目標(biāo)成本法在卷煙制造企業(yè)中的應(yīng)用研究
——基于預(yù)算管理視角

石 華

（上海煙草集團(tuán)有限責(zé)任公司天津卷煙廠，天津 300163）

一、前言

近年來，煙草行業(yè)面臨日趨嚴(yán)格的控?zé)煷胧邇r(jià)高端卷煙需求緊縮、結(jié)構(gòu)提升難度加大，銷量回落、稅利增長放緩的嚴(yán)峻形勢。“卷煙消費(fèi)降級(jí)”“結(jié)構(gòu)提升放緩”“良好市場狀態(tài)仍未完全恢復(fù)”等問題仍是制約煙草制造企業(yè)發(fā)展的重要掣肘。卷煙制造企業(yè)只有適應(yīng)市場，樹立以企業(yè)為主體的觀念，提升自身的品牌競爭力，才能在行業(yè)中脫穎而出，目標(biāo)成本法是卷煙制造企業(yè)提升品牌競爭力的重要途徑。

目標(biāo)成本法是預(yù)算管理與目標(biāo)成本管理相結(jié)合的產(chǎn)物，是從產(chǎn)品價(jià)值形成的全過程進(jìn)行考慮，首先預(yù)計(jì)目標(biāo)售價(jià)與目標(biāo)利潤，倒推出產(chǎn)品成本后再進(jìn)行產(chǎn)品的研發(fā)設(shè)計(jì)與生產(chǎn)銷售的一種管理方法，更加著重于產(chǎn)品成本的事前控制，且需要跨部門、跨團(tuán)隊(duì)合作的一種全過程和全員成本管理方式。

卷煙制造企業(yè)產(chǎn)品的出廠價(jià)和調(diào)撥價(jià)的調(diào)整及新規(guī)格產(chǎn)品出廠價(jià)和調(diào)撥價(jià)的制定，需要經(jīng)國家煙草專賣局批準(zhǔn)后才能執(zhí)行。因此，卷煙產(chǎn)品的價(jià)格一經(jīng)確定后相對穩(wěn)定，卷煙產(chǎn)品定價(jià)尤為重要。按照傳統(tǒng)成本管理方法，最后確定產(chǎn)品價(jià)格的方法顯然具有局限性，采用目標(biāo)成本法，通過對市場需求信息、行業(yè)競爭者信息、顧客的支付意愿以及支付能力進(jìn)行產(chǎn)品定價(jià)，反推目標(biāo)成本，據(jù)此制定新產(chǎn)品研發(fā)方案及老產(chǎn)品改造方案，更能滿足企業(yè)經(jīng)營的需要。

二、目標(biāo)成本法在卷煙制造企業(yè)的應(yīng)用路徑

1.構(gòu)建目標(biāo)成本管理責(zé)任體系

目標(biāo)成本管理責(zé)任體系屬于“一把手”工程，需要按照“統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)、分級(jí)管理”的總原則進(jìn)行，是企業(yè)全業(yè)務(wù)流程的全過程管理。預(yù)算單位要根據(jù)部門職責(zé)，清晰確定管理職責(zé)，特別是要落實(shí)業(yè)務(wù)部門、職能管理部門和歸口管理部門的預(yù)算管理職責(zé)，以企業(yè)的戰(zhàn)略為導(dǎo)向，總體采用自上而下部署、自下而上編報(bào)審核、再自上而下分解下達(dá)的方式，上下聯(lián)動(dòng)，全員參與。

成立跨職能部門的管理團(tuán)隊(duì)。由財(cái)務(wù)部門牽頭，建立財(cái)務(wù)部門與業(yè)務(wù)門的溝通協(xié)調(diào)機(jī)制，將產(chǎn)品研發(fā)、采購、生產(chǎn)、銷售、售后服務(wù)等聯(lián)合起來，形成高效運(yùn)作的跨職能部門管理團(tuán)隊(duì)，且明確團(tuán)隊(duì)中各人員的職責(zé)及分工，建立起高效的會(huì)議機(jī)制及運(yùn)營機(jī)制，對卷煙產(chǎn)品的研發(fā)設(shè)計(jì)、生產(chǎn)制造、銷售服務(wù)的全過程負(fù)責(zé)。

