房地產(chǎn)開發(fā)各階段的納稅籌劃分析

劉先如

（揚州軟件園有限公司，江蘇 揚州 225000）

0 引言

房地產(chǎn)開發(fā)過程中涉及的稅種眾多，包括增值稅、城建稅、土地增值稅、契稅、企業(yè)所得稅等，使得房地產(chǎn)企業(yè)的稅收成本成為其第二大運營成本（建安成本第一）。從降低稅負的角度來看，納稅籌劃非常重要。房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在房地產(chǎn)項目開發(fā)的過程中需要經(jīng)過多個階段，并且在這些階段基本上都能夠進行納稅籌劃。但是，不同階段面對的因素不同，納稅籌劃的方法也會有所差異。

1 房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)納稅籌劃的必要性

房地產(chǎn)項目的開發(fā)建設(shè)具有投資大、成本高、周期長的特點，不管是在土地獲取還是在房地產(chǎn)的開發(fā)、銷售等環(huán)節(jié)，都必然會涉及稅收問題，因此做好房地產(chǎn)開發(fā)各階段的納稅籌劃十分必要。

1.1 實現(xiàn)企業(yè)自身發(fā)展

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)想要降低自身稅負，在合理合法的基礎(chǔ)上減輕稅收負擔(dān)，納稅籌劃是最為有效的手段。通過合理的納稅籌劃可以實現(xiàn)企業(yè)稅后利潤最大化，也可以提高企業(yè)財務(wù)管理能力以及核心競爭力。而在稅后利潤增加的情況下，企業(yè)能夠拿出更多的資金進行新項目的開發(fā)，也可以通過適當(dāng)降低產(chǎn)品售價的方式來獲取價格優(yōu)勢，吸引受眾群體的目光。納稅籌劃工作想要順利實施，需要企業(yè)具備完善的財務(wù)管理制度，配備專門的會計人員，同時會計人員需要熟悉稅法的相關(guān)要求，如此才能保證納稅籌劃的效果，避免在納稅籌劃中出現(xiàn)違規(guī)違法行為［1］。

1.2 提高宏觀調(diào)控效率

在市場經(jīng)濟環(huán)境中，稅收發(fā)揮著非常重要的杠桿作用，能夠幫助國家對生產(chǎn)者和消費者的行為進行有效調(diào)節(jié)，也是宏觀調(diào)控的重要舉措。近年來，我國的房價持續(xù)上漲，政府部門加大了對房地產(chǎn)市場的調(diào)控力度，出臺了一系列宏觀調(diào)控政策。以此為背景，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)實施納稅籌劃的目的之一是響應(yīng)國家調(diào)控政策，在政策導(dǎo)向的引領(lǐng)下，實現(xiàn)自身穩(wěn)定發(fā)展。通過納稅籌劃，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)可以促進我國宏觀調(diào)控順利實施，提升調(diào)控的效率和效果，也可以將房價推回到相對合理的區(qū)間內(nèi)，有助于實現(xiàn)房地產(chǎn)市場可持續(xù)健康發(fā)展。

1.3 提高國家財政收入

房地產(chǎn)企業(yè)可以在短時間內(nèi)借助有效的納稅籌劃來合理降低稅負，但同時會導(dǎo)致國家稅收減少。如果從長遠的角度分析，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)在實施納稅籌劃的過程中，能夠幫助稅務(wù)部門發(fā)現(xiàn)現(xiàn)行稅法存在的不足和漏洞，推動稅收法律法規(guī)健全和完善，也可以對自身的資源進行優(yōu)化配置，實現(xiàn)效益的提高，從而推動國家宏觀調(diào)控政策貫徹落實，繼而帶動國民經(jīng)濟快速發(fā)展。從這個角度分析，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的納稅籌劃在促進其自身發(fā)展的同時，也可以提高國家財政收入［2］。

2 房地產(chǎn)開發(fā)各階段的納稅籌劃

某房地產(chǎn)開發(fā)項目占地面積約11.8萬m2，總建筑面積18萬m2，綠化率達到40%，一期工程包含了4棟6層花園洋房以及12棟帶有底層商鋪的住宅，地面部分為6層。項目開發(fā)建設(shè)需要做好各個階段的納稅籌劃工作。

2.1 決策階段

一是確定企業(yè)組織形式。開發(fā)商在對項目進行開發(fā)時，采用了設(shè)置子公司的方式，因為在分支結(jié)構(gòu)虧損的情況下，分公司雖然可以起到明顯的節(jié)稅效果，但是其涉稅風(fēng)險會牽連總公司；而如果虧損數(shù)額小，時間短，則子公司的優(yōu)勢更加明顯。結(jié)合該項目的實際情況，除去開發(fā)第一年虧損了850萬元，之后一直處于盈利狀態(tài)，因此從降低稅負、控制稅收風(fēng)險的角度來看，設(shè)置子公司非常合理。二是籌劃項目開發(fā)方式。在新的發(fā)展環(huán)境下，城市中可以利用的土地資源不斷減少，房地產(chǎn)企業(yè)開始搶占土地資源［3］，導(dǎo)致多數(shù)土地資源被實力雄厚的房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)掌握。在該項目建設(shè)中，開發(fā)商是通過招投標的方式獲取土地使用權(quán)，然后對項目進行自建自銷，涉及的稅種包括土地增值稅、附加稅以及契稅等，負擔(dān)較大，如果在獲取土地使用權(quán)后，尋找具備較強實力的合作方成立合資公司進而合作建設(shè)和銷售，既可以整合資源、提高項目的品質(zhì)，又可共同分擔(dān)該項目原開發(fā)商承擔(dān)的土地企業(yè)所得稅等，企業(yè)只需要在銷售環(huán)節(jié)繳納增值稅，節(jié)稅效應(yīng)顯著。

