固定資產(chǎn)后續(xù)支出中會計處理與稅務(wù)處理比較

李杰

（東莞市技師學(xué)院，廣東 東莞 532114）

由于我國經(jīng)濟(jì)體制的特殊性，固定資產(chǎn)后續(xù)支出中的會計準(zhǔn)則與納稅情況存在很大的差異，這種差異對企業(yè)會計工作的開展以及企業(yè)的納稅申報會有一定的影響。而為了確保企業(yè)的會計工作正常進(jìn)行以及納稅申報準(zhǔn)確無誤，就需要重視這種差異性，減少固定資產(chǎn)后續(xù)支出中存在的區(qū)別帶來的影響。

一、企業(yè)會計處理固定資產(chǎn)后續(xù)支出措施

（一）費用化處理

費用化處理是在不符合固定資產(chǎn)后續(xù)支出條件的情況下采取的處理措施。根據(jù)會計準(zhǔn)則的規(guī)定，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出必須符合資本化條件和費用化條件［1］。當(dāng)費用支出不符合這兩項條件時，此時企業(yè)會計有兩種處理方式：一種是按照最基本的后續(xù)支出進(jìn)行處理，也就是直接計入現(xiàn)階段虧損中。這種處理方法高效快捷，能減少諸多不必要的步驟［2］。另一種方法是在了解有關(guān)后續(xù)支出制度的基礎(chǔ)上對固定資產(chǎn)作大修處理，即為大修支出。大修支出是在固定資產(chǎn)使用達(dá)到一定年限后，以維持正常運作為目的展開的檢修工作。在開展大修工作時，會計人員會對這一階段的后續(xù)支出作特殊化處理，如果此時將費用支出的余額都轉(zhuǎn)入現(xiàn)階段的虧損中，雖然不會對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)效益產(chǎn)生太大的影響，但當(dāng)固定資產(chǎn)的檢修情況嚴(yán)峻時，可能動搖資金損失的均衡度，因此會計人員會選擇盡可能壓縮大修涉及的金額，如果金額不大，對企業(yè)的影響就會降低［3］。

（二）資本化核算

固定資產(chǎn)的后續(xù)支出有費用化支出和資本化支出兩個部分。費用化支出在前文已有闡述。資本化支出是指企業(yè)對固定資產(chǎn)進(jìn)行改造、租用、改良等而出現(xiàn)的支出，這類支出被認(rèn)為是資本化支出［4］。資本化支出有兩種：第一種是固定資產(chǎn)的改造更新。在這種核算條件下，企業(yè)會計要判斷固定資產(chǎn)改造和更新過程是否符合資本化支出條件，然后提前給出減值準(zhǔn)備，當(dāng)固定資產(chǎn)轉(zhuǎn)入現(xiàn)行的業(yè)務(wù)項目中時，如果對固定資產(chǎn)的改造工作還在持續(xù)，那么后續(xù)支出就會變現(xiàn)為收入，此時會計人員需要重新將其變成固定資產(chǎn)。第二種是固定資產(chǎn)的裝修。在這種核算條件下，企業(yè)會計要判斷固定資產(chǎn)裝修過程是否符合資本化支出條件。如果固定資產(chǎn)的裝修符合資本化條件，此時裝修的費用就應(yīng)該計入固定資產(chǎn)的后續(xù)支出中，然后對固定資產(chǎn)進(jìn)行明確的審核。

二、稅務(wù)處理固定資產(chǎn)后續(xù)支出的措施

稅務(wù)處理中，對固定資產(chǎn)的判定標(biāo)準(zhǔn)來自《企業(yè)所得稅法》。在計算企業(yè)應(yīng)納稅中所得額時，如果企業(yè)對現(xiàn)有固定資產(chǎn)進(jìn)行檢修、更新等，那么因為檢修或者更新而產(chǎn)生的費用支出就需要照規(guī)定扣除［5］。在《企業(yè)所得稅法》的69條中還對費用支出的判定條件給予了補(bǔ)充，提出固定資產(chǎn)在檢修、改造等工序所產(chǎn)生的大修費用支出達(dá)到了固定資產(chǎn)值的50%，又或者通過檢修或者改造等工作使固定資產(chǎn)延長了至少2年的使用壽命，那么就需要按照規(guī)定扣除。

從這些規(guī)定可見，稅收法律在判定費用支出是否屬于固定資產(chǎn)后續(xù)支出時，是將大修等行為作為主要判定標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)大修所產(chǎn)生的費用額度以及大修對于固定資產(chǎn)值的提升效果來判斷支出費用是否屬于固定資產(chǎn)的后續(xù)支出，同時分成不同的幾種情況進(jìn)行針對性處理。如果費用支出不符合相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，就需要作費用化支出處理。但如前文所述，在會計處理中，如果支出沒有被列入固定資產(chǎn)后續(xù)支出中，就會被直接歸入現(xiàn)階段虧損中。而將固定資產(chǎn)因為大修或者更新所產(chǎn)生的費用歸入企業(yè)的長期公攤，又無法滿足資本化固定資產(chǎn)的后續(xù)支出，必須增加稅收，以此實現(xiàn)對成本費用的有效支出，扣除其價值。

三、固定資產(chǎn)后續(xù)支出中會計處理與稅收處理的差異性

（一）兩種處理方式的差異性

從界定標(biāo)準(zhǔn)上看，無論是會計處理還是稅收處理，在判斷費用支出是否屬于固定資產(chǎn)后續(xù)支出時，都是以是否屬于現(xiàn)階段費用為判定標(biāo)準(zhǔn)。而如果在固定資產(chǎn)的后續(xù)使用過程中出現(xiàn)小范圍檢修，應(yīng)在實際情況中將其納入后期成本支出內(nèi)，并允許企業(yè)對這部分支出成本進(jìn)行扣除。

