高校財(cái)會(huì)監(jiān)督的法理依據(jù)及實(shí)踐問(wèn)題初探

肖 矗

(榆林學(xué)院，陜西 榆林 719000)

2020年1月13日，習(xí)近平總書(shū)記在十九屆中央紀(jì)委四次全會(huì)上發(fā)表重要講話，指出要推動(dòng)將包括審計(jì)監(jiān)督、財(cái)會(huì)監(jiān)督、統(tǒng)計(jì)監(jiān)督在內(nèi)的多種監(jiān)督形式有機(jī)貫通、相互協(xié)調(diào)，共同構(gòu)成黨和國(guó)家的監(jiān)督體系。為貫徹、落實(shí)這一講話精神，會(huì)計(jì)學(xué)界展開(kāi)了轟轟烈烈的“財(cái)會(huì)監(jiān)督大家談”活動(dòng)，多名學(xué)者從財(cái)會(huì)監(jiān)督的邊界、對(duì)象、內(nèi)涵、職能、機(jī)制和措施等各個(gè)角度展開(kāi)討論，百家爭(zhēng)鳴、百花齊放。筆者作為高校的一名會(huì)計(jì)、審計(jì)實(shí)踐工作者，也從行業(yè)角度談一點(diǎn)自己的看法。

1 高校財(cái)會(huì)監(jiān)督對(duì)象

依據(jù)新華字典的釋義，“財(cái)”者，“金錢(qián)與物資”，“會(huì)”(kuaì)者，“總計(jì)”，所以“財(cái)會(huì)”一詞，可以理解為“對(duì)金錢(qián)與物資的總計(jì)”。既然是“總計(jì)”，就存在計(jì)量尺度的問(wèn)題，由于貨幣具有一般等價(jià)物的功能，是任何商品的價(jià)值尺度，因此可以用貨幣數(shù)量作為金錢(qián)和各類(lèi)物資的計(jì)量尺度。一個(gè)組織在運(yùn)行過(guò)程中發(fā)生的各項(xiàng)業(yè)務(wù)活動(dòng)，如果能用貨幣數(shù)量表示的話，則稱(chēng)其為經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。因此，“財(cái)會(huì)”也可以理解為“對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所進(jìn)行的總計(jì)”，相應(yīng)地，“財(cái)會(huì)監(jiān)督”理應(yīng)是對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的監(jiān)督。

經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的實(shí)質(zhì)，就是資金運(yùn)動(dòng)，一般表現(xiàn)為資金的來(lái)源與運(yùn)用兩方面。高校為事業(yè)單位，實(shí)行“收支兩條線”資金管理模式，因此其資金絕大部分來(lái)源于各級(jí)財(cái)政撥款，形成收入，小部分則為代替“交款人”履行支出意愿的“代管款項(xiàng)”。資金運(yùn)用方面，主要表現(xiàn)為在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，通過(guò)資金形態(tài)轉(zhuǎn)換形成的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)資源，如各項(xiàng)資產(chǎn)，以及通過(guò)資金位移形成的各項(xiàng)支出、費(fèi)用。因此，高校財(cái)會(huì)監(jiān)督的對(duì)象，具體來(lái)講，就是各項(xiàng)資金的來(lái)源與運(yùn)用的過(guò)程，以及與之產(chǎn)生的資產(chǎn)、負(fù)債、收入、支出和費(fèi)用等會(huì)計(jì)要素的確認(rèn)、計(jì)量、記錄、報(bào)告等內(nèi)容。

2 高校財(cái)會(huì)監(jiān)督內(nèi)涵

什么是“財(cái)會(huì)監(jiān)督”，目前并無(wú)一個(gè)統(tǒng)一的提法。有的學(xué)者認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督就是會(huì)計(jì)監(jiān)督，還有學(xué)者更加具體化，認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督就是對(duì)會(huì)計(jì)信息的監(jiān)督，即確保會(huì)計(jì)信息符合會(huì)計(jì)信息質(zhì)量要求所實(shí)行的監(jiān)督措施。同時(shí)，由于財(cái)會(huì)監(jiān)督中含有“財(cái)會(huì)”二字，因此大部分學(xué)者認(rèn)為財(cái)會(huì)監(jiān)督包括“財(cái)”和“會(huì)”兩方面的內(nèi)容，但學(xué)界中對(duì)“財(cái)會(huì)”二字的理解并不一致，目前，存在財(cái)會(huì)監(jiān)督即“財(cái)政監(jiān)督與會(huì)計(jì)監(jiān)督”“財(cái)務(wù)監(jiān)督與會(huì)計(jì)監(jiān)督”“財(cái)務(wù)管理監(jiān)督與會(huì)計(jì)核算監(jiān)督”等觀點(diǎn)。此外，還有的學(xué)者從國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)角度提出財(cái)會(huì)監(jiān)督還應(yīng)該包括“金融監(jiān)督”。

