國有企業(yè)全面預算管理循環(huán)體系構(gòu)建研究

楊敏

（浙商中拓集團〔重慶〕有限公司，重慶 401120）

全面預算管理具有規(guī)劃、分配企業(yè)資源的作用，實現(xiàn)企業(yè)資源的優(yōu)化配置，使企業(yè)各項經(jīng)濟活動按照預算編制目標發(fā)展，并將各項活動的支出控制在預算范圍內(nèi)，有利于提高企業(yè)資源的利用率，促進企業(yè)更快、更好的發(fā)展。國有企業(yè)與普通企業(yè)在經(jīng)營管理體制上有一定的差異，其全面預算管理具有公益性、服務(wù)性與行政屬性，需要其構(gòu)建具有自身經(jīng)營管理特點的全面預算管理循環(huán)體系，以切合自身戰(zhàn)略發(fā)展的需要，改進原有預算管理中的不足，實現(xiàn)自身全面預算管理的科學發(fā)展。

一、國有企業(yè)全面預算管理的屬性

（一）戰(zhàn)略目標具有公益性

國有企業(yè)是由政府投資設(shè)立的經(jīng)濟組織，具有一定的公益性，其戰(zhàn)略目標也具備這一性質(zhì)。國有企業(yè)歸國家所有，也就是歸屬于廣大的群眾，因此，其經(jīng)營發(fā)展是為了服務(wù)于社會經(jīng)濟、服務(wù)于廣大的群眾。在國有企業(yè)戰(zhàn)略目標制定過程中，首先要考慮目標的服務(wù)性質(zhì)，然后才是國有企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略目標，并且還要考慮到國有資產(chǎn)的保護問題，以保證國有資產(chǎn)得到充分合理的利用，創(chuàng)造出最大的經(jīng)濟價值。

（二）預算目標帶有服務(wù)性

國有企業(yè)是國民經(jīng)濟中的重要組成部分，關(guān)系到廣大群眾的生產(chǎn)生活，在經(jīng)營管理上與其他企業(yè)有很大的不同，需要進行利益最大化與服務(wù)群眾這兩方面的考量。所以設(shè)定預算目標，不能僅僅出于獲取經(jīng)濟效益的目的，還要結(jié)合公益性的屬性，以彰顯自身在經(jīng)濟社會中的作用，為經(jīng)濟社會正常運行提供基礎(chǔ)保障。國有企業(yè)在預算目標制定上，要進行多方面、多層次的綜合分析，甚至要為經(jīng)濟社會的發(fā)展，犧牲自身的經(jīng)濟利益。

（三）預算考評帶有行政屬性

國有企業(yè)受到自身體制的影響，領(lǐng)導層、重要管理人員由政府任命，并且受到政府的監(jiān)管，尤其在預算考評中表現(xiàn)十分明顯。普通企業(yè)領(lǐng)導、管理層是在企業(yè)發(fā)展過程中，通過招聘、內(nèi)部選拔的方式任命的，部分企業(yè)主要領(lǐng)導由股東擔任，行政屬性與國有企業(yè)有著本質(zhì)的不同，在預算考評中，普通企業(yè)重點關(guān)注的是自身的經(jīng)濟收益、社會效益、未來發(fā)展等，其預算考評機制明顯不適用帶有行政屬性的國有企業(yè)。國有企業(yè)是在預算執(zhí)行結(jié)束后，從多個維度進行預算效用的考評，最后才給予相應的激勵，考評重點關(guān)注預算執(zhí)行效果，而非預算執(zhí)行獲取的各項效益。

二、基于戰(zhàn)略發(fā)展構(gòu)建預算管理框架

（一）構(gòu)建戰(zhàn)略與預算對接框架

國有企業(yè)設(shè)有專門的預算管理部門，負責企業(yè)的全面預算管理工作。在預算管理工作開展之前，預算管理部門會從企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展的角度出發(fā)，設(shè)定預算目標，編寫預算計劃，實現(xiàn)戰(zhàn)略發(fā)展與全面預算的有機融合，促進兩者的對接。一是根據(jù)當下與未來的市場環(huán)境，制定企業(yè)發(fā)展戰(zhàn)略，編寫三至五年的業(yè)務(wù)計劃，設(shè)定戰(zhàn)略目標與各項考核指標。二是在戰(zhàn)略目標執(zhí)行階段，制定相應的執(zhí)行措施，包括業(yè)務(wù)流程、業(yè)務(wù)成本、業(yè)務(wù)收益、績效考核、具體的負責人等。三是基于執(zhí)行措施，開展業(yè)務(wù)管理工作，并編寫年度與四個季度的滾動預算。四是重點關(guān)注執(zhí)行階段的戰(zhàn)略目標數(shù)據(jù)與實際執(zhí)行情況的偏差，以及未來三個季度的滾動預算，采用業(yè)績考核指標對主要的流程進行考核。