建立常態(tài)化的市場調(diào)查機(jī)制。由市場部門牽頭建立專業(yè)市場調(diào)研團(tuán)隊(duì)，重點(diǎn)對卷煙品牌市場需求情況、競爭對手情況、消費(fèi)者可接受價(jià)格等進(jìn)行綜合調(diào)查分析，并將調(diào)研結(jié)果反饋給企業(yè)管理層，為品牌決策及產(chǎn)品研發(fā)設(shè)計(jì)提供支撐。

制定明確的獎(jiǎng)懲機(jī)制，賞罰分明，嚴(yán)格將作業(yè)承擔(dān)者的預(yù)算考核結(jié)果與各級(jí)管理人員以及車間工人的經(jīng)濟(jì)利益掛鉤，通過激勵(lì)與約束機(jī)制并用的方法促進(jìn)成本結(jié)構(gòu)的優(yōu)化，保證預(yù)算目標(biāo)的完成，提高員工的收益。

2.目標(biāo)成本法在產(chǎn)品研發(fā)階段的運(yùn)用

追本溯源把控產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本。按照目標(biāo)成本法優(yōu)化產(chǎn)品成本測算模型，從源頭上把控產(chǎn)品設(shè)計(jì)成本。首先，根據(jù)市場部門針對市場需求情況、競爭對手情況、消費(fèi)者可接受價(jià)格等調(diào)研結(jié)果及企業(yè)總體戰(zhàn)略發(fā)展情況，確定卷煙產(chǎn)品品牌及類別，建議內(nèi)銷調(diào)撥價(jià)，統(tǒng)一批發(fā)價(jià)，零售價(jià)；其次，確定產(chǎn)品的目標(biāo)營業(yè)利潤，據(jù)此確定卷煙產(chǎn)品目標(biāo)成本；最后，將目標(biāo)成本進(jìn)一步細(xì)分為目標(biāo)財(cái)務(wù)費(fèi)用、目標(biāo)管理費(fèi)用、目標(biāo)銷售費(fèi)用、目標(biāo)營業(yè)稅金及附加以及目標(biāo)生產(chǎn)成本等。限定最高目標(biāo)成本，工藝技術(shù)研發(fā)部門通過對煙葉配方的制定、卷制及包裝工藝的制定，將產(chǎn)品的設(shè)計(jì)成本控制在設(shè)定的目標(biāo)成本中。在產(chǎn)品設(shè)計(jì)的過程中，要加強(qiáng)財(cái)務(wù)部門的過程參與，同時(shí)技術(shù)研發(fā)部門要提高研發(fā)能力，進(jìn)而提升產(chǎn)品的檔次，避免盲目地增加投入，組織相關(guān)人員進(jìn)行產(chǎn)品設(shè)計(jì)、包裝等技術(shù)研究論證分析及價(jià)值分析，盡量在產(chǎn)品設(shè)計(jì)階段做到科學(xué)、優(yōu)化，源頭控制產(chǎn)品成本，提高企業(yè)的生產(chǎn)效益。

3.目標(biāo)成本法在產(chǎn)品生產(chǎn)銷售過程中的應(yīng)用

（1）目標(biāo)生產(chǎn)成本

目標(biāo)生產(chǎn)成本在生產(chǎn)過程中的設(shè)定主要是按照產(chǎn)品設(shè)計(jì)定額進(jìn)行確定，卷煙制造企業(yè)產(chǎn)品生產(chǎn)成本主要包括原材料定額、主要材料定額、制造費(fèi)用及人工定額。

原料定額主要包含煙葉（含膨脹煙絲、薄片）定額及香料定額，其中煙葉（含膨脹煙絲、薄片）定額主要由配方單價(jià)及煙葉萬支消耗量構(gòu)成，煙葉配方單價(jià)一般由物資采購部門與技術(shù)中心負(fù)責(zé)，物資采購部門主要負(fù)責(zé)煙葉原料的采購單價(jià)，在保證煙葉（含膨脹煙絲、薄片）質(zhì)量的前提下控制采購成本。技術(shù)中心負(fù)責(zé)制定卷煙的煙葉配方，在煙葉采購單價(jià)一定的前提下，將煙葉配方控制在目標(biāo)配方單價(jià)范圍內(nèi)；煙葉萬支消耗量主要由生產(chǎn)車間負(fù)責(zé)，并將消耗指標(biāo)下達(dá)到各班組、機(jī)臺(tái)、個(gè)人，為了保證產(chǎn)品質(zhì)量并控制消耗，過程監(jiān)控由工藝質(zhì)量科負(fù)責(zé)檢測把關(guān)。香料定額與煙葉（含膨脹煙絲、薄片）定額類似，香料定額主要由香料配方單價(jià)及萬支消耗量構(gòu)成，香料的配方單價(jià)也是由物資采購部門與技術(shù)中心負(fù)責(zé)，香料的萬支消耗量主要由制絲車間負(fù)責(zé)并將消耗指標(biāo)下達(dá)班組、個(gè)人，過程監(jiān)控由工藝質(zhì)量科負(fù)責(zé)。

