國際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的發(fā)展動(dòng)態(tài)及借鑒

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引言

2018年12月7日財(cái)政部對(duì)原有的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中租賃的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行了修訂，本次研究過程中簡稱為新租賃準(zhǔn)則。并且針對(duì)境內(nèi)企業(yè)和境外企業(yè)規(guī)定了其執(zhí)行的時(shí)間，新租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的施行，對(duì)財(cái)務(wù)人員的要求更嚴(yán)格。并且新租賃準(zhǔn)則與我國的國情相適應(yīng)，無論是從內(nèi)容還是流程都于國際會(huì)計(jì)內(nèi)容更加趨同，在范圍上也得到了拓展。新租賃準(zhǔn)則更加符合會(huì)計(jì)要素、計(jì)量、報(bào)告體系要求。

一、租賃準(zhǔn)則的修訂歷程及主要內(nèi)容

（一）租賃準(zhǔn)則修訂歷程

相對(duì)于國外租賃行業(yè)而言，我國的租賃行業(yè)在20世紀(jì)80年代才得到興起，在經(jīng)濟(jì)發(fā)展的推動(dòng)下，租賃行業(yè)近幾年發(fā)展速度驚人，因此，如何更好地對(duì)該行業(yè)進(jìn)行核算和管控成為當(dāng)下需要重視的問題之一。為了更好地促進(jìn)租賃行業(yè)的規(guī)范和發(fā)展，從2001年起針對(duì)租賃行業(yè)我國財(cái)政部制定了一系列的《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。隨著這一準(zhǔn)則的頒布和施行，租賃行業(yè)的相關(guān)日常會(huì)計(jì)事項(xiàng)工作得以規(guī)范，從內(nèi)容和細(xì)節(jié)來看，《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的很多條款與IASC制定的IAS17有著驚人的相似。并且在具體的準(zhǔn)則中對(duì)租賃的相關(guān)定義、分類、形式、售后租回交易的內(nèi)容、銜接方法和附則都做了詳細(xì)的說明。

世界經(jīng)濟(jì)發(fā)展格局逐年發(fā)生著變化，2005年之后，世界上超過27個(gè)國家對(duì)國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則相關(guān)內(nèi)容有效地進(jìn)行了施行，《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的施行標(biāo)志著各個(gè)國家會(huì)計(jì)國際化進(jìn)程加快，相對(duì)國際而言，我國經(jīng)過深思熟慮后對(duì)國家會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了趨同，但是在這里不得不強(qiáng)調(diào)的是趨同不到表照搬照抄，是全球經(jīng)濟(jì)發(fā)展一體化的需求，在趨同的過程中，我國以實(shí)際經(jīng)濟(jì)發(fā)展為基本依托，以《國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》相關(guān)內(nèi)容為基本參照，頒布施行了我國適合我國的《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，簡稱CAS21。

從我國施行的《新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》內(nèi)容來看在原有的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的基礎(chǔ)上進(jìn)行了修改和調(diào)整，修改和調(diào)整時(shí)候內(nèi)容更加的適合我國的國情。這標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則在改革過程中又一次質(zhì)的飛躍。2019年開始，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則針對(duì)租賃相關(guān)的內(nèi)容發(fā)布了新的準(zhǔn)則要求，并且強(qiáng)調(diào)了該租賃16號(hào)報(bào)告施行的時(shí)間為2019年1月1日，該準(zhǔn)則的施行是專門針對(duì)租賃行業(yè)會(huì)計(jì)核算和施行的，并且針對(duì)租賃涉及的判定事項(xiàng)、拆分事項(xiàng)進(jìn)行了規(guī)定和詳細(xì)的說明，通過租賃16號(hào)報(bào)告的發(fā)布對(duì)于租賃行業(yè)更好的處理同行業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來有著較為積極的作用，這也標(biāo)志著我國會(huì)計(jì)準(zhǔn)則租賃的相關(guān)內(nèi)容更加科學(xué)、規(guī)范，也標(biāo)志著我國更好地融入全球經(jīng)濟(jì)一體化的發(fā)展中。

（二）新舊準(zhǔn)則差異

2006版準(zhǔn)則規(guī)定中對(duì)租賃的確認(rèn)條件進(jìn)行了具體的規(guī)定，其中重點(diǎn)強(qiáng)調(diào)了相關(guān)聯(lián)風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬內(nèi)容的轉(zhuǎn)移；相反，則確認(rèn)為經(jīng)營租賃。融資租賃中承租人租入的資產(chǎn)可視為自有資產(chǎn)，承租人需要對(duì)該項(xiàng)租賃得到的相關(guān)資金按著會(huì)計(jì)處理中的實(shí)際利率方法進(jìn)行一定的租金攤銷，并且按著《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定對(duì)租金費(fèi)用進(jìn)行處理，一般情況下租金費(fèi)用直接進(jìn)入企業(yè)中的損益項(xiàng)目，基本上不再資產(chǎn)負(fù)債表內(nèi)體現(xiàn)。

