新政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新解析

褚衍梅

[摘 要]隨著社會(huì)經(jīng)濟(jì)的變化發(fā)展，會(huì)計(jì)保障制度變得越來(lái)越重要，為確保政府會(huì)計(jì)制度的全面落實(shí)，各個(gè)部門(mén)企業(yè)需組織有關(guān)人員進(jìn)行認(rèn)識(shí)學(xué)習(xí)，確保會(huì)計(jì)制度的貫徹落實(shí)。政府會(huì)計(jì)制度基于政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為基礎(chǔ)框架進(jìn)行設(shè)計(jì)，成為政府會(huì)計(jì)準(zhǔn)則精神與思想的具體化。文章對(duì)新政府會(huì)計(jì)制度創(chuàng)新進(jìn)行了解析。

[關(guān)鍵詞]政府會(huì)計(jì)制度;會(huì)計(jì)保障制度;平行核算

[中圖分類(lèi)號(hào)]F810.6

1 前 言

2019年1月1日政府終止了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》等 13 項(xiàng)制度，轉(zhuǎn)而實(shí)行《政府會(huì)計(jì)制度》，形成一個(gè)制度的統(tǒng)一管理，有效簡(jiǎn)化管理制度，簡(jiǎn)化管理流程，節(jié)約政府財(cái)政會(huì)計(jì)管理成本，提高政府會(huì)計(jì)管理效率，這在我國(guó)政府會(huì)計(jì)制度發(fā)展史上是一個(gè)里程碑。隨著會(huì)計(jì)制度的不斷深化改革，政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)通常主要使用收付實(shí)現(xiàn)制，主要是對(duì)預(yù)算收支執(zhí)行情況的決算報(bào)告作出直觀(guān)全面的準(zhǔn)確反映，并不能全面的對(duì)政府資產(chǎn)負(fù)債實(shí)際情況與運(yùn)行成本等內(nèi)容做出清晰客觀(guān)的具體反映，與此同時(shí)，對(duì)于政府會(huì)計(jì)而言，存在較多項(xiàng)制度，且體系較為復(fù)雜，內(nèi)容方面存在重疊交叉現(xiàn)象，核算口徑各不相同，導(dǎo)致各個(gè)部門(mén)與企業(yè)的會(huì)計(jì)信息并不具備足夠的可比性，對(duì)于相同業(yè)務(wù)，行政事業(yè)單位彼此之間會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)各不相同，會(huì)計(jì)政策各不相同，致使政府財(cái)務(wù)報(bào)告信息質(zhì)量明顯不足。鑒于此，務(wù)必對(duì)政府會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)做出創(chuàng)新改革。

2 施行“雙主體”平行核算模式

對(duì)于新制度而言，充分顯示出二元政府會(huì)計(jì)下“雙主體”核算方法，即相同行政事業(yè)單位，產(chǎn)生的各筆會(huì)計(jì)事項(xiàng)，基于預(yù)算會(huì)計(jì)層面做出核算，以此對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)信息做出充分反映。針對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采取權(quán)責(zé)發(fā)生制，針對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)則采取收付實(shí)現(xiàn)制。因此，可以看作財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)彼此之間的平行核算，突破了“雙分錄”傳統(tǒng)核算范疇。新政府會(huì)計(jì)制度，實(shí)行“平行分錄”遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出傳統(tǒng)模式的“雙分錄”，顯示出二元主體雙重平行核算，可以對(duì)財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)做出充分有效的分離?！半p分錄”盡管作為二元政府會(huì)計(jì)下，針對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)采取分錄，對(duì)于設(shè)計(jì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息數(shù)據(jù)采取分錄，通常情況下，僅對(duì)預(yù)算業(yè)務(wù)下有關(guān)財(cái)務(wù)資產(chǎn)事項(xiàng)采取必要的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分錄，因此變成預(yù)算會(huì)計(jì)負(fù)責(zé)做出主導(dǎo)的二元政府會(huì)計(jì)?；谛抡畷?huì)計(jì)制度會(huì)計(jì)核算，針對(duì)相同事項(xiàng)下，依次對(duì)財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)采取各不相同的解決處理，即為“雙主體”模式。[1]

