全面深化改革背景下國有企業(yè)舞弊問題及其審計防控

張益雯

（南京審計大學 江蘇南京 211815）

我國目前正處于全面深化國有企業(yè)改革的關鍵時期。2020年6月30日，中央全面深化改革委員會第十四次會議上審議并通過了《國企改革三年行動方案（2020-2022年）》，強調要重點關注混合所有制改革，促進國有經濟優(yōu)化和結構調整，突出重點，彌補不足（張行，2020）。然而，國有企業(yè)舞弊現(xiàn)象的發(fā)生嚴重破壞了市場競爭秩序，導致了國有資產大量流失，阻礙了改革目標的實現(xiàn)，因此發(fā)現(xiàn)和預防國企舞弊行為，加強對國有企業(yè)舞弊問題的研究具有十分重要的意義。

國有企業(yè)的財政財務收支作為國家資本，必須接受國家審計機關的監(jiān)督（白如鈺，2019）。國家審計有責任對國有企業(yè)進行外部審計監(jiān)督，以及時發(fā)現(xiàn)和預防舞弊行為，防范和化解深化改革過程中的重大風險，促進國企改革的順利開展。

一、國有企業(yè)舞弊問題概述

企業(yè)的舞弊行為具有隱蔽性強、形式多樣、涉及領域廣泛等特點。按照實施的主體來區(qū)分，當前國有企業(yè)中的舞弊行為主要包括管理舞弊與非管理舞弊兩大類。管理舞弊是指主要由管理層蓄謀實施的舞弊行為，其主要表現(xiàn)為管理層或企業(yè)高管貪污、挪用、收受賄賂、收取回扣、虛假編制財務報表等；非管理舞弊主要是指企業(yè)中各個部門的員工利用企業(yè)治理結構或內部監(jiān)管體系中存在的各種缺陷，采用不當手段進行貪污、盜竊或挪用企業(yè)財產的不法行為（盧馨等，2015）。

根據(jù)證監(jiān)會披露的處理處罰公告來看，近5年的國企舞弊事件就多達30多起，涉及企業(yè)運行的多個方面，對行業(yè)乃至社會造成了不利影響。因此，發(fā)現(xiàn)和預防舞弊對全面深化改革的成功實施至關重要。

二、國有企業(yè)舞弊動因與風險識別

（一）舞弊動因

競爭壓力。壓力因素是舞弊產生的主要因素。在改革開展過程中，各種資本交叉持股，聯(lián)系不斷加深，而國有企業(yè)作為其中比較特殊的市場主體，面臨著更加復雜多變的市場環(huán)境和更多的潛在競爭對手，其對市場的適應能力與其他主體相比還有待提升，因此競爭壓力成為了日益突出的問題。一方面，部分國有企業(yè)的相對壟斷地位受到挑戰(zhàn)，一些民營企業(yè)在市場中限制較少，能更快地適應市場需求結構的變化，從而在競爭中處于優(yōu)勢地位。民營企業(yè)的相繼崛起雖然給國有企業(yè)帶來了改革的動力和機遇，但也增加了競爭壓力，一定程度上縮減了國有企業(yè)的盈利和發(fā)展水平。在巨大的壓力下，一些國有企業(yè)便可能會選擇實施舞弊來獲取更多的利益，以維護自己的行業(yè)地位。

經營壓力。《關于改革和完善國有資產管理體制的若干意見》中明確指出，國企改革應當嚴格做到政企分開，將國有企業(yè)平等置于市場主體中，參與市場競爭與淘汰（胡明霞等，2019）。在缺乏政府的幫助下，一些缺乏生命力和創(chuàng)新能力、經營績效水平、內部管理效率低下的國有企業(yè)，很難在愈發(fā)嚴峻的市場環(huán)境中形成核心競爭力，其對資本市場也更加依賴。在融資渠道比較單一的背景下，為了避免經營失敗或被強制退市，企業(yè)很可能會通過一定的財務舞弊手段來虛增利潤。

（二）舞弊機會

復雜多樣的內外部利益主體對國企建立更加全面的權力運行與制約機制、健全的內部監(jiān)管和控制體系提出了全新的要求，同時也創(chuàng)造了有利的舞弊機會。從證監(jiān)會近年來的相關處理處罰公告來看，國有企業(yè)舞弊手段越來越隱蔽，為監(jiān)督工作帶來了很大的挑戰(zhàn)。全面、完善的企業(yè)內部控制機制對于舞弊行為的識別和預防有一定的作用，在很大程度上能保證企業(yè)財務信息披露的全面和可靠。然而，若企業(yè)內部控制體系存在漏洞，如管理層凌駕于內部控制之上、不相容崗位混崗、控制制度涵蓋不全面、組織與不同部門之間信息溝通不順暢等，則會在不同程度上為國有企業(yè)的舞弊行為創(chuàng)造便利（劉占雙，2020）。