2018年我國財(cái)政部頒布實(shí)行了新版CAS21，本著與國家會(huì)計(jì)趨同的態(tài)度，致力于建立與國際接軌的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系，因此在IFRS16的頒布后，我國緊跟步伐發(fā)布了新版CAS21，要求2019年1月1日生效，生效時(shí)間與IFRS16相同，保持了實(shí)質(zhì)趨同。

在我國發(fā)布施行《會(huì)計(jì)租賃準(zhǔn)則》的過程中，對(duì)租賃的相關(guān)定義進(jìn)行明確，定義中指出，在出租人進(jìn)行資產(chǎn)使用權(quán)讓渡的過程中，首先要根據(jù)合同內(nèi)容先進(jìn)行本質(zhì)內(nèi)容的判定是否符合租賃的特征，與此同時(shí)，租賃合同拆分的內(nèi)容也需要按著租賃部分的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行判定和核算。

在《會(huì)計(jì)租賃準(zhǔn)則》中，最大的變化是融資租賃和經(jīng)營租賃兩者對(duì)于資產(chǎn)使用權(quán)的相關(guān)問題進(jìn)行了規(guī)定和統(tǒng)一，資產(chǎn)負(fù)債表中要對(duì)租賃的資產(chǎn)項(xiàng)目和租賃的負(fù)債項(xiàng)目進(jìn)行列報(bào)和說明。

二、會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中融資租賃業(yè)務(wù)處理回顧

根據(jù)融資租賃的本質(zhì)特征將融資租賃進(jìn)行了這樣的定義：融資租賃是指企業(yè)為了經(jīng)營需求，出租人根據(jù)用戶與供貨商之間進(jìn)行的租賃活動(dòng)，并簽訂一定的租賃合同，在合同中起本質(zhì)是出租人出資向供貨商購買承租人選定的設(shè)備。同時(shí)，出租人與承租人訂立一項(xiàng)租賃合同，將設(shè)備出租給承租人，并向承租人收取一定的租金。承租有一定的租期，租期可以按著月、季度、年度劃分，根據(jù)雙方簽訂的租賃合同，在合同期內(nèi)，租賃權(quán)利和義務(wù)同時(shí)存在，合同期結(jié)束后，租賃的權(quán)利和義務(wù)消失，在整個(gè)租賃期間內(nèi)，雙方可以根據(jù)規(guī)定簽訂和補(bǔ)充協(xié)議，但是必須本質(zhì)合同法和會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的法律法規(guī)要求。

（一）融資租賃會(huì)計(jì)處理的主要內(nèi)容

當(dāng)前市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)中，新租賃準(zhǔn)則最大變化，要求承租人將租賃入表，以原準(zhǔn)則規(guī)定，承租人經(jīng)營租賃并不需要入表，只需要在報(bào)表中附注體現(xiàn)。新租賃準(zhǔn)則共八章，八個(gè)方面的內(nèi)容在原有基礎(chǔ)上得到了調(diào)整，調(diào)整的相關(guān)內(nèi)容主要體現(xiàn)在對(duì)承租方式劃分，并且承租方式的細(xì)節(jié)內(nèi)容進(jìn)行了明確，根據(jù)上述內(nèi)容可以將其分為經(jīng)營、融資租賃，劃分采取雙重模型方式處理，運(yùn)用報(bào)表確認(rèn)使用權(quán)資產(chǎn)與租賃負(fù)債，不包括短期、低值資產(chǎn)租賃。修訂后的準(zhǔn)則，對(duì)原租賃模式下承租人來說，增加了其資產(chǎn)、負(fù)債。其他報(bào)表也會(huì)產(chǎn)生信息差異，財(cái)務(wù)指標(biāo)也會(huì)改變，增加了報(bào)表分析難度。

新租賃準(zhǔn)則中，承租產(chǎn)生了根本性變化，其使用的所有權(quán)模型，在經(jīng)營租賃資產(chǎn)時(shí)實(shí)行資本化處理，對(duì)信息準(zhǔn)確性起到提升作用。施行新租賃準(zhǔn)則前，對(duì)經(jīng)營、融資租賃沒有準(zhǔn)確劃分，會(huì)計(jì)通過主觀判斷區(qū)分，在施行過程，非常容易被操控。新租賃準(zhǔn)則中，承租人相關(guān)的會(huì)計(jì)處理業(yè)務(wù)內(nèi)容及流程進(jìn)行了詳細(xì)的規(guī)范，這一舉措為規(guī)范租賃行業(yè)發(fā)展起到了一定的促進(jìn)作用。

融資租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要點(diǎn)提示：出租人應(yīng)當(dāng)在租賃期開始日，對(duì)融資租賃確認(rèn)應(yīng)收款，并終止確認(rèn)資產(chǎn)；在附注披露銷售損益、租賃的相關(guān)凈收益；相關(guān)租金變動(dòng)收益也要在其中明確。