3 固定資產(chǎn)與公共基礎(chǔ)設(shè)施實(shí)提折舊

對(duì)于新政府會(huì)計(jì)制度而言，設(shè)計(jì)制定固定資產(chǎn)以及基礎(chǔ)設(shè)施累計(jì)折舊的備抵內(nèi)容，基于會(huì)計(jì)處理方面，采取計(jì)提折舊階段，借方記入會(huì)計(jì)科目，折舊予以列支處理，同目前行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度存在重大區(qū)別，現(xiàn)行方法為虛提折舊，可以有效體現(xiàn)出固定資產(chǎn)與基礎(chǔ)設(shè)施的最初成本，并可以體現(xiàn)出即時(shí)凈值，滿(mǎn)足財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)施行全責(zé)發(fā)生的具體核算標(biāo)準(zhǔn)，可以清晰直觀(guān)地體現(xiàn)出企業(yè)資產(chǎn)存在的具體價(jià)值，從而對(duì)資產(chǎn)做出全面有效的監(jiān)督管理。實(shí)體折舊的主要目的在于資本保全，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)盡管不存在此項(xiàng)屬性，不過(guò)基于折舊做出列支以及折舊與收入采取配置而言，反映了實(shí)提折舊采用的主要處理技術(shù)手段。[2]

4 完整反映行政事業(yè)單位運(yùn)行成本

對(duì)于政府財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)而言，其構(gòu)建出完整反映行政事業(yè)單位運(yùn)行成本會(huì)計(jì)科目，涵蓋同行政運(yùn)行成本費(fèi)用存在聯(lián)系的會(huì)計(jì)科目，對(duì)行政運(yùn)行成本做出全面的有效歸集。行政費(fèi)用類(lèi)科目，基于經(jīng)濟(jì)內(nèi)容層面屬于費(fèi)用科目，基于用途方面屬于成本費(fèi)用計(jì)算類(lèi)科目，可以實(shí)現(xiàn)對(duì)各項(xiàng)行政費(fèi)用做出準(zhǔn)確直觀(guān)的體現(xiàn);實(shí)行權(quán)責(zé)發(fā)生制，特別是針對(duì)固定資產(chǎn)采取的實(shí)提折舊，能夠更加全面有效地體現(xiàn)行政成本費(fèi)用，能夠成本項(xiàng)目更加健全、完善與科學(xué)合理，對(duì)于行政事業(yè)單位進(jìn)行財(cái)務(wù)績(jī)效考核提供充足的信息數(shù)據(jù)保障。[3]

5 對(duì)核算工作進(jìn)行簡(jiǎn)化

基于形式層面分析，政府會(huì)計(jì)制度需對(duì)預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)采取平行核算，難免會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)核算的整體工作量與實(shí)際內(nèi)容得到明顯提高，后續(xù)階段，同樣有可能產(chǎn)生預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)彼此之間崗位形成的分離，或許需要更多會(huì)計(jì)核算人員。不過(guò)預(yù)算會(huì)計(jì)同財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)彼此之間的分離，基于核算角度而言，可以對(duì)會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)作出更加全面的充分理解，使會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)能夠清晰直觀(guān)地呈現(xiàn)，基于此核算工作相應(yīng)的得到一定的簡(jiǎn)化。由于信息進(jìn)行歸類(lèi)較為方便，行政事業(yè)單位對(duì)預(yù)算與行政能夠做出高效的雙重管理。[4]

6 強(qiáng)調(diào)公益性與非營(yíng)利性

對(duì)于政府會(huì)計(jì)而言，基礎(chǔ)特點(diǎn)主要包括公益性與非營(yíng)利性。無(wú)須資金保全，無(wú)須對(duì)資本做出確認(rèn)，最為關(guān)鍵的在于對(duì)基金類(lèi)科目采取完全取消處理，僅對(duì)凈資產(chǎn)做出有效的具體確認(rèn)。對(duì)于行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)而言，其建立了財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)，不過(guò)其同企業(yè)營(yíng)利性財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)存在本質(zhì)層面的重要區(qū)別。企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)主要是基于價(jià)值增值為重要目標(biāo)，核算階段充分反映出資本保全的主要特點(diǎn)，因此需對(duì)資本做出全面有效的確認(rèn)，而行政事業(yè)單位則無(wú)須對(duì)資本保全做出考慮，不用考慮對(duì)資本做出有效確認(rèn)，因此對(duì)于新政府會(huì)計(jì)制度而言，并沒(méi)有考慮對(duì)基金類(lèi)科目采取適當(dāng)?shù)谋Ａ籼幚恚?cái)政對(duì)行政事業(yè)單位的資金投入，整體規(guī)劃為收入，并不考慮資本或是準(zhǔn)資本。[5]