（三）舞弊借口

企業(yè)文化、國有企業(yè)負責人以及管理層的個人品質與舞弊行為的出現(xiàn)密切相關。企業(yè)的舞弊行為往往是由于企業(yè)負責人或管理層缺乏職業(yè)道德，只顧自身利益且存在僥幸心理，完全被眼前的利益所蒙蔽，忽視了問題的嚴重性，甚至當其舞弊行為被揭發(fā)時，還會為其玩忽職守、弄虛作假的行為尋找借口，將其合理化。

除道德問題外，企業(yè)文化也應當予以考慮。我國經濟文化歷史悠遠，國有企業(yè)的企業(yè)文化也受到傳統(tǒng)的經濟體制、政治體制和文化的影響，在處事待人方面更加注重關系，甚至過分重視關系而忽視法律，這也為舞弊行為提供了借口。隨著國有企業(yè)改革的不斷深化，這種關系文化明顯不利于企業(yè)的長遠發(fā)展。

三、政府審計下國有企業(yè)舞弊的應對措施

（一）提高風險意識，強化風險導向審計

隨著改革的不斷深入，企業(yè)業(yè)務不斷拓展，交易活動和模式也更加多樣。一些企業(yè)缺乏經驗，只是頻繁進行改制、重組、并購等，導致內部組織結構混亂（王美英等，2019），內部控制不全面與風險意識缺乏，舞弊行為難以被發(fā)現(xiàn)。另外，企業(yè)與審計機關之間還存在著溝通不到位、信息不對稱的情況，對此政府審計人員應當以風險為導向對被審計單位開展監(jiān)督，提高敏銳度并加強其在實際工作中的應用，針對識別出的舞弊風險制定有效的應對措施。

首先，政府審計人員要將重點聚焦在被審計單位財務數(shù)據(jù)信息上，重視企業(yè)的行業(yè)背景、內外部環(huán)境、運營模式以及公司治理結構、內部控制制度等非財務信息，這些往往會成為舞弊實施的借口。

其次，審計人員專業(yè)技能和職業(yè)素養(yǎng)是揭露舞弊行為的關鍵，在對風險導向審計人員的選拔上，政府審計機關在注重審計相關專業(yè)知識背景、工作能力、職業(yè)素養(yǎng)的同時，還應當結合被審計企業(yè)的實際情況，選拔具有跨專業(yè)知識背景的復合型人才。另外，政府審計機關還應當建立健全信訪制度（王超等，2016），在審計監(jiān)管的基礎上充分聽取社會公眾的意見和輿論的聲音。

（二）以經濟責任審計為核心，加強舞弊處罰力度

國有企業(yè)舞弊嚴重影響了國家的經濟發(fā)展，因此監(jiān)督國有企業(yè)高層管理人員的經濟責任履行情況尤為重要。目前，我國已充分重視這一審計模式，并將其作為政府審計工作的重中之重，但在其具體開展過程中仍存在不足，有待進一步深化探索。比如，由于審計資源有限，先離后審、事后審計的方式不利于問題被及時發(fā)現(xiàn)。另外，隨著國有企業(yè)改革的不斷深化，審計的相關法律規(guī)范未能及時更新和完善，不能涵蓋國有企業(yè)審計的各個方面，因此無法實現(xiàn)有效的審計監(jiān)督。

為了有力防范國有資產的不當流失，對國有企業(yè)領導干部的經濟責任審計應當作為工作重點。一方面，政府審計機關要對領導干部經濟責任有更全面的認識，對其責任范圍進行明確的界定，遏制領導干部的舞弊僥幸心理產生；另一方面，要完善相關法律法規(guī)，建立健全經濟責任追究和懲罰機制，加大處理處罰力度，更嚴厲地打擊舞弊行為。

