新個(gè)人所得稅法的主要變化及納稅籌劃分析

王一安 臺(tái)州市中心醫(yī)院（臺(tái)州學(xué)院附屬醫(yī)院）

引言

我國個(gè)人所得稅法改革序幕的拉開是隨著2018年8月修訂《中華人民共和國個(gè)人所得稅法》決定通過開始的。我國新個(gè)人所得稅法的改革主要被分為兩個(gè)階段：第一階段是2018年10月1日—12月31日，可以將該階段界定為過渡期政策準(zhǔn)備和實(shí)施準(zhǔn)備階段，第二階段是2019年1月1日之后，可以將該階段界定為全面實(shí)施階段。在這兩個(gè)階段中，國務(wù)院、國家稅務(wù)總結(jié)先后發(fā)布了《中華人民共和國所得稅法實(shí)施條例》以及《個(gè)人所得稅專項(xiàng)附加扣除操作辦法（試行）》等相關(guān)政策法規(guī)。目前2020年的個(gè)人所得稅正處于匯算清繳的尾聲階段，此時(shí)探討納稅籌劃能夠結(jié)合匯算清繳工作更具有實(shí)踐價(jià)值。

一、新個(gè)人所得稅法的宏觀意義分析

新個(gè)人所得稅法的頒布實(shí)施從宏觀來看，具有三方面的積極意義：一是引導(dǎo)我國的個(gè)人所得稅更趨于體現(xiàn)稅收的公平性，即在新個(gè)人所得稅法下，將分類征收變革為綜合與分類相結(jié)合的征收，從而有效調(diào)節(jié)了單一收入來源納稅人以及多元化納稅人之間的稅負(fù)，有利于進(jìn)一步體現(xiàn)稅收的公平性；二是能夠通過降低低、中收入人群的個(gè)人所得稅稅負(fù)而釋放消費(fèi)動(dòng)力，從而推動(dòng)我國內(nèi)部消費(fèi)的升級(jí)；三是實(shí)現(xiàn)了個(gè)人所得稅與家庭負(fù)擔(dān)和個(gè)人消費(fèi)的有效結(jié)合，在合理調(diào)節(jié)低、中收入人群稅負(fù)的同時(shí)，也在一定程度上為社會(huì)的和諧穩(wěn)定創(chuàng)造了環(huán)境。

二、新個(gè)人所得稅法與原個(gè)人所得稅法相比發(fā)生的主要變化分析

宏觀角度下，新個(gè)人所得稅法的實(shí)施對(duì)社會(huì)發(fā)展具有多重積極意義，那么從微觀視角來分析，與原來的個(gè)人所得稅法相比，新個(gè)人所得稅法的變化主要有哪些呢？具體分析如下：

一是納稅人身份認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的調(diào)整。原來的個(gè)人所得稅法把“無住所但在境內(nèi)居住滿一年”作為居民納稅人，而在新個(gè)人所得稅法下，將在中國境內(nèi)有住所或者無住所但是累計(jì)居住滿183天的個(gè)人均確定為居民納稅人，相比較而言，新個(gè)人所得稅法下的標(biāo)準(zhǔn)更為嚴(yán)格，對(duì)于提高個(gè)稅征收額有利。

二是將個(gè)人所得的形式由原來的11項(xiàng)調(diào)整為9項(xiàng)。在新個(gè)人所得稅法下，不僅取消了“經(jīng)國務(wù)院財(cái)政部門確定征稅的其他所得項(xiàng)”，還把個(gè)體戶的生產(chǎn)經(jīng)營所得、企事業(yè)單位的承包經(jīng)營以及承租經(jīng)營所得調(diào)整為經(jīng)營所得項(xiàng)。

三是個(gè)人所得稅的稅收征收方式由原來的分類征收變革為綜合和分類相結(jié)合的所得稅征收方式。在新個(gè)人所得稅法下，9項(xiàng)個(gè)人所得形式中的工資薪金、稿酬、勞務(wù)所得、特許權(quán)使用費(fèi)4項(xiàng)收入實(shí)行個(gè)人綜合征稅，其他5項(xiàng)適用分類征收，免稅額由之前的每月3500元提高為每年6萬元，充分體現(xiàn)綜合和分類相結(jié)合的所得稅征收方式的變革特征。

四是稅率級(jí)距也有所調(diào)整。在新個(gè)人所得稅法法，7級(jí)超額累進(jìn)稅率并未變化，只是擴(kuò)大了3%、10%以及20%這三檔稅率的級(jí)距，縮小了25%稅率的級(jí)距，30%、35%和45%與原來保持不變。稅率級(jí)距的調(diào)整主要目的在于有效降低低收入人群的個(gè)人所得稅稅負(fù)。

五是在個(gè)人所得稅體系中首次納入了專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目。在新個(gè)稅法中，首次將子女教育、贍養(yǎng)老人、繼續(xù)教育、住房貸款利息以及租金、大病醫(yī)療六項(xiàng)專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)作為個(gè)人的稅前扣除項(xiàng)，專項(xiàng)附件扣除項(xiàng)目作為此次改革的亮點(diǎn)，同樣在考慮個(gè)人消費(fèi)以及家庭負(fù)擔(dān)的同時(shí)，也進(jìn)一步體現(xiàn)了個(gè)人所得稅征收的公平程度。

六是把身份證號(hào)碼作為納稅人身份的唯一識(shí)別碼，有效完善了我國個(gè)人所得稅的征收體系，稅務(wù)局可以通過身份證號(hào)實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人收入的全口徑統(tǒng)計(jì)進(jìn)行綜合匯算清繳，在提高征收效率的同時(shí)，也防止了個(gè)人偷稅漏稅行為的發(fā)生。