7 提供財(cái)務(wù)報(bào)表標(biāo)準(zhǔn)完整核算數(shù)據(jù)

此為政府會(huì)計(jì)改革的重要內(nèi)容之一，主要是為實(shí)現(xiàn)權(quán)責(zé)發(fā)生制綜合財(cái)務(wù)報(bào)告的編制目標(biāo)。財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)進(jìn)行有效分離，便于對(duì)財(cái)務(wù)信息數(shù)據(jù)做出確認(rèn)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供信息數(shù)據(jù)，能夠用于對(duì)有關(guān)報(bào)表的編寫(xiě)制定，預(yù)算會(huì)計(jì)核算信息數(shù)據(jù)，能夠用于對(duì)預(yù)決算會(huì)計(jì)報(bào)表的編寫(xiě)制定。預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的有效分離，能夠?qū)π再|(zhì)不同資金的實(shí)際運(yùn)作做出明確界限劃分，防止財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)等資金性質(zhì)出現(xiàn)不必要的混淆，使等式體現(xiàn)出的資金能夠?qū)崿F(xiàn)有效區(qū)分。[6]

8 創(chuàng)新“平行記賬”核算方法

平行記賬，基于相同會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)，對(duì)財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)做出準(zhǔn)確核算，針對(duì)先進(jìn)收支業(yè)務(wù)，將其有效納入預(yù)算管理，進(jìn)行財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算的前提下開(kāi)展預(yù)算會(huì)計(jì)核算;針對(duì)其他業(yè)務(wù)內(nèi)容，做出財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算即可。

政府會(huì)計(jì)部門(mén)進(jìn)行創(chuàng)新改革之后，明確提出企業(yè)開(kāi)展會(huì)計(jì)核算階段，務(wù)必?fù)碛胸?cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)，實(shí)現(xiàn)預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的有效分離與彼此之間的互相銜接，客觀(guān)真實(shí)地體現(xiàn)出企業(yè)財(cái)務(wù)與預(yù)算執(zhí)行信息。對(duì)于財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)核算而言，兩者依次采取不同制度，即權(quán)責(zé)發(fā)生制與收付實(shí)現(xiàn)制。

對(duì)于行政事業(yè)單位相關(guān)會(huì)計(jì)人員而言，為使其能夠?qū)ζ叫杏涃~做出全面深刻的認(rèn)識(shí)了解，并能夠熟練進(jìn)行掌握，新政府會(huì)計(jì)制度對(duì)平行記賬歸屬核算基礎(chǔ)做出清晰明確的詳細(xì)制定劃分，并運(yùn)用表格的形式，對(duì)財(cái)務(wù)與預(yù)算會(huì)計(jì)處理方式做出清晰明確的詳細(xì)制定劃分，使財(cái)務(wù)人員能夠更加熟練地進(jìn)行操作。

平行記賬有效地增加了會(huì)計(jì)核算范圍，使得會(huì)計(jì)核算基礎(chǔ)存在的問(wèn)題得以充分的解決，對(duì)會(huì)計(jì)核算發(fā)揮著十分關(guān)鍵的作用。與此同時(shí)，平行記賬能夠使會(huì)計(jì)不同要素之間進(jìn)行聯(lián)系貫穿，能夠?qū)ω?cái)務(wù)情況作出客觀(guān)全面地反映，還能夠?qū)︻A(yù)算執(zhí)行情況作出清晰明確的反映。[7]

9 完善報(bào)表體系與結(jié)構(gòu)