2.2 開發(fā)階段

房地產(chǎn)項目開發(fā)階段的資金投入量較大，需要開發(fā)商選擇恰當(dāng)?shù)幕I資方式來降低稅負。在該項目的一期工程中，曾經(jīng)進行過一次籌資，籌資規(guī)模為50000萬元，開發(fā)商將其中的 40000萬元用于股權(quán)投資，另外10000萬元則是通過銀行貸款獲得，長期借貸的年利率為10%，在不扣除所得稅以及利息的情況下，項目的預(yù)期年利潤為12000萬元。可以看出，這樣的資本結(jié)構(gòu)并不能帶來較高的投資收益［4］。對此，開發(fā)商可以利用負債效應(yīng)來提高自身的投資收益率。具體來講，就是將上述兩種籌資手段混用，負債籌資占據(jù)相對較大的比重，將權(quán)益投資從原本的40000萬元降低到20000萬元，負債籌資則提升到30000萬元，兩種方案的投資收益率如表1所示。

表1 兩種方案投資收益率

從1表中可以看出，在經(jīng)過納稅籌劃后，企業(yè)負債資本超過權(quán)益資本，負債效應(yīng)的擴大引發(fā)了節(jié)稅效應(yīng)，主要是因為負債產(chǎn)生的利息費用可以在對企業(yè)利潤進行計算前作為費用扣除，幫助企業(yè)降低應(yīng)納稅所得額。基于此，從房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的角度來看，負債籌資的方式可以很好地降低稅負，不過，如果房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的負債水平過高，也會引發(fā)較高的財務(wù)風(fēng)險，因此企業(yè)必須結(jié)合自身的實際情況，保持資本結(jié)構(gòu)的 合理性。

另外，在開發(fā)階段，還應(yīng)該做好開發(fā)成本的納稅籌劃。結(jié)合該項目的實際情況，可以通過利用部分稅收優(yōu)惠政策的方式實現(xiàn)免征土地增值稅。例如，在二期工程中，銷售價格為14300元/m2，可供銷售面積為90000 m2，預(yù)計銷售收入12.87億元；土地費用3.5億元，項目開發(fā)成本4.6億元，開發(fā)費用8000萬元，需要繳納的稅額總計740萬元，財政部規(guī)定的加計扣除項目1.6億元，在實施納稅籌劃前，直接進行項目的開發(fā)和銷售，可扣除的項目金額為10.58萬元，增值額為2.29億元，增值率為21.67%，則應(yīng)該繳納的土地增值稅6876萬元；在實施稅收籌劃后，適當(dāng)增加配套設(shè)施資金投入，在小區(qū)空地建設(shè)兒童游樂設(shè)施等，共計1800萬元，可扣除項目增加，增值率降低到19.05%，而依照相關(guān)政策，對于增值率小于20%的住宅小區(qū)免征土地增值稅，企業(yè)可以節(jié)約成本5076萬元［5］。

2.3 銷售階段

銷售階段的納稅籌劃主要體現(xiàn)在定價策略上，企業(yè)需要先確定好免稅臨界點，若想達到免征土地增值稅的目的，需要將增值率控制在20%以內(nèi)。以項目二期過程為例，預(yù)計售價為14300元/m2，則增值率為21.67%，應(yīng)該繳納的土地增值稅為6876萬元。如果將價格降低到14000元/m2，則增值率為19.78%，免征土地增值稅。相較而言，雖然在售價方面企業(yè)收入減少了2700萬元，但是不需要繳納6876萬元的土地增值稅，企業(yè)能夠獲得更高的利潤和更多的稅收優(yōu)惠。

因此，對大部分房地產(chǎn)企業(yè)而言，由于建設(shè)周期較長，在施工過程中，建筑工程、服務(wù)費、設(shè)計費等進項稅額比較多，而短期內(nèi)無法形成實際銷售，于是就形成了大量的進項稅額沉余。在預(yù)售階段，執(zhí)行預(yù)繳預(yù)征政策，不能抵扣進項，由此可能會造成項目已經(jīng)結(jié)束，仍有部分進項稅額未能抵扣，這增加了企業(yè)的稅負。近年來，國家為減輕企業(yè)新建項目資金壓力，促進企業(yè)轉(zhuǎn)型升級，加快企業(yè)發(fā)展，實行了留抵退稅政策。企業(yè)可以充分盤活沉余稅金，將增量進項稅額申請退還，既能解決融資問題，助力企業(yè)更快發(fā)展，又可確保進項稅額充分抵扣，實現(xiàn)企業(yè)價值最大化，提高市場競爭力，另外還能實現(xiàn)資金量的積累，減少財務(wù)費用，降低企業(yè)資金成本［6］。

3 結(jié)語

面對新的發(fā)展環(huán)境，房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)需要切實做好房地產(chǎn)開發(fā)各階段的納稅籌劃工作，從決策、開發(fā)、銷售階段做好全面細致的分析，選擇最佳的納稅籌劃方法，合理降低企業(yè)稅負，提高企業(yè)的經(jīng)濟效益，繼而更好地適應(yīng)市場競爭環(huán)境，實現(xiàn)自身可持續(xù)健康發(fā)展。