（三）擴大審計范圍，推動審計監(jiān)督全覆蓋

我國國有企業(yè)改革要求逐漸從“以管資產為主”的傳統(tǒng)監(jiān)管模式轉變?yōu)椤耙怨苜Y本為主”的監(jiān)管模式，越來越重視股權的管理。對此，政府審計機關也應當相應地擴大對國有企業(yè)的調查取證范圍，實現(xiàn)監(jiān)督的全覆蓋，不僅要關注國有資產的管理者，還應當重點關注股權所有者職責的履行情況和績效情況。通過審計范圍的擴大和審計力度的加強，真正實現(xiàn)審計監(jiān)督全覆蓋，從而促進審計職能的發(fā)揮，有效防范舞弊行為的發(fā)生。

（四）加強與內部審計、社會審計的協(xié)同合作

國有企業(yè)舞弊行為對政府審計機關的工作能力提出了更高的要求，而政府審計資源的不足嚴重限制了任務進展。因此，為了加強對國有企業(yè)舞弊行為的審計力度，緩解審計資源不足的現(xiàn)狀，保證審計監(jiān)督全覆蓋目標的實現(xiàn)，應當在一定程度上加強政府審計機關與社會審計機構以及企業(yè)內部審計部門的協(xié)同合作。

內部審計作為企業(yè)內部監(jiān)管體系的重要組成部分，對國有企業(yè)的生產經營有更充分、全面的了解，可以更有效地判斷企業(yè)和部門的交易業(yè)務是否與國家相關政策一致、企業(yè)的規(guī)則制定是否完善以及經濟計劃是否真正得到貫徹和實施，以發(fā)現(xiàn)和確定企業(yè)的錯誤，防止企業(yè)進行舞弊造假等不當行為（尹國強等，2020）。另外，注冊會計師審計與政府審計雖然主體不同，但在審計方法上具有同質性，本質上也都是基于受托經濟責任的一種審計監(jiān)督活動，在混合所有制改革下社會審計機構具有更加豐富的審計經驗。通過內部審計與社會審計資源的協(xié)同補充，能有效彌補國家審計資源的不足，有利于強化對國有企業(yè)審計監(jiān)督的全覆蓋，防范舞弊行為。

（五）強化信息技術在審計工作中的應用

在大數(shù)據(jù)背景下，各行各業(yè)為了順應時代發(fā)展趨勢，都紛紛向信息化領域探索，并運用到企業(yè)生產運營過程中。國家審計機關為了有效保證對國有企業(yè)改革的審計質量，也應當順應大數(shù)據(jù)的發(fā)展趨勢，可以通過提高審計機關的信息技術水平，推動數(shù)字化審計的快速發(fā)展。針對國有企業(yè)可能存在的舞弊風險，可以建立監(jiān)督管理信息系統(tǒng)跟蹤機制，并與國有資產監(jiān)督管理部門建立信息聯(lián)網，加強溝通和信息共享。區(qū)塊鏈技術作為新科技革命中的一項創(chuàng)新性的大數(shù)據(jù)技術，在幫助國家審計機關發(fā)現(xiàn)和防控舞弊、腐敗問題過程中將發(fā)揮特有優(yōu)勢（張鳳元，2018）。因此，國家審計機關應當充分重視區(qū)塊鏈技術，打造專業(yè)化的審計數(shù)據(jù)平臺，實現(xiàn)國有企業(yè)舞弊治理信息的共享和有效應用，在此基礎上建立制度化的反舞弊機制，為新時代國有企業(yè)舞弊審計工作探索全新的路徑。

另外，審計人員的素質和技術水平也應當與信息化發(fā)展相適應，審計機關應當更加注重提高審計人員的信息技術水平和審計技能，引進大數(shù)據(jù)技術領域的復合型人才，從而更全面地發(fā)現(xiàn)企業(yè)舞弊風險，提高審計效率和質量。

四、結論

隨著全面深化改革的不斷推進，國有企業(yè)運營過程中存在的舞弊風險越來越不容忽視，且國有企業(yè)的舞弊行為具有極強的隱蔽性和多變性，給政府審計的監(jiān)管帶來了更多的挑戰(zhàn)。政府審計應當在充分了解改革發(fā)展形勢的基礎上，從根本上分析舞弊產生的原因，并有針對性地采取應對措施。隨著信息化時代的發(fā)展，政府審計部門應當充分學習和利用數(shù)字化、智能化的工具和手段開展對國有企業(yè)的審計工作，從而有效遏制國有企業(yè)的舞弊行為，實現(xiàn)經濟的健康穩(wěn)定發(fā)展，保護國家和社會的公共利益，推動改革的順利實施。