由于高校事業(yè)單位的特點(diǎn)，其資金來(lái)源與財(cái)政高度相關(guān)，資金運(yùn)用不可避免地受財(cái)政部門(mén)的約束，經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的自主性受財(cái)政活動(dòng)的限制，因此筆者認(rèn)為，高校的財(cái)會(huì)監(jiān)督不應(yīng)該僅僅體現(xiàn)為“會(huì)計(jì)監(jiān)督”，“財(cái)”應(yīng)包括財(cái)政活動(dòng)與單位財(cái)務(wù)活動(dòng)兩部分，“會(huì)”則意指單位的會(huì)計(jì)活動(dòng)。因此，高校財(cái)會(huì)監(jiān)督應(yīng)包含財(cái)政監(jiān)督、財(cái)務(wù)監(jiān)督和會(huì)計(jì)監(jiān)督三重含義，在每個(gè)監(jiān)督層面上，高校監(jiān)督地位、監(jiān)督目標(biāo)、監(jiān)督思路不完全相同。

3 高校財(cái)會(huì)監(jiān)督地位

任何監(jiān)督活動(dòng)都具備兩個(gè)最基本的要素，即監(jiān)督主體與監(jiān)督客體，監(jiān)督主體是“監(jiān)督”這一行為的發(fā)出者，處于主動(dòng)地位，監(jiān)督客體是接受監(jiān)督的對(duì)象，處于被動(dòng)地位，任何監(jiān)督都是主體對(duì)客體的監(jiān)察、督促。

財(cái)政監(jiān)督寫(xiě)入了《財(cái)政部門(mén)監(jiān)督辦法》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“監(jiān)督辦法”)。該辦法第三條規(guī)定 “財(cái)政部門(mén)應(yīng)當(dāng)按照財(cái)政管理體制、財(cái)務(wù)隸屬關(guān)系對(duì)財(cái)政、財(cái)務(wù)等事項(xiàng)實(shí)施監(jiān)督，按照行政區(qū)域?qū)?huì)計(jì)事項(xiàng)實(shí)施監(jiān)督”，由此可以看出，在財(cái)政監(jiān)督中，財(cái)政部門(mén)是監(jiān)督主體，是實(shí)施監(jiān)督的一方，而高校是財(cái)政監(jiān)督的客體，是被監(jiān)督的一方，在財(cái)政資金的運(yùn)用上，接受財(cái)政部門(mén)的監(jiān)督。

高校作為事業(yè)單位，財(cái)務(wù)監(jiān)督寫(xiě)入了《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》與《高等學(xué)校財(cái)務(wù)制度》(以下簡(jiǎn)稱(chēng)“財(cái)務(wù)規(guī)則”和“財(cái)務(wù)制度”)。這兩個(gè)文件都把“財(cái)務(wù)監(jiān)督”單列一章，其中，“財(cái)務(wù)規(guī)則”第五十八條規(guī)定“事業(yè)單位財(cái)務(wù)監(jiān)督主要包括對(duì)預(yù)算管理、收入管理、支出管理、結(jié)轉(zhuǎn)和結(jié)余管理、專(zhuān)用基金管理、資產(chǎn)管理和負(fù)債管理的監(jiān)督”。因此，在財(cái)務(wù)監(jiān)督層面上，高校既是監(jiān)督主體，負(fù)責(zé)各項(xiàng)監(jiān)督措施的實(shí)施，同時(shí)也是監(jiān)督客體，上述本單位自身業(yè)務(wù)，要受到來(lái)自“自我”的監(jiān)督。所以說(shuō)，高校是財(cái)務(wù)監(jiān)督主體和客體的統(tǒng)一。

會(huì)計(jì)監(jiān)督也是獨(dú)立成章，寫(xiě)入了《會(huì)計(jì)法》中?！稌?huì)計(jì)法》第二條規(guī)定“國(guó)家機(jī)關(guān)、社會(huì)團(tuán)體、公司、企業(yè)、事業(yè)單位和其他組織必須依照本法的規(guī)定辦理會(huì)計(jì)事務(wù)”，同時(shí)，第五條規(guī)定“會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員依照本法規(guī)定進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，實(shí)行會(huì)計(jì)監(jiān)督”。因此，在會(huì)計(jì)監(jiān)督層面上，高校的會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員是監(jiān)督主體，負(fù)責(zé)對(duì)需要進(jìn)行會(huì)計(jì)核算的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)實(shí)施監(jiān)督，而高校則是監(jiān)督客體，接受來(lái)自會(huì)計(jì)人員的監(jiān)督。

4 高校財(cái)會(huì)監(jiān)督目標(biāo)