（二）制定戰(zhàn)略規(guī)劃

國有企業(yè)規(guī)模大、經(jīng)營業(yè)務(wù)多元化，這也決定了其戰(zhàn)略規(guī)劃的復雜性。目前戰(zhàn)略規(guī)劃制定中表現(xiàn)較好的方法是平衡計分卡與EVA管理法，使用這兩種方法，借助國有企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營管理中逐步形成的關(guān)鍵財務(wù)與非財務(wù)指標進行分析量化，以此為依據(jù)評估國有企業(yè)戰(zhàn)略規(guī)劃的可行性，使戰(zhàn)略規(guī)劃與企業(yè)發(fā)展相匹配，確保企業(yè)按照戰(zhàn)略規(guī)劃發(fā)展，避免企業(yè)發(fā)展脫離戰(zhàn)略規(guī)劃，保證戰(zhàn)略規(guī)劃的作用得到有效發(fā)揮。

三、構(gòu)建全面預算編制流程

（一）編制內(nèi)容設(shè)定

預算編制內(nèi)容是國有企業(yè)全面預算執(zhí)行的基礎(chǔ)，預算編制要從國有企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展出發(fā)，要對內(nèi)容編制進行全面考慮，結(jié)合國有企業(yè)內(nèi)部與外部兩個方面，制定長期戰(zhàn)略預算。預算分為兩個部分：一部分是專項預算，采用的是當期實施方案；另一部分是銷售預算，其是預算編制的重點，又被分為兩個方面，一方面是生產(chǎn)預算，主要包括直接材料、人工、生產(chǎn)費用等三項預算，另一方面是銷售及管理費用預算?；谝陨箱N售預算項目，確定產(chǎn)品成本預算與現(xiàn)金預算，并編制出預算損益表、預算資產(chǎn)負債表、預算現(xiàn)金流量表。

（二）編制方法選用

目前企業(yè)在全面預算管理中，主要使用固定預算法、彈性預算法、零基預算法，每種預算方法都有自身的特點與適用條件，需要國企根據(jù)自身實際情況慎重選擇。

第一，固定預算法。固定預算法即在開展本年度預算時，將上年度的預算內(nèi)容與預算執(zhí)行中獲取的經(jīng)濟數(shù)據(jù)，作為本次預算編制的基礎(chǔ)，然后結(jié)合本年度開展的業(yè)務(wù)編制預算內(nèi)容。例如，若本年度有增加的業(yè)務(wù)，那么在預算編制中增加該筆支出，如果是消減業(yè)務(wù)，則在預算中去除該項支出，編制內(nèi)容較為固定，操作容易實現(xiàn)。應用的缺點是延續(xù)了企業(yè)上一年度的業(yè)務(wù)基礎(chǔ)，如果企業(yè)業(yè)務(wù)發(fā)生較大變動，將導致預算內(nèi)容與企業(yè)實際不符，也就無法發(fā)揮全面預算的價值。所以固定預算法適合業(yè)務(wù)固定，并且業(yè)務(wù)受市場影響較小的國有企業(yè)。

第二，彈性預算法。該預算法較為靈活，根據(jù)企業(yè)下一年度業(yè)務(wù)開展的需要進行預算編制。在預算編制過程中涉及大量的數(shù)學算法，計算較為復雜，但是應用伸縮性好，可根據(jù)企業(yè)實際情況對預算全過程進行控制，當企業(yè)業(yè)務(wù)量發(fā)生變化時，該算法直接顯示業(yè)務(wù)變化下的支出控制。首先，確定和選擇企業(yè)各項活動的計量單位消耗量，預測出業(yè)務(wù)量，在計算業(yè)務(wù)量時，需要企業(yè)相關(guān)部門的密切配合，或者參考歷年業(yè)務(wù)量最高值與最低值，取最高與最低的平均值確定本年度的業(yè)務(wù)量，彈性范圍要控制在80%～110%；其次，分析費用與業(yè)務(wù)量之間的關(guān)系；最后，根據(jù)業(yè)務(wù)量的彈性范圍，計算出不同業(yè)務(wù)量下的成本，形成對各級業(yè)務(wù)量的預算，以此完成彈性預算編制工作。