主要材料定額包含盤紙、濾棒、盒皮、其他的單價(jià)及萬支消耗量，主要包含材料單價(jià)及材料萬支消耗量，材料單價(jià)主要由物資采購部門采購單價(jià)控制，材料萬支消耗額主要由卷包車間負(fù)責(zé)，將消耗指標(biāo)下達(dá)至班組、機(jī)臺(tái)、個(gè)人，過程由工藝質(zhì)量科負(fù)責(zé)監(jiān)控。

制造費(fèi)用主要包含辦公費(fèi)、差旅費(fèi)、低值易耗品、倉儲(chǔ)費(fèi)、物料消耗、勞動(dòng)保護(hù)費(fèi)等。首先，要將每項(xiàng)費(fèi)用對應(yīng)相應(yīng)的歸口部門，如其他辦公費(fèi)歸口部門為財(cái)務(wù)科、辦公文具外購歸口部門為行政科、差旅費(fèi)歸口部門為財(cái)務(wù)科、生產(chǎn)性低值易耗品歸口部門為生產(chǎn)管理科、非生產(chǎn)性低值易耗品歸口部門為行政科等，每項(xiàng)費(fèi)用由各歸口部門總體負(fù)責(zé)，生產(chǎn)車間為使用部門，在預(yù)算范圍內(nèi)進(jìn)行各項(xiàng)費(fèi)用的報(bào)銷。

燃料動(dòng)力費(fèi)用主要由動(dòng)力車間負(fù)責(zé)，為生產(chǎn)車間及管理部門提供水、電、燃?xì)獾饶茉垂?yīng)，擔(dān)負(fù)節(jié)能指標(biāo)。人力成本主要由人力資源科歸口，主要負(fù)責(zé)薪酬管理、人事管理、職稱和技術(shù)等級(jí)評(píng)定、勞資管理、培訓(xùn)管理等，根據(jù)核定的工資總額，在限額標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)根據(jù)考核評(píng)定結(jié)果支付。

（2）目標(biāo)期間費(fèi)用和目標(biāo)營業(yè)稅金及附加

目標(biāo)財(cái)務(wù)費(fèi)用主要由財(cái)務(wù)科歸口負(fù)責(zé)，在保證資金安全與合規(guī)的前提下最大限度地提高資金收益；目標(biāo)管理費(fèi)用根據(jù)費(fèi)用類別具體劃分相應(yīng)的歸口部門，使用部門，由歸口部門總體負(fù)責(zé)，各使用部門在預(yù)算限額內(nèi)進(jìn)行費(fèi)用執(zhí)行；目標(biāo)銷售費(fèi)用主要由市場部負(fù)責(zé)，在滿足營銷、市場調(diào)研等的前提下，在預(yù)算限額內(nèi)執(zhí)行；目標(biāo)營業(yè)稅金及附加主要由財(cái)務(wù)科負(fù)責(zé)，主要包含消費(fèi)稅及附加稅、增值稅附加稅并扣減膨脹煙絲、薄片消費(fèi)稅可抵扣部分，將單位營業(yè)稅金及附加控制在目標(biāo)值之內(nèi)。

三、目標(biāo)成本法在卷煙制造企業(yè)應(yīng)用時(shí)的難點(diǎn)及對策

1.加強(qiáng)對目標(biāo)成本全過程的控制

首先，要加強(qiáng)研發(fā)成本控制，在新產(chǎn)品研發(fā)階段需要財(cái)務(wù)部門共同參與，避免研發(fā)部門盲目投入，在新產(chǎn)品的設(shè)計(jì)階段盡量做到科學(xué)優(yōu)化地提高成本效益，控制研發(fā)成本。