依據(jù)“監(jiān)督辦法”第十六條的規(guī)定，財(cái)政部門(mén)要依法對(duì)財(cái)稅法規(guī)政策、政府資金征收、國(guó)庫(kù)集中支付、銀行賬戶使用、政府采購(gòu)、國(guó)有資產(chǎn)、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度等事項(xiàng)的執(zhí)行管理情況進(jìn)行監(jiān)督，以保障財(cái)政資金高效、安全、規(guī)范使用。這一規(guī)定，意味著作為監(jiān)督對(duì)象，高校財(cái)政監(jiān)督的目標(biāo)，就是對(duì)涉及上述事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，在使用財(cái)政資金的過(guò)程中，確?！案咝?、安全、規(guī)范”。

如前文所述，“財(cái)務(wù)規(guī)則”第五十八條對(duì)事業(yè)單位財(cái)務(wù)監(jiān)督的內(nèi)容做出了規(guī)定，由此我們不難理解，作為監(jiān)督客體，高校財(cái)務(wù)監(jiān)督的目標(biāo)就是要圍繞財(cái)務(wù)管理原則和任務(wù)，做好預(yù)算、收支、結(jié)余結(jié)轉(zhuǎn)、專(zhuān)用基金、資產(chǎn)和負(fù)債等六方面的工作?！柏?cái)務(wù)制度”第七十條則進(jìn)一步細(xì)化了高校財(cái)務(wù)監(jiān)督的內(nèi)容，那么作為監(jiān)督主體，高校在財(cái)務(wù)監(jiān)督上，就要按照規(guī)定，確保預(yù)算編制、財(cái)務(wù)報(bào)告科學(xué)、真實(shí)、完整，預(yù)算執(zhí)行有效、均衡，各項(xiàng)收支合法合規(guī)，結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余符合規(guī)定，資產(chǎn)管理規(guī)范有效，負(fù)債運(yùn)行合規(guī)，風(fēng)險(xiǎn)可控。

《會(huì)計(jì)法》第一條規(guī)定“為了規(guī)范會(huì)計(jì)行為，保證會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整……制定本法”，而且依據(jù)第三十二條規(guī)定，財(cái)政部門(mén)要對(duì)會(huì)計(jì)資料是否真實(shí)完整進(jìn)行監(jiān)督。這些條款，說(shuō)明高校會(huì)計(jì)行為必須圍繞“會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整”而展開(kāi)，一方面要對(duì)真實(shí)完整的會(huì)計(jì)資料進(jìn)行核算，另一方面，要對(duì)形成會(huì)計(jì)資料的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督，防止不真實(shí)、不完整的會(huì)計(jì)資料進(jìn)入會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)。因此，高校會(huì)計(jì)監(jiān)督的目標(biāo)就是保證會(huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿、會(huì)計(jì)報(bào)表等會(huì)計(jì)資料真實(shí)完整。

5 高校財(cái)會(huì)監(jiān)督思路

高校財(cái)會(huì)監(jiān)督措施，應(yīng)結(jié)合監(jiān)督對(duì)象、內(nèi)涵、地位等要素展開(kāi)，才能發(fā)揮作用，達(dá)成目標(biāo)。

正如前述“監(jiān)督辦法”、《會(huì)計(jì)法》等法律法規(guī)一樣，現(xiàn)行許多經(jīng)濟(jì)領(lǐng)域的法律法規(guī)都授權(quán)財(cái)政部門(mén)就某些事項(xiàng)進(jìn)行監(jiān)督，因此財(cái)政監(jiān)督就是財(cái)政部門(mén)依據(jù)法律授權(quán)，對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)法律法規(guī)執(zhí)行情況展開(kāi)監(jiān)督，這就要求高校有責(zé)任保證本單位經(jīng)濟(jì)活動(dòng)符合相關(guān)法律法規(guī)的要求。

自2015年新《預(yù)算法》實(shí)施以來(lái)，在財(cái)政監(jiān)督職能的發(fā)揮上，預(yù)算制度越來(lái)越凸顯出它在約束政府資源配置、公權(quán)力行使方面的優(yōu)點(diǎn)，預(yù)算監(jiān)督成為財(cái)政監(jiān)督的主要抓手和重點(diǎn)。因此，高校財(cái)政監(jiān)督工作重點(diǎn)，就是貫徹《預(yù)算法》及最近出臺(tái)的《預(yù)算法實(shí)施條例》精神。具體應(yīng)做到：①因地制宜，建立全面規(guī)范、公開(kāi)透明的預(yù)算制度，細(xì)化預(yù)算編制內(nèi)容，強(qiáng)化預(yù)算執(zhí)行。②實(shí)行預(yù)算全流程管理，確保支出“安全有效”。預(yù)算資金申請(qǐng)要符合實(shí)際需要，不能盲目夸大，預(yù)算資金使用要遵循“專(zhuān)款專(zhuān)用”，切忌打擦邊球，預(yù)算項(xiàng)目評(píng)審要開(kāi)展績(jī)效評(píng)價(jià)，避免不合理支出。③要深化績(jī)效管理和預(yù)算信息公開(kāi)，細(xì)化績(jī)效指標(biāo)，強(qiáng)化績(jī)效監(jiān)控，明確公開(kāi)內(nèi)容、時(shí)限，切實(shí)提高財(cái)政資金使用績(jī)效。

