用者就是人們對(duì)會(huì)計(jì)價(jià)值取向的本質(zhì)理解和人們對(duì)會(huì)計(jì)職業(yè)群體所寄托的最深切的期許[5]。

第三，會(huì)計(jì)既然定位于公平正義的立場(chǎng)，會(huì)計(jì)從業(yè)人員就具備了一定程度的公職人員特征。公職人員的道德要求當(dāng)中重要的一項(xiàng)是“廉潔自律”。由于職業(yè)關(guān)系，會(huì)計(jì)人員要經(jīng)手錢(qián)財(cái)及其相關(guān)手續(xù)，十分清楚單位資產(chǎn)的來(lái)源與去向，也容易因此而產(chǎn)生舞弊行為。很難想象一個(gè)手腳不干凈或被人發(fā)現(xiàn)有偷竊行為的人會(huì)被安排從事經(jīng)手單位錢(qián)財(cái)?shù)墓ぷ?。所以，若要做到維護(hù)利益相關(guān)者們的共同利益，會(huì)計(jì)的立場(chǎng)就必須公正，會(huì)計(jì)工作者本身就必須廉潔，否則就不能取信于所有的利益相關(guān)者。

3.遵紀(jì)守法?！稌?huì)計(jì)法》所要明確的“遵紀(jì)守法”價(jià)值觀，其內(nèi)在含義有兩層：一是會(huì)計(jì)人員要根據(jù)財(cái)經(jīng)紀(jì)律和相關(guān)法規(guī)，履行財(cái)會(huì)監(jiān)督職能，對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行監(jiān)督；二是會(huì)計(jì)人員要依照會(huì)計(jì)法規(guī)要求履行會(huì)計(jì)核算職能，進(jìn)行填制會(huì)計(jì)憑證、登記會(huì)計(jì)賬簿、編制會(huì)計(jì)報(bào)表等會(huì)計(jì)工作。

4.勤勉盡責(zé)。高質(zhì)量的會(huì)計(jì)信息具有真實(shí)、完整、及時(shí)、合規(guī)、可驗(yàn)證、可追溯等特征。會(huì)計(jì)人員是提供高質(zhì)量會(huì)計(jì)信息的行為主體。只有做到勤勉盡責(zé)的會(huì)計(jì)人員，才能保障會(huì)計(jì)信息的高質(zhì)量。

上述四項(xiàng)價(jià)值觀除了應(yīng)在對(duì)會(huì)計(jì)人員的職業(yè)道德要求中明確提及，還應(yīng)體現(xiàn)在《會(huì)計(jì)法》中的相關(guān)部分，如：①體現(xiàn)在關(guān)于會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)人員考核、聘任、晉升、離崗、辭退的條款中，即不遵守會(huì)計(jì)職業(yè)道德的一票否決制。②體現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)核算所規(guī)定的內(nèi)容和要求中，即如何才算是誠(chéng)實(shí)守信、遵紀(jì)守法、勤勉盡責(zé)。例如，現(xiàn)行《會(huì)計(jì)法》第十三條第三段“任何單位和個(gè)人不得偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿及其他會(huì)計(jì)資料，不得提供虛假的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告”，可以修改成“單位會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)或會(huì)計(jì)人員必須如實(shí)反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)，不得以虛假的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)或者資料進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不得虛列、不列、多列、少列以及推遲或者提前確認(rèn)會(huì)計(jì)要素”。③體現(xiàn)在對(duì)會(huì)計(jì)監(jiān)督所規(guī)定的內(nèi)容和要求中，即如何才能做到四項(xiàng)職業(yè)道德要求。④體現(xiàn)在法律責(zé)任和處罰規(guī)定中，即違反了各項(xiàng)職業(yè)道德要求和會(huì)計(jì)法規(guī)，尤其是提供虛假會(huì)計(jì)信息等行為及其結(jié)果，應(yīng)該受到哪些處罰。