七是為個(gè)人所得稅建立了全面的信息化系統(tǒng)。從2019年開始，個(gè)人所得稅的相關(guān)項(xiàng)目，包括代扣代繳義務(wù)人、全年個(gè)人收入按月明細(xì)情況、已申報(bào)稅金情況、多繳或者欠繳等情況都被納入了個(gè)人所得稅信息化系統(tǒng)，并且個(gè)人的匯算清繳、補(bǔ)繳稅以及退稅等都可以通過手機(jī)端的APP來實(shí)現(xiàn)，大幅提高了辦稅效率。

三、在新個(gè)人所得稅法下的納稅籌劃探討

新個(gè)人所得稅法所發(fā)生的新變化以及一些稅收優(yōu)惠政策的規(guī)定給個(gè)人也帶來了一定的納稅籌劃空間。從實(shí)務(wù)來看，這些籌劃點(diǎn)主要集中在以下內(nèi)容上。

（一）對(duì)一次性獎(jiǎng)金稅收優(yōu)惠政策的應(yīng)用籌劃

為了推動(dòng)新個(gè)人所得稅法的順利實(shí)施，國家特別提出了一些具有過渡性質(zhì)的稅收優(yōu)惠政策，其中一次性獎(jiǎng)金就是一個(gè)值得個(gè)人充分利用的稅收優(yōu)惠政策，關(guān)于一次性獎(jiǎng)金的相關(guān)政策具體見財(cái)稅〔2018〕164號(hào)文《關(guān)于個(gè)人所得稅法修改后有關(guān)優(yōu)惠政策銜接問題的通知》，2021年是一次性獎(jiǎng)金稅收優(yōu)惠政策可利用的最后一年。對(duì)于一次性獎(jiǎng)金稅收優(yōu)惠政策的使用，具體要把握三個(gè)點(diǎn)：一是計(jì)稅規(guī)則，二是個(gè)人所得的分類，三是使用的稅率。

在新個(gè)人所得稅發(fā)下，對(duì)于收入只有工資薪金和年終獎(jiǎng)構(gòu)成的個(gè)人來說，對(duì)具有年終獎(jiǎng)性質(zhì)的一次性獎(jiǎng)金可以有三種計(jì)算方法進(jìn)行計(jì)算繳納個(gè)人所得稅：第一種是將一次性獎(jiǎng)金全部并入綜合所得計(jì)算繳納個(gè)稅；第二種是把綜合納稅所得與一次性獎(jiǎng)金分開選擇適用各自的稅率計(jì)算繳納個(gè)人所得稅；第三種是在進(jìn)行一定的測算之后把一次性獎(jiǎng)金分兩次發(fā)放，一次計(jì)入綜合所得，一次計(jì)入一次性獎(jiǎng)金進(jìn)行計(jì)稅。通過實(shí)務(wù)對(duì)比可以發(fā)現(xiàn)，在三種方法下，個(gè)人繳納的所得稅額還是有較大差別的，運(yùn)用得當(dāng)可以為個(gè)人節(jié)約大額的稅金。

（二）合理規(guī)避獎(jiǎng)金收入雷區(qū)，防止因收入超過稅率臨界點(diǎn)而出現(xiàn)負(fù)增長

在實(shí)務(wù)中經(jīng)常會(huì)出現(xiàn)一種特殊現(xiàn)象，即個(gè)人雖然多發(fā)了一部分獎(jiǎng)金，但這部分獎(jiǎng)金卻正好造成個(gè)人收入突破了下一檔稅率的臨界點(diǎn)而需要繳納更多的個(gè)人所得稅，增加的稅金超過了多發(fā)的獎(jiǎng)金，這就是所謂的收入雷區(qū)。根據(jù)新個(gè)人所得稅法的稅率，這些獎(jiǎng)金收入雷區(qū)具體測算如表1：

表1 獎(jiǎng)金收入增加雷區(qū)簡表

在此以第一個(gè)臨界點(diǎn)3.6萬元為例加以說明，即在收入?yún)^(qū)間為3.6萬元～14.4萬元之間時(shí)，只有個(gè)人多發(fā)的獎(jiǎng)金超過了3766.6元時(shí)才能帶來個(gè)人收入的增加，否則將會(huì)造成個(gè)人收入負(fù)增長的特殊現(xiàn)象，不利于個(gè)人節(jié)稅。

（三）關(guān)于專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目的一些簡單籌劃方法

在新個(gè)人所得稅法下，專項(xiàng)附加扣除可以籌劃的空間主要集中在專項(xiàng)附加的扣除金額可以在家庭成員之間進(jìn)行分配這一點(diǎn)上。在一個(gè)家庭中，當(dāng)夫妻二人的收入存在較大差距時(shí)，可考慮選擇專項(xiàng)附加扣除方來合理減稅，一般來說，把專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目全部由高收入者進(jìn)行抵扣產(chǎn)生的節(jié)稅效果要更好，倘若兩個(gè)人的收入差距不是很大，則可以在統(tǒng)籌考慮和測算之后進(jìn)行選擇和分配，從而降低整個(gè)家庭的稅負(fù)。

結(jié)語

本文以新個(gè)人所得稅法為研究對(duì)象，結(jié)合原來的個(gè)人所得稅法，分析和歸納了新個(gè)人所得稅法發(fā)生的七個(gè)主要變化，然后結(jié)合這些變化，分別從一次性獎(jiǎng)金稅收政策的運(yùn)用、獎(jiǎng)金收入雷區(qū)以及專項(xiàng)附加扣除項(xiàng)目三個(gè)角度提出了一些實(shí)用的納稅籌劃策略，希望能夠?qū)€(gè)人合法合規(guī)減稅提供一些有價(jià)值的參考。