財(cái)務(wù)監(jiān)督方面，高校身兼主體和客體，既是運(yùn)動(dòng)員，又是裁判員。因此財(cái)務(wù)監(jiān)督的重點(diǎn)就是利用內(nèi)部控制相互牽制的特點(diǎn)，破除兩個(gè)身份之間的沖突。具體應(yīng)做到：①建立健全內(nèi)控體系，依據(jù)《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》，完善預(yù)算業(yè)務(wù)、政府采購(gòu)、建設(shè)項(xiàng)目、資產(chǎn)和合同控制制度，讓財(cái)務(wù)監(jiān)督有法可依。②切實(shí)落實(shí)重大事項(xiàng)決策議事規(guī)則，莫讓集體決策表面走過(guò)場(chǎng)，背后一言堂。③在內(nèi)部控制關(guān)鍵崗位實(shí)行輪崗制度，鏟除腐敗的溫床。④利用審計(jì)和評(píng)價(jià)等手段，確保內(nèi)控發(fā)揮長(zhǎng)久作用。⑤讓健全有效的內(nèi)控制度約束學(xué)校遵紀(jì)守法，堵塞管理漏洞，保障資產(chǎn)安全，有效抵御風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)現(xiàn)財(cái)務(wù)監(jiān)督之目的。

高校會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)與會(huì)計(jì)人員作為會(huì)計(jì)監(jiān)督的主體，只能利用會(huì)計(jì)核算過(guò)程履行監(jiān)督職能，而核算過(guò)程同時(shí)也是產(chǎn)生會(huì)計(jì)信息的過(guò)程?！墩畷?huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》中規(guī)定了會(huì)計(jì)信息要符合“真實(shí)可靠”“全面”“相關(guān)”“及時(shí)”“可比”“明晰”“實(shí)質(zhì)”這7個(gè)方面的質(zhì)量要求，筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)信息達(dá)到這7個(gè)標(biāo)準(zhǔn)，會(huì)計(jì)資料自然就是“真實(shí)完整”的。因此高校會(huì)計(jì)監(jiān)督的重點(diǎn)工作，就是提升會(huì)計(jì)信息質(zhì)量。近年來(lái)反腐實(shí)踐表明，大部分違法違紀(jì)活動(dòng)，都與經(jīng)濟(jì)問(wèn)題相關(guān)，大都要想盡辦法藏身于“會(huì)計(jì)核算”中。因此，要利用會(huì)計(jì)核算流程化特點(diǎn)，開(kāi)發(fā)財(cái)務(wù)信息化系統(tǒng)，將會(huì)計(jì)監(jiān)督嵌于會(huì)計(jì)核算的每個(gè)環(huán)節(jié)，使會(huì)計(jì)反映成為“照妖鏡”，讓不良現(xiàn)象無(wú)所遁形。

財(cái)政監(jiān)督以預(yù)算為抓手，而預(yù)算是各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的事前環(huán)節(jié)，無(wú)預(yù)算不立項(xiàng)，超預(yù)算不報(bào)賬，因此財(cái)政監(jiān)督可以實(shí)現(xiàn)事前監(jiān)督。內(nèi)部控制注重經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的過(guò)程控制，財(cái)務(wù)監(jiān)督依附于內(nèi)部控制環(huán)節(jié)，可以實(shí)現(xiàn)事中監(jiān)督。會(huì)計(jì)核算一般發(fā)生于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的最后一環(huán)，即結(jié)算環(huán)節(jié)，會(huì)計(jì)監(jiān)督體現(xiàn)在會(huì)計(jì)核算中，可以實(shí)現(xiàn)事后監(jiān)督。可以這么說(shuō)，財(cái)會(huì)監(jiān)督覆蓋事前、事中、事后，在國(guó)家的監(jiān)督體系中發(fā)揮了重要作用。但是我們也要認(rèn)識(shí)到，財(cái)會(huì)監(jiān)督只能涵蓋經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，因此要與其他監(jiān)督形式結(jié)合起來(lái)，才能做到無(wú)盲點(diǎn)監(jiān)督，這也是新時(shí)期積極構(gòu)建國(guó)家監(jiān)督體系，充分發(fā)揮各種監(jiān)督作用的終極奧義。