會(huì)計(jì)核算需要按照相關(guān)性原則，需嚴(yán)格遵循新政府會(huì)計(jì)制度的明確標(biāo)準(zhǔn)，設(shè)置明細(xì)科目，符合各項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)需求。新政府會(huì)計(jì)制度，對(duì)報(bào)表體系做出了優(yōu)化與完善，對(duì)行政事業(yè)單位做出明確要求，不但需對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表做出編制，還應(yīng)對(duì)預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表做出編制。新政府會(huì)計(jì)制度，對(duì)預(yù)算與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)加以結(jié)合，為對(duì)會(huì)計(jì)記錄信息數(shù)據(jù)做出反映，制度詳細(xì)劃分成兩部分內(nèi)容，即預(yù)算、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表，并依次產(chǎn)生年終決算、財(cái)務(wù)報(bào)告，即“雙報(bào)告”。基于會(huì)計(jì)信息化層面，要求編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表應(yīng)基于權(quán)責(zé)發(fā)生為主要前提，而預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表則應(yīng)基于收付實(shí)現(xiàn)制為主要前提。

財(cái)務(wù)報(bào)表主要是由會(huì)計(jì)報(bào)表與附注組成。會(huì)計(jì)報(bào)表通常情況下涵蓋資產(chǎn)負(fù)債表以及凈資產(chǎn)表動(dòng)表與收入費(fèi)用表。新政府會(huì)計(jì)制度明確強(qiáng)調(diào)，能夠按照具體情況對(duì)現(xiàn)金流量表做出自主選擇編寫(xiě)制定;預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表通常情況下涵蓋財(cái)政撥款預(yù)算收入支出表以及運(yùn)算收入支出表和預(yù)算結(jié)轉(zhuǎn)結(jié)余變動(dòng)表。對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表以及收入費(fèi)用表而言，能夠采取按月編寫(xiě)制定的形式，對(duì)于企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表以及預(yù)算會(huì)計(jì)報(bào)表而言，則需要按照新制度的規(guī)定，以年度周期編寫(xiě)制定全面清晰的年度報(bào)表。

新政府會(huì)計(jì)制度明確提出，行政事業(yè)單位編寫(xiě)制定的報(bào)表務(wù)必涵蓋資產(chǎn)負(fù)債表以及凈資產(chǎn)變動(dòng)表和收入費(fèi)用表。與此同時(shí)，對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表而言，應(yīng)用賬戶(hù)式結(jié)構(gòu)，能夠?qū)ζ髽I(yè)一定時(shí)點(diǎn)財(cái)務(wù)狀況做出客觀(guān)全面的真實(shí)反映;對(duì)于收入費(fèi)用表而言，應(yīng)用單步式結(jié)構(gòu)，能夠?qū)ζ髽I(yè)一定時(shí)期之內(nèi)的業(yè)務(wù)活動(dòng)相關(guān)成果做出清晰明確的具體反映;對(duì)于凈資產(chǎn)變動(dòng)表而言，應(yīng)用棋盤(pán)式結(jié)構(gòu)，能夠?qū)ζ髽I(yè)一定時(shí)期之內(nèi)的凈資產(chǎn)實(shí)際變化情況作出真實(shí)具體的清晰反映。[8]

10 結(jié) 論

綜上所述，會(huì)計(jì)制度若對(duì)準(zhǔn)則分析理解存在問(wèn)題，則難以充分實(shí)現(xiàn)準(zhǔn)則的最終目標(biāo)，唯有對(duì)準(zhǔn)則進(jìn)行全面深入認(rèn)識(shí)的基礎(chǔ)上，制度制定設(shè)計(jì)方可完成準(zhǔn)則最終目標(biāo)，方可充分發(fā)揮準(zhǔn)則具備的意義。新政府會(huì)計(jì)制度作為政府會(huì)計(jì)優(yōu)化改革與創(chuàng)新實(shí)踐的關(guān)鍵成果，行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)科目與會(huì)計(jì)報(bào)表設(shè)計(jì)方面體現(xiàn)出的亮點(diǎn)，是對(duì)準(zhǔn)則的高效落實(shí)，有利于政府會(huì)計(jì)改革的全面貫徹落實(shí)與實(shí)踐。

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