融資租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要點(diǎn)提示：承租人和出租人在實(shí)際發(fā)生租賃業(yè)務(wù)的過程中要按著《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行處理，尤其是針對(duì)固定資產(chǎn)方面的折舊和計(jì)提；在租期內(nèi)相關(guān)的所有權(quán)處理問題要進(jìn)行明確，并且對(duì)相關(guān)的資金進(jìn)行會(huì)計(jì)處理；在報(bào)表披露日要對(duì)融資租賃的相關(guān)內(nèi)容進(jìn)行詳細(xì)的披露，并且對(duì)產(chǎn)生的差額和收益進(jìn)行處理。

（二）融資租賃業(yè)務(wù)涉及的會(huì)計(jì)科目

在實(shí)務(wù)對(duì)融資租賃業(yè)務(wù)進(jìn)行處理的過程中涉及相關(guān)的會(huì)計(jì)科目，從出租方角度來看，對(duì)租賃中差生的差額可以按為擔(dān)保余值處理，涉及的會(huì)計(jì)科目有費(fèi)用、未擔(dān)保余值和與現(xiàn)值和的差。

三、對(duì)國際租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的借鑒

隨著國家市場(chǎng)化開放程度加深，激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭成為發(fā)展的主流，使得我國融資租賃行業(yè)開始蓬勃發(fā)展，我國融資租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則也開始逐漸趨向于國際化。面對(duì)國際化新準(zhǔn)則所帶來的影響，我國企業(yè)應(yīng)該充分地考慮到準(zhǔn)則的變化對(duì)財(cái)務(wù)指標(biāo)的影響，也要考慮到對(duì)會(huì)計(jì)核算方面的影響。當(dāng)然最為受到企業(yè)關(guān)注的仍是其對(duì)業(yè)務(wù)模式和業(yè)務(wù)決策的影響，例如租賃業(yè)務(wù)的改變，承租人和出租人要合理調(diào)整業(yè)務(wù)安排及具體的條款，加強(qiáng)內(nèi)部監(jiān)管與內(nèi)部控制，以防對(duì)財(cái)務(wù)的影響以及風(fēng)險(xiǎn)的有效規(guī)避。

在大環(huán)境的影響下，新租賃準(zhǔn)則的施行不僅僅推進(jìn)了融資租賃行業(yè)自身的發(fā)展，對(duì)于企業(yè)識(shí)別風(fēng)險(xiǎn)，提升運(yùn)營效率影響重大，企業(yè)在管理上要根據(jù)財(cái)務(wù)指標(biāo)的變化，做出一定的稅務(wù)籌劃，針對(duì)調(diào)整的內(nèi)容在實(shí)際企業(yè)財(cái)務(wù)業(yè)務(wù)處理的過程中進(jìn)行積極協(xié)同，這對(duì)于提升融資租賃披露水平，提升其會(huì)計(jì)處理規(guī)范化也有著促進(jìn)作用。

宏觀環(huán)境來看，我國的監(jiān)管體系也日趨完善，在這個(gè)過程中行為監(jiān)管被越來越重視，以上行業(yè)轉(zhuǎn)型發(fā)展的時(shí)代背景下，融資租賃在國家的大力扶持和支持下，能夠更好地向系統(tǒng)化的結(jié)構(gòu)靠攏，企業(yè)也應(yīng)該積極地響應(yīng)實(shí)體經(jīng)濟(jì)發(fā)展戰(zhàn)略，才能開拓行業(yè)發(fā)展路徑。另外，應(yīng)更多地注重融資租賃模式，加強(qiáng)會(huì)計(jì)信息使用者信息的利用效率，減少成本并適應(yīng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展才是方向，未來融資租賃應(yīng)該特別關(guān)注出租人的信貸風(fēng)險(xiǎn)和資產(chǎn)風(fēng)險(xiǎn)，在實(shí)際經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)中只有使得披露更符合成本效益原則，符合實(shí)際發(fā)展的需要，才能使得收益大于付出，順應(yīng)時(shí)代發(fā)展的經(jīng)濟(jì)發(fā)展趨勢(shì)。

結(jié)語

綜上所述，融資租賃業(yè)已經(jīng)蓬勃發(fā)展，特別使得企業(yè)更需要進(jìn)行融資，融資也開始逐漸地發(fā)展成為第二大融資渠道，這樣的渠道發(fā)展也有利于經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和企業(yè)的經(jīng)營，可以迅速地推動(dòng)經(jīng)濟(jì)的迅速發(fā)展。融資租賃會(huì)計(jì)準(zhǔn)則未來還需要進(jìn)一步地規(guī)范相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)，具體明確相關(guān)規(guī)范，在實(shí)踐中仍需進(jìn)一步完善，才能使得我國融資租賃行業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)性發(fā)展。