第三，零基預算法。該預算法從零開始開展編制預算，也就是不參考歷年的經(jīng)濟數(shù)據(jù)，也不考慮以往情況，從企業(yè)預算編制的實際需求出發(fā)，在年初檢查和評估企業(yè)的所有活動，確定活動的成效，然后開展成本效益分析，構(gòu)建業(yè)務(wù)活動預算序列，對每項業(yè)務(wù)開展預算編制。編制花費成本高且需要企業(yè)各個部門的積極參與，過程雖然煩瑣，但是可真實反映出企業(yè)的業(yè)務(wù)狀況。

四、預算執(zhí)行體系構(gòu)建

國有企業(yè)完成預算編制，經(jīng)過國有企業(yè)領(lǐng)導層、管理層進一步討論、修正、審批后，開始進入預算執(zhí)行環(huán)節(jié)，為了確保預算執(zhí)行的效果，須在執(zhí)行過程中構(gòu)建與實行嚴格的管控制度。執(zhí)行管控流程是在一季度完成預算執(zhí)行后，進行實際與預算的差異分析，對二季度的預算值與業(yè)務(wù)計劃進行調(diào)整，調(diào)整后正式執(zhí)行，三、四季度的預算執(zhí)行管控以此類推。

（一）確定執(zhí)行內(nèi)容

預算執(zhí)行涉及國有企業(yè)的所有部門，每個部門都負有執(zhí)行預算的責任，預算編制工作可以說是國有企業(yè)全面預算管理的開始，預算執(zhí)行則是全面預算管理在國有企業(yè)正式實施環(huán)節(jié)。在預算執(zhí)行階段一是要明確責任主體，確定各個部門、部門負責人、部門員工的預算執(zhí)行責任；二是明確具體執(zhí)行人所承擔的預算內(nèi)容，將預算責任落實到人，保證預算內(nèi)容執(zhí)行到位；三是評價預算執(zhí)行情況，對各執(zhí)行部門、執(zhí)行者進行預算執(zhí)行考核，評價執(zhí)行過程中出現(xiàn)的問題，以及需要調(diào)整的事項，落實主體責任，為預算執(zhí)行在國有企業(yè)內(nèi)部的良好推進打好基礎(chǔ)。

（二）制度控制

制度是開展工作的前提，國有企業(yè)在全面預算執(zhí)行過程中，采取制度控制須從以下幾個方面入手。首先，進行職務(wù)分工。國有企業(yè)組織結(jié)構(gòu)完善，分工較為細致，在預算執(zhí)行管控工作中，應建立預算分工制度，明確各個部門員工的預算執(zhí)行權(quán)責，為預算執(zhí)行做好制度保障。其次，嚴格授權(quán)審批。為了保證預算執(zhí)行在可控范圍內(nèi)，應建立與實施嚴格的授權(quán)審批制度，加強對預算支出的管控，防止出現(xiàn)預算超支問題。針對業(yè)務(wù)超支項目，超支部門應給出明確的解釋，審批人員在確定超支合理的情況下，才可同意審批。此外，由授權(quán)審批對國有企業(yè)資源配置進行把關(guān)，可發(fā)揮對國有企業(yè)資源的保護作用，從源頭杜絕國有資產(chǎn)浪費問題。最后，建立預算反饋制度。該制度實施的目的是收集預算執(zhí)行的真實情況，由預制執(zhí)行部門、執(zhí)行人將預算執(zhí)行情況反饋給管理部門，管理部門實時掌握預算執(zhí)行各項信息，實現(xiàn)對預算執(zhí)行全過程的實時把控，及時發(fā)現(xiàn)預算執(zhí)行中出現(xiàn)的問題，加快預算執(zhí)行偏差修正的速度，提高預算執(zhí)行的成效。

（三）會計控制

預算管理與企業(yè)財務(wù)管理有直接關(guān)系，會計控制可以說是預算執(zhí)行的管理工具。需要會計做好預算核算工作，保證會計記錄、財務(wù)信息的準確性、真實性與完整性，為調(diào)整與優(yōu)化預算執(zhí)行提供會計支撐。構(gòu)建預算編制與預算執(zhí)行數(shù)據(jù)的對應報表，以數(shù)據(jù)的形式直觀呈現(xiàn)預算執(zhí)行偏差，快速找到預算執(zhí)行中的不足，為預算執(zhí)行保駕護航。

（四）內(nèi)審控制

內(nèi)審具有監(jiān)督指導國有企業(yè)財務(wù)管理工作的效用，在全面預算管理體系建設(shè)過程中，須完善內(nèi)控制度建設(shè)，定期開展內(nèi)審工作，科學評價國有企業(yè)預算管理制度、管理體系、管理內(nèi)容，從而促進預算執(zhí)行的持續(xù)優(yōu)化。在國有企業(yè)內(nèi)部開展內(nèi)審控制，加強內(nèi)審隊伍建設(shè)是預算管理體系構(gòu)建的又一項重要工作，內(nèi)審應與國有企業(yè)保持相對獨立，減少內(nèi)審與企業(yè)之間的利益關(guān)系，并注重對內(nèi)審人員職業(yè)素質(zhì)、專業(yè)能力的培養(yǎng)，增強內(nèi)部審計的權(quán)威性，優(yōu)化預算執(zhí)行的效果。

五、構(gòu)建預算分析體系

預算在執(zhí)行過程中，難免出現(xiàn)漏洞與問題，尤其是企業(yè)外部環(huán)境發(fā)生變化時，預算無法按照預期發(fā)展，那么就需要對預算進行分析，并根據(jù)實際情況進行調(diào)整，以減少企業(yè)的經(jīng)營風險，確保預算在企業(yè)經(jīng)營中的指導地位。預算調(diào)整需要一個完善的分析流程，對預算調(diào)整進行系統(tǒng)、合理的分析，以防止預算調(diào)整出現(xiàn)問題，影響到整個預算執(zhí)行的效果。預算屬于提前規(guī)劃，對國有企業(yè)業(yè)務(wù)活動進行預測，并提前做出安排，所以在預算分析中，應注重實際執(zhí)行與預算之間出現(xiàn)的差異，明確分析的重點，探尋影響因素，以提高分析的準確度，實現(xiàn)預算管理目標。應確定總差異與利潤中心利潤差異，展開兩個方面的分析，一方面是銷售收入差異，包括售價差異、銷售差異，另一方面是成本費用差異、直接材料差異（價格與數(shù)量差異）、直接人工差異（工資與效率差異）、變動與固定制造費用差異（支出差異、效率差異）、銷售與管理費用差異。

六、構(gòu)建預算績效激勵體系

（一）績效考評

一是確定考評對象，根據(jù)各部門的實際業(yè)務(wù)，結(jié)合部門與人員預算執(zhí)行的權(quán)責，進行預算考評內(nèi)容的細化構(gòu)建；二是確立考評目標，考評是為了激勵與約束員工，保障預算管理能落到實處，考評目標在設(shè)計中須結(jié)合業(yè)績與預算實際執(zhí)行情況進行確定；三是完善考評指標體系建設(shè)，將考評指標與戰(zhàn)略發(fā)展目標相關(guān)聯(lián)，根據(jù)考評對象構(gòu)建指標體系，區(qū)分不同的考評對象，保證考評的公正性與客觀性；四是落實考評，在正式考評工作中，當考評指標與預算執(zhí)行不一致時，若偏差不是個人導致的，而是受到了外部干擾，則應從預算管理本身找原因，探尋相應的解決對策。如果是個人造成的，則要落實績效考評的懲罰機制，對考評對象進行處罰，體現(xiàn)考評的權(quán)威性。

（二）激勵機制

激勵措施可最大限度地激發(fā)預算管理的活力，提高國企員工預算執(zhí)行的積極性。其是績效考評的補充機制，在完成績效考評后，根據(jù)考評結(jié)果對員工進行相應的物質(zhì)與精神獎勵，肯定員工在預算管理中的工作價值，并給予現(xiàn)金或其他物質(zhì)獎勵。激勵的前提條件是要保證績效考評結(jié)果的公正性與客觀性，避免激勵使用不當，引起員工的不滿。在激勵對象設(shè)定上，可以是一個部門，也可以是員工個體，在激勵分配方面，總分與單獨計算并行，充分運用激勵機制的激勵作用，最大限度激發(fā)企業(yè)部門與企業(yè)員工參與全面預算管理的熱情，營造出濃厚的全面預算管理文化氛圍。

七、結(jié)語

國有企業(yè)有其自身經(jīng)營管理的特點，全面預算管理循環(huán)體系的構(gòu)建也要有別于普通企業(yè)，構(gòu)建預算體系，主要包括預算與戰(zhàn)略發(fā)展之間結(jié)合框架的搭建，在預算目標中融入企業(yè)戰(zhàn)略發(fā)展目標。在預算編制環(huán)節(jié)，注重預算應匹配國有企業(yè)發(fā)展實際，滿足企業(yè)發(fā)展的需求，為預算執(zhí)行打好基礎(chǔ)。預算執(zhí)行涉及制度、會計、內(nèi)審等管控機制的建設(shè)，為預算執(zhí)行與調(diào)整提供管理上的支持，最終環(huán)節(jié)為績效考評機制的構(gòu)建，作為預算管理的輔助措施，可形成對國企全面預算管理實施的激勵作用。由此構(gòu)建出全面預算管理的循環(huán)體系，為國有企業(yè)健康發(fā)展保駕護航。