綜合而言，會計處理和稅收處理都能確認(rèn)固定資產(chǎn)，而當(dāng)固定資產(chǎn)大修或者更新時產(chǎn)生的支出費用符合會計準(zhǔn)則或者企業(yè)所得稅時，那么會計處理和稅收處理也都能將后續(xù)支出轉(zhuǎn)向資本化，增加企業(yè)稅收。但如果在處理過程中產(chǎn)生了問題，企業(yè)就會對支出的資金全額扣除，在這樣的背景下，就必須考慮會計處理與稅收處理這兩種處理方式的差異性對企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和所得稅所帶來的影響。例如，當(dāng)企業(yè)對某一固定資產(chǎn)進(jìn)行大修時，產(chǎn)生的支出被會計認(rèn)定成當(dāng)期費用，而在稅務(wù)上又被確認(rèn)為固定資產(chǎn)長期后續(xù)支出。此時，因為不滿足固定資產(chǎn)大修、改造的支出條件，一般會將支出的部分放入長期待攤費用中，這時按照稅收處理的標(biāo)準(zhǔn)，需要將這部分支出確認(rèn)為固定資產(chǎn)的長期后續(xù)支出。在固定資產(chǎn)完成大修或者改造后，稅務(wù)上會清算大修或者改造固定資產(chǎn)的成本，同時支出費用會在使用年限內(nèi)分銷，這時候企業(yè)就要考慮固定資產(chǎn)后續(xù)支出對自身所得稅的影響。

（二）會計處理和稅收處理下的稅務(wù)處理

在稅務(wù)處理上，如果企業(yè)固定資產(chǎn)只局限在各類機(jī)器設(shè)備或者建筑物中，后續(xù)支出不涉及房地產(chǎn)行業(yè)，如購置倉房或者新辦公地等等，那么在處理固定資產(chǎn)的后續(xù)支出時，都可以按照前文所述的方法操作。但如果涉及稅務(wù)變更的內(nèi)容，在處理時就需要作出調(diào)整。例如，由于在購置建筑物等固定資產(chǎn)時，為了維護(hù)資產(chǎn)功能的完整性，在建筑物中添加了大量的重要設(shè)備，這些設(shè)備和建筑物的使用功能息息相關(guān)，為了繼續(xù)維持和增加固定資產(chǎn)的使用功能，這些重要設(shè)備不能被隨意移動，此時就需要按照房產(chǎn)原值扣除設(shè)備價值，而更新或者替換掉的零件設(shè)備等，在更新完成后就不用計入房產(chǎn)原值中。

根據(jù)我國相關(guān)法規(guī)，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出內(nèi)容對稅收的影響深遠(yuǎn)。例如，當(dāng)建筑物等固定資產(chǎn)在修理或者翻新時，因為維修或者翻新產(chǎn)生的各項費用需要被計入建筑物的費用支出中，在這種情況下，房產(chǎn)稅的個人所得稅并不會因為修理或者翻新而受到影響。而因為市場原因讓房屋發(fā)生貶值，這些費用消耗依然算作支出的費用化，不會影響房產(chǎn)稅的價值，但在核算建筑房產(chǎn)稅時，就要以房屋原價值為基礎(chǔ)，在原價值上加上改造之前或者改造之后的支出費用，并扣除原來設(shè)備費用的成本，此時的結(jié)果幾乎接近建筑物現(xiàn)在的實際價值，這種情況下房產(chǎn)稅的稅收就會因為費用支出的改變而改變。

因此，固定資產(chǎn)的后續(xù)支出需要注意自身的支出性質(zhì)，根據(jù)后續(xù)支出到底屬于資本性支出還是費用性支出，企業(yè)的稅收支出也會出現(xiàn)極大改變。當(dāng)后續(xù)支出被歸類為費用性支出時，企業(yè)納稅人就能對固定資產(chǎn)后續(xù)支出進(jìn)行一次性分期償還，而如果后續(xù)支出被歸類為資本性支出時，就需要用傳統(tǒng)資產(chǎn)折舊方式和現(xiàn)在固定資產(chǎn)折舊方式比對，并按照固定資產(chǎn)的使用年限來進(jìn)行稅務(wù)扣除，確保會計人員在處理固定資產(chǎn)的支出費用時，保證結(jié)果的準(zhǔn)確與合理。

四、結(jié)語

當(dāng)企業(yè)的固定資產(chǎn)由于各種原因而出現(xiàn)費用支出后，會計人員要根據(jù)會計準(zhǔn)則和企業(yè)所得稅中的后續(xù)支出界定標(biāo)準(zhǔn)對固定資產(chǎn)的支出費用進(jìn)行分類，然后與稅務(wù)人員進(jìn)行共同的納稅統(tǒng)籌。在處理過程中，工作人員要確保費用支出不會超過企業(yè)原有資產(chǎn)的50%，讓后續(xù)支出能盡量從現(xiàn)階段支出中被扣除，如果后續(xù)支出超出了規(guī)定的限制，就要思考用其他方法處理問題，增強(qiáng)籌劃效果。因此，為了固定資產(chǎn)后續(xù)支出的良好處理，需要改進(jìn)企業(yè)會計準(zhǔn)則和納稅制度體系，讓二者對于固定資產(chǎn)后續(xù)支出的界定標(biāo)準(zhǔn)存在良好的契合性，這樣才可以充分保證我國經(jīng)濟(jì)良好發(fā)展。