其次，要加強(qiáng)采購環(huán)節(jié)成本控制，嚴(yán)格招投標(biāo)制度，做到應(yīng)招盡招、真招實(shí)招，獲得質(zhì)高價(jià)低的原材料產(chǎn)品。

最后，要加強(qiáng)產(chǎn)品生產(chǎn)過程成本控制，密切關(guān)注產(chǎn)、質(zhì)、耗及費(fèi)用，設(shè)定科學(xué)合理的產(chǎn)、質(zhì)、耗、費(fèi)用指標(biāo)，責(zé)任到班組、個(gè)人，做到人人關(guān)注生產(chǎn)、人人關(guān)注質(zhì)量、人人關(guān)注消耗，充分調(diào)動(dòng)員工的積極性，提高生產(chǎn)效率。

2.建立目標(biāo)成本費(fèi)用預(yù)警、分析機(jī)制

制定各在售牌號(hào)卷煙的目標(biāo)利潤，運(yùn)用目標(biāo)成本法確定各牌號(hào)卷煙的目標(biāo)成本。按卷煙牌號(hào)構(gòu)建目標(biāo)成本分析模型，每月將實(shí)現(xiàn)成本與目標(biāo)成本進(jìn)行對標(biāo)，分析目標(biāo)成本完成情況，重點(diǎn)分析目標(biāo)成本未能完成的原因和超目標(biāo)完成的經(jīng)驗(yàn)，為下期生產(chǎn)提供指導(dǎo)；編制可控費(fèi)用預(yù)警表，將可控費(fèi)用對應(yīng)相應(yīng)的預(yù)算指標(biāo)，再將預(yù)算指標(biāo)分解至預(yù)算歸口部門、預(yù)算使用部門，針對各部門年度申報(bào)總預(yù)算分解至月度，精準(zhǔn)掌控可控費(fèi)用預(yù)算執(zhí)行進(jìn)度，對于執(zhí)行有問題的可控費(fèi)用快速精準(zhǔn)定位責(zé)任部門。

3.建立健全的目標(biāo)成本考核體系

建立完善的目標(biāo)成本考核體系，選取具有代表性指標(biāo)，指標(biāo)的選取需要根據(jù)公司的戰(zhàn)略目標(biāo)制定，便于收集計(jì)算且具有可比性，然后根據(jù)重要性原則賦予不同指標(biāo)相應(yīng)的權(quán)重。定期對目標(biāo)成本考核體系指標(biāo)進(jìn)行檢查、分析與考核，責(zé)任到人，與員工的績效考核與評(píng)優(yōu)評(píng)先掛鉤，切實(shí)調(diào)動(dòng)員工的積極性，培養(yǎng)員工的責(zé)任意識(shí)。

4.加強(qiáng)企業(yè)人才培養(yǎng)

企業(yè)應(yīng)該加強(qiáng)員工素質(zhì)培養(yǎng)，為員工提供多樣化的培訓(xùn)，通過內(nèi)部培訓(xùn)及外出培訓(xùn)等相結(jié)合的方式，讓員工進(jìn)一步了解目標(biāo)成本法的原理及流程，讓員工了解企業(yè)的戰(zhàn)略思路，增強(qiáng)員工對企業(yè)政策的認(rèn)同感。

四、結(jié)語

綜上所述，將目標(biāo)成本法運(yùn)用到卷煙制造企業(yè)是企業(yè)產(chǎn)品研發(fā)創(chuàng)新及持續(xù)發(fā)展的需要，有助于提升卷煙制造企業(yè)的品牌競爭力，迫使卷煙制造企業(yè)不斷關(guān)注市場，加強(qiáng)研發(fā)，持續(xù)改善產(chǎn)品技術(shù)及工藝質(zhì)量，加強(qiáng)產(chǎn)品生產(chǎn)過程的監(jiān)督，全方位降低產(chǎn)品成本，生產(chǎn)出具有競爭力的卷煙產(chǎn)品。唯有加強(qiáng)產(chǎn)品創(chuàng)新，降低產(chǎn)品成本，生產(chǎn)出質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的產(chǎn)品，企業(yè)才能夠在日益激烈的競爭中脫穎而出，保有利潤空間，進(jìn)一步加強(qiáng)研發(fā)投入及技術(shù)升級(jí)，形成良性循環(huán)，不斷發